最高法院九十二年度台上字第六一七一號

最高法院刑事判決　　　　　　　　　　　　　　　九十二年度台上字第六一七一號

上訴人

台灣高等法院台中分院檢察署檢察官

上訴人

即被告

乙○○

選任辯護人

張靜怡律師

選任辯護人

黃詠靖律師

上訴人

即被告

丁○○

選任辯護人

林春祥律師

上訴人

即被告

丙○○

選任辯護人

黃勝雄律師

上訴人

即被告

戊○○

被告

甲○○

右上訴人等因被告等違反稅捐稽徵法案件，不服台灣高等法院台中分院中華民國九十

二年四月八日第二審判決（九十年度上訴字第一八四二號，起訴案號：台灣台中地方

法院檢察署八十六年度偵字第二五六八五、二五八０六號，八十七年度偵字第一七六

六、三八二０、四五三三、一０七八九、一五九九五、二七一二一號，八十九年度偵字第三二九七號，台灣台北地方法院檢察署八十七年度偵字第二一四二、一七二九九、二五二九九號，八十八年度偵字第七四０九號，八十八年度他字第一二二三號，八十九年度偵字第一五七一號，台灣高雄地方法院檢察署八十八年度他字第三０一號，八十九年度偵字第一九八０五號），提起上訴，本院判決如左：

主文

理由

本件原判決認定上訴人乙○○、丁○○均知國內甚多公司行號為逃避過高稅賦，有購買實際上並無交易事實之統一發票，充作進項憑證之情形，遂基於偽造文書及幫助他人逃漏稅之概括犯意聯絡，自民國八十五年一月起至八十六年十二月止，共同向地下錢莊購買蘇健隆、楊以任之身分證，收受黃瑜湘、李鍊平、陳正雄、李詩正、林武雄、李文國、林友文、黃文彰、王萬發、黃清松、王台龍、王明哲、江浩、洪星賀、陳秋明、陳籐源、蕭正發、薛肇宇、賴文和、黃淑惠、向心美、楊杉寶所遺失，不知為何人拾得併予侵占之身分證，其中並將向心美之身分證變造為陳玉梅之名義，且貼上陳素真之照片，將黃淑惠身分證上之照片，換貼陳素真之照片，將楊杉寶身分證，換貼他人之照片，又自李望德處取得張建中之身分證後，連續偽刻蘇健隆、楊以任、黃瑜湘、李鍊平、陳正雄、李詩正、林武雄、李文國、林友文、黃文彰、王萬發、黃清松、王台龍、王明哲、江浩、洪星賀、陳秋明、陳籐源、蕭正發、薛肇宇、賴文和、向心美、黃淑惠、陳玉梅、楊杉寶、張建中等人之印章各一顆，及以該偽刻印章偽造印文（數量詳如原判決附表一所示擔任負責人及股東之次數，每次一枚），以偽造公司行號之設立登記申請書，並持向台北市政府建設局，申請各該公司行號之設立登記，使不知情之承辦公務員，將該不實之事項登載於職務上掌管之公文書上，足生損害於主管機關對公司行號登記管理之正確性，及被冒名為負責人或股東之蘇健隆等人；乙○○、丁○○於前揭公司行號設立登記後，即據以領取統一發票，並以約發票面額百分之六之代價，售予需要進項憑證抵銷銷項稅額之公司，以此不正當方法幫助該些購買發票者逃漏營業稅及營利事業所得稅。另為製造各虛設公司行號有營業之假象，乃彼此間對開發票，或自有實際營業而無實際銷售貨物或勞務之公司取得發票（此部分因虛設公司行號無實際營業行為，故無逃漏稅捐之情形，且實際有營業行為之公司開立發票給虛設公司行號，亦無幫助逃漏稅捐之問題）（詳情如原判決附表二所示，其中★係代表所幫助逃漏營業稅及營利事業所得稅之額數）。乙○○另為台北市○○街一五九號四樓之一，風格國際有限公司（下稱風格公司）及台北市○○○路○段一五五號八樓之一景欣企業工程有限公司（名義負責人為人頭張建中，下稱景欣公司）之負責人，為從事業務之人與稅捐稽徵法規定之納稅義務人之負責人及商業會計法規定之商業負責人，其自八十五年一月起至八十六年十二月止，明知景欣公司與風格公司及前揭虛設之權時公司、遠祥興業公司、茯榮公司、達保公司、美兆公司，並無實際交易行為，竟以該些公司所開立之發票六十一張面額計新台幣（下同）三千六百六十一萬四千四百零七元，充當景欣公司之進項憑證；又明知風格公司與景欣公司及前揭虛設之葆時公司、權時公司、晶彥公司、達保公司、葆宜公司、立暢公司、博俊公司、鄧仁財所負責之順清貿易有限公司（下稱順清公司），並無實際交易行為，竟以該些公司（景欣公司除外）所開立之發票一百五十六張面額計八千四百四十八萬三千六百九十一元，充當風格公司之進項憑證，並開立風格公司發票二十八張，面額計一千一百五十萬五千九百零七元給順清公司、三十八張面額計二千二百五十九萬六千二百三十五元，給景欣公司充當進項憑證；乙○○開立及取得前開發票後，即分別將之記入風格、景欣公司之會計帳冊，並連續檢附該些進項發票及填載業務上所作成之「營業人銷售額與稅額申報書」、「營利事業所得稅結算申報書」，向稅捐機關辦理風格、景欣公司之營業稅及營利事業所得稅申報，足生損害於稅捐機關對稅捐管理之正確性，並逃漏風格公司營業稅四百二十二萬四千一百八十八元、營利事業所得稅二千一百十二萬零九百二十二元，逃漏景欣公司營業稅一百八十三萬零七百二十二元、營利事業所得稅九百十五萬三千六百零二元，幫助順清公司逃漏營業稅五十七萬五千二百九十七元、營利事業所得稅二百八十七萬六千四百七十七元。上訴人戊○○基於偽造文書及幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，自八十五年十二月起至八十八年八月止，連續收受莊秋金、陳漢珍、林享富、謝火焱、張明明、許進元、賴哲雄、陳嘉星、李慧萍、楊桂蘭、高華穗、彭盛裕、林宥男、汪姿玲、曾國富、黃政道、黃春雄、廖秀鳳、廖文涼、陳炳元、李連生、王玉珍所遺失，不知為何人拾得併予侵占之身分證，並將謝火焱、許進元身分證上之名字均變造為謝隆勝、將賴哲雄身分證上之名字變造為賴金茂、將陳嘉星身分證上之名字變造為陳嘉生、將李慧萍身分證上之名字變造為李美姿、將楊桂蘭身分證上之名字變造為林靜如、將高華穗身分證上之名字變造為林雯婷、將彭盛裕身分證上之名字變造為彭勝裕、將林宥男身分證上之名字變造為林文祥、將汪姿玲身分證上之名字變造為汪秀卿、將王玉珍身分證上之照片換貼他人之照片後，再偽刻莊秋金、陳漢珍、林享富、謝隆勝、賴金茂、陳嘉生、李美姿、林靜如、林雯婷、彭勝裕、林文祥、汪秀卿、李連生、張明明、曾國富、黃政道、黃春雄、廖秀鳳、廖文涼、陳炳元、王玉珍之印章各一顆，及以該偽刻印章偽造印文（數量詳如原判決附表三所示擔任負責人及股東之次數，每次一枚），以偽造該附表三各公司行號之設立或變更登記申請書，並持向台北市政府建設局、前台灣省政府建設廳，申請各該公司行號之設立登記，使不知情之承辦公務員，將該不實之事項登載於職務上掌管之公文書上，足生損害於主管機關對公司行號登記管理之正確性，及被冒名為負責人或股東之莊秋金等人；戊○○於前揭公司行號設立登記後，即據以領取統一發票，並以約發票面額百分之五至八之代價，售予需要進項憑證抵銷銷項稅額之公司，以此不正當方法幫助該些購買發票者逃漏營業稅及營利事業所得稅，又為製造各虛設公司行號有營業之假象，乃彼此間對開發票，或自有實際營業而無實際銷售貨物或勞務之公司取得發票（此部分因虛設公司行號無實際營業行為，故無逃漏稅捐之情形，且實際有營業行為之公司開立發票給虛設公司行號，亦無幫助逃漏稅捐之問題）（詳情如原判決附表四所示，其中★係代表所幫助逃漏營業稅及營利事業所得稅之額數）。戊○○另提供蔡祺川、蔡宏霖、吳順強、廖秀鳳、駱大中、蔡孟真、張清樹、張常周、林國清、吳彥蘭、洪明松、林添和、高幸和、周文章、龐彥怡、賴長新、許仁義、徐日昌、江振昌、呂秀月、郭玉珍、徐美惠、江春芳、林春香、吳欣瑩、周思雲、吳美雲、李慶堂、闕士誠、高政和、施美怡、王玉珍等不知情之人頭，予賴進富充當聯達富開發工程有限公司之員工，使聯達富公司於八十七年之營利事業所得稅申報書中，得以虛報該些人等之薪資五百七十七萬零七百元，而幫助聯達富公司逃漏營利事業所得稅一百四十四萬二千六百七十五元。上訴人丙○○係台中市○○路○段二一巷六一號三樓之五思親有限公司（下稱思親公司）之實際負責人（名義負責人為陳秋月），為從事業務之人與稅捐稽徵法規定之納稅義務人之負責人及商業會計法規定之商業負責人，其自八十五年一月起至八十六年十二月止，明知思親公司與戊○○所虛設之樺瑛企業社、月富興業公司、隆傑驊公司並無交易行為，竟向戊○○及蔡祺川購得該三家公司之發票計二十六張，面額共一千二百十七萬元；又何青雲係前揭唯強公司、盛甲公司與光輝公司訂立載運燕巢工地廢土契約之連帶保證人，其為抵減唯強公司開立發票給光輝公司所增加之稅捐負擔，乃於其個人向思親公司進貨時，要求思親公司將發票開給唯強公司，而丙○○明知思親公司交易之對象並非唯強公司，竟以唯強公司為買受人開立思親公司發票二十二張，面額計九百八十二萬八千元，給何青雲轉給戊○○交付林萬益，以充當唯強公司之進項憑證；丙○○開立及取得前述發票後，即將之記入會計帳冊，並連續檢附該些進項發票及填載業務上所作成之「營業人銷售額與稅額申報書」及「營利事業所得稅結算申報書」，向稅捐機關辦理思親公司之營業稅及營利事業所得稅申報，足生損害於稅捐機關對稅捐管理之正確性，並逃漏思親公司之營業稅六十萬八千五百元、營利事業所得稅三百零四萬二千五百元等情。因而維持第一審論處丁○○共同連續行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人罪刑；論處乙○○共同連續行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人、又商業負責人連續以明知為不實之事項，而填製會計憑證及記入帳冊、又公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐十四罪等罪刑；論處戊○○連續行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人罪刑；論處丙○○商業負責人連續以明知為不實之事項，而填製會計憑證及記入帳冊、又公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐三罪等罪刑之判決，駁回丁○○、乙○○、戊○○、丙○○在第二審之上訴。並以公訴意旨又稱：㈠被告甲○○係高雄市峰安金屬工業股份有限公司、安鋒鋼鐵股份有限公司、振安鋼鐵股份有限公司（下稱峰安、安鋒、振安公司）之負責人，為從事業務之人與稅捐稽徵法規定之納稅義務人之負責人及商業會計法規定之商業負責人，其意圖使峰安公司、安鋒公司、振安公司逃漏稅捐，竟自八十五年一月起至八十六年十二月止，透過峰安集團之財務主管呂瑞得，向不詳姓名之人購買丁○○、乙○○所虛設之聯澤公司、聚澧公司、煜誠公司、先巨公司、王頂公司、荃陽公司、喬益公司、上明哲公司、謙禾公司、暐晴公司、丰陵公司之發票，作為峰安公司、安鋒公司、振安公司之進項憑證；甲○○取得該些發票後，即將之分別記入峰安等三家公司之帳冊，並連續檢附該些進項發票及填載業務上所作成之「營業人銷售額與稅額申報書」及「營利事業所得稅結算申報書」

，向稅捐機關辦理峰安等三家公司之營業稅及營利事業所得稅申報，足生損害於稅捐機關對稅捐管理之正確性，並逃漏峰安等三家公司之營業稅及營利事業所得稅（峰安等三家公司購買發票及逃漏稅捐額數等詳細情形如原判決附表五所載）。㈡甲○○為製造峰安等三家公司與該些虛設公司間有交易行為之假象，乃使該販賣發票者，在高雄市各銀行開立該些虛設公司之帳戶供峰安等三家公司製造假付款程序之用，而峰安等三家公司假付款之程序為：簽發指定受款人並禁止背書轉讓之支票給該些虛設公司存入帳戶後，旋以取款條領出，並以電匯或由銀行開立支票之方式，將資金回流峰安等三家公司；甲○○明知應將製造假付款之全部款項還回峰安等三家公司，竟與呂瑞得基於意圖為自己不法所有之概括犯意聯絡，未將全部款項返還原來開票之公司，並連續將部分款項匯至伊任負責人之安貿投資股份有限公司（下簡稱安貿公司）、呂瑞得任股東之安新投資股份有限公司（下簡稱安新公司），及渠等所利用之人頭陳守、陳振榮、劉登山等之帳戶內，並予以侵占，而據所查得之資料顯示，其中峰安公司於八十七年六月二十八日統一偽作付款一億五千八百三十五萬元加計營業稅後共出款一億六千六百二十六萬七千五百元，於同年月三十日及同年七月二日回流峰安公司一億四千七百二十六萬五千五百元，尚有一千九百萬二千元未匯回；安鋒公司付給虛設公司之款項計有一億二千五百八十三萬九千元；振安公司付給虛設公司之款項計有三億五千一百八十九萬四千八百三十元；而該些虛設公司帳戶入得該些款項後，除大部分匯回安鋒、振安公司外，尚有匯到安新公司帳戶五百萬元、匯到安貿公司帳戶二千九百五十八萬元、匯到劉登山帳戶三千八百九十五萬三千一百三十元、匯到陳守帳戶四千一百六十九萬元、匯到陳振榮帳戶一千五百四十八萬四千五百元，尚未匯回，予以侵占，因認被告甲○○涉嫌刑法第三百三十六條第二項之業務侵占罪、第二百十五條、第二百十六條之行使業務登載不實文書罪，商業會計法第七十一條第一款之不實記入帳冊罪及稅捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐罪云云。然此部分審理結果，認被告犯罪不能證明，因而將第一審對被告論罪科刑之判決撤銷，改判諭知被告無罪，固非無見。

惟查：㈠、原判決事實僅記載乙○○、丁○○共同向地下錢莊購買蘇健隆等人之身分證，收受黃瑜湘等人遺失之身分證，並變造向心美等人身分證，連續偽刻蘇健隆等人之印章，偽造公司行號之設立登記申請書，持向台北市政府建設局申請設立登記，及販售統一發票幫助購買者逃漏稅捐等情。而對於渠等究於何時、何處向地下錢莊之何人購買身分證？該等身分證是否為贓物？又在何時、何處向何人收受身分證？收受時有無交付代價？而渠等事前如何謀議欲為上開犯行，實施時各如何分擔何種行為？等與適用法律有關之重要事項，均未明白認定詳細記載，已不足為適用法律之依據。㈡、原判決認定乙○○另為風格、景欣公司之負責人，以虛設之公司開立及取得之發票分別記入風格、景欣公司之會計帳冊及檢附該些進項發票填載「營業人銷售額與稅額申報書」、「營利事業所得稅結算申報書」向稅捐機關辦理風格、景欣公司之營業稅及營利事業所得稅申報等事實，但理由內並未說明其認定有此等行為所憑之證據及認定之理由，遽行論罪，自有理由不備之違誤。㈢、原判決事實對於戊○○究在何時、何處、向何人如何取得莊秋金等人遺失之身分證？並未詳細認定明確記載，遽論以牽連犯收受贓物罪，亦有可議。㈣、原判決理由三內引述寶信聯合會計事務所職員吳明益所稱：「是戊○○委託我們申請和鑫石公司的設立登記及記帳，他又介紹曾國富、林文祥來辦理國揚公司的設立登記，……」等語，如果屬實，則曾國富、林文祥既係戊○○介紹會計事務所辦理公司設立，曾國富之身分證是否確係遺失為他人拾得交給戊○○收受及林文祥之印章，是否確由戊○○偽刻而偽造渠等申請書虛設公司行號，即有查明審認之必要。原判決引述吳明益之證詞，猶認定戊○○收受曾國富遺失之身分證及偽刻曾國富、林文祥之印章，復未說明其所憑之證據，自屬可議。㈤、原判決事實認定丙○○向戊○○及蔡祺川購買樺瑛企業社等三家之發票二十六張，但理由四謂其所負責之思親公司連續取得樺瑛企業社等三家之發票計三十五張，已屬矛盾，且對於丙○○取得該等發票作何用途，事實未詳加認定明確記載，理由復未說明；又事實認定丙○○取得發票後，即將之記入會計帳冊，但理由內並未說明其認定此項事實所憑之證據，遽予論處罪刑，均非適法。㈥、商業會計法第七十一條第一款之商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，原含有業務上登載不實之本質，與刑法第二百十五條之從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，且前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第七十一條第一款論處。原判決對於乙○○、丙○○取得虛設公司之發票記入會計帳冊及填載申報書向稅捐機關申報，認係牽連犯刑法第二百十五條、第二百十六條之行使業務上作成之不實文書罪及商業會計法第七十一條第一款之不實填製會計憑證及記入帳冊罪，其法律見解亦有可議。㈦、原判決認峰安公司之實際負責人為被告甲○○之夫朱安雄，被告並未參與公司事務，峰安公司購貨、收受發票、支付款項流程，經過總經理朱安雄准許即可等情。因而認其公司向虛設公司行號購買統一發票據以報稅，被告非行為人，而為諭知無罪之依據。然第一審檢察官對被告上訴時，曾檢附台灣高雄地方法院檢察署有關被告之起訴書，該起訴書內曾引述同案被告朱安泰、呂瑞得、陳宗保於調查單位及偵查中之供詞，其中朱安泰供稱：「峰安公司集團（包括安鋒公司、峰安公司等關係企業）設有一個資金調度小組，負責安鋒集團全部財務之調度工作，該小組由甲○○、朱安雄夫婦直接負責指揮。」；呂瑞得供稱：「安鋒集團為了旗下峰安公司、安鋒公司、振安鋼鐵公司三家有實際從事生產之公司資金調查，設置一資金調度小組，負責安鋒集團全部財務之調查，該小組之實際決策成員為朱安雄、甲○○夫婦，……八十七年以後財務調度事項即交由甲○○負責，……」；陳宗保供稱：「八十六年、八十七年間有關購買土地以及股票買賣事宜，均需經由朱安雄及甲○○批准，……」等語（見原審卷㈠第二十頁反面、第二十一頁），依其等所供各節，被告身為峰安、安鋒、振安三家公司之負責人，並非掛名而已，顯有參與各公司之實際業務。原判決既將第一審檢察官之上訴書及該起訴書之內容附在判決內（見原判決第二一九頁後面附件第一頁至第十六頁），而對於朱安泰等人之上開不利被告之供詞是否實在，未詳予調查說明，即為被告無罪之諭知，尚嫌速斷，而有調查未盡及理由不備之違誤。檢察官及乙○○、丁○○、丙○○、戊○○等上訴意旨分別指摘原判決不當，均非全無理由，應認有撤銷發回更審之原因。又被告甲○○所涉刑法第三百三十六條第二項之業務侵占罪，雖屬不得上訴於第三審法院之案件，但因公訴人認其所犯此部分罪嫌與所犯得上訴於第三審法院之商業會計法第七十一條第一款之不實記入帳冊罪有牽連之關係，故仍得上訴於第三審法院，附此敘明。

據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十七條、第四百零一條，判決如主文。

最高法院刑事第七庭