高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)八十九年度訴字第二五三號

高雄高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　八十九年度訴字第二五三號

原告

甲○○

訴訟代理人

丁○○

被告

財政部高雄市國稅局

代表人

乙○○ 局長

訴訟代理人

丙○

右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年七月十一日台財訴第0

000000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

一、事實概要：緣原告於民國（下同）八十七年一月二十二日，以每股新台幣（下同）一萬一千四百八十八元價格，將所有之優勝機械工業股份有限公司（下稱優勝公司）股票二百四十股出售與其子女曾新穆、曾新和、曾玲媚三人，每人各八十股，被告初查以前開股票售予曾玲媚之移轉價格低於移轉日優勝公司資產淨值估定之每股價格三萬八千二百二十一元二角三分，核屬遺產及贈與稅法第五條第二款以顯著不相當代價讓與財產，視同贈與之行為，及前開股票售予曾新穆與曾新和二人無法提示支付價款證明，核屬同法同條第六款之視同贈與行為，遂就讓售價格與移轉時資產淨值之差額及無法提示支付價款之金額，核定贈與總額為八百二十五萬四千零五十四元，核課贈與稅額九十七萬三千五百九十四元。原告不服，申經復查結果，認售予曾新穆與曾新和二人，經其二人支付價款部分係屬買賣，乃准予追減贈與總額一百八十六萬九千二百元。惟就其餘依遺產及贈與稅法第五條第二款認定視同贈與部分，原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回。

二、兩造聲明：

（一）原告聲明：原告未於言詞辯論期日到場，據其於準備期日到場聲明求為判決：撤銷原處分及訴願決定。

（二）被告聲明：求為判決駁回原告之訴。

三、兩造之爭點：

甲、原告主張之理由：原告未於言詞辯論期日到場，據其於準備期日到場主張略稱：

（一）優勝公司八十六年度會計師稅務簽證申報之資產負債表股票權益淨值為三千九百五十萬八千九百四十九元，讓售股數計二百四十股，佔全部股數二千股百分之十二，故讓售股權價值應為四百七十四萬一千零七十三元，實際讓售價二百七十五萬七千一百二十元，差額一百九十八萬三千九百五十三元。基於優勝公司獲益甚差，純益：八十四年一百四十一萬零九百六十三元，八十五年十八萬二千二百四十一元、八十六年三百零一萬七千三百十九元，三年平均每年獲益僅約二百萬元，且預期因東南亞金融風暴（優勝公司產品為製造合板機器，主要賣往東南亞，尤其是印尼）未來會產生鉅額虧損。實際上，優勝公司八十七年虧損四百多萬，八十八年虧損一千五百多萬。基於上述因素該售價二百七十五萬七千一百二十元並無不合理之處。

（二）反觀被告在計算股票淨值時，係以稅務上核定之保留盈餘（含法定盈餘公積）二千二百零四萬七千八百四十三元為準，其實優勝公司之保留盈餘帳列數為一千九百五十萬八千九百四十九元，相差二百五十三萬八千八百九十四元，稅務上核定之保留盈餘乃國稅局依據稅法規定而非一般公認會計原則所認定者，不能以此稅法上認定之保留盈餘為基礎來計算公司股權淨值，以供買賣價格參考，道理至為明顯。另被告在計算股權淨值時，自行將土地重估加計三千四百三十九萬四千六百二十六元，並無法令根據。被告引用遺產及贈與稅法第十條第三項規定之時價，但本案係買賣並非贈與。因此，不適用遺產及贈與稅法。

乙、被告主張之理由：

（一）按「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：二、以顯著不相當之代價，讓與財產、免除或承擔債務者，其差額部分。‧‧‧六、二親等以內親屬間財產之買賣。但能提出已支付價款之確實證明，且該已支付之價款非由出賣人貸與或提供擔保向他人借得者，不在此限。」「未上市或上櫃之股份有限公司股票，除前條第二項規定情形外，應以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定之。」分別為遺產及贈與稅法第五條第二款、第六款暨同法施行細則第二十九條第一項所明定，又按「核算遺產及贈與稅法施行細則第二十九條第一項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準。」為財政部七十年十二月三十日台財稅第四０八三三號函明釋在案。

（二）依據前揭財政部七十年十二月三十日台財稅第四０八三三號函釋，核算遺產及贈與稅法施行細則第二十九條第一項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準，被告依據該函釋核算原告移轉股票日（即八十七年一月二十二日）優勝公司之資產淨值並無違誤。另查優勝公司八十七年度十二月三十一日之資產負債表，申報之土地價額係原始取得金額，被告依遺產及贈與稅法第十條第三項規定以時價（即讓售日之土地公告現值如附土地價值查核表），核算該公司土地重估價值三千四百三十九萬四千六百二十六元，並無不合，原告移轉優勝公司股票時，該公司之土地即有依公告現值核算之價值，故不論其移轉係以買賣成交或以贈與移轉，均需依前揭規定調整土地之重估價值，原告之主張顯不足採，請予駁回。

理由

一、本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第二百十八條準用之民事訴訟法第三百八十六條所列各款情形，爰依行政訴訟法第二百十八條、民事訴訟法第三百八十五條第一項前段規定，依被告之聲請由其一造辯論而為判決。

二、原告主張優勝公司八十六年度會計師稅務簽證申報之資產負債表股票權益淨值為三千九百五十萬八千九百四十九元，讓售股數計二百四十股，佔全部股數二千股百分之十二，故讓售股權價值固為四百七十四萬一千零七十三元，而實際所以以二百七十五萬七千一百二十元出售，實因優勝公司獲益甚差，八十四年至八十六年平均每年獲益僅約二百萬元，且預期因東南亞金融風暴（優勝公司產品為製造合板機器，主要賣往東南亞，尤其是印尼）未來會產生鉅額虧損，故該二百七十五萬七千一百二十元之售價並無不合理之處。另被告在計算股票淨值時，係以稅務上核定之保留盈餘（含法定盈餘公積）二千二百零四萬七千八百四十三元為準，其實優勝公司之保留盈餘帳列數僅為一千九百五十萬八千九百四十九元，而稅務上核定之保留盈餘乃國稅局依據稅法規定而非一般公認會計原則所認定者，自不能以此稅法上認定之保留盈餘為基礎來計算公司股權淨值，以供買賣價格參考顯。再被告在計算股權淨值時，自行將土地重估加計三千四百三十九萬四千六百二十六元，並無法令根據。且本案係買賣並非贈與，因此，被告引用遺產及贈與稅法第十條第三項規定，自屬違誤等語。被告則以依據財政部七十年十二月三十日台財稅第四０八三三號函釋，核算遺產及贈與稅法施行細則第二十九條第一項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準，被告依據該函釋核算原告移轉股票日（即八十七年一月二十二日）優勝公司之資產淨值並無違誤。另優勝公司八十七年十二月三十一日之資產負債表，申報之土地價額係原始取得金額，被告依遺產及贈與稅法第十條第三項規定以時價即讓售日之土地公告現值，核算該公司土地重估價值三千四百三十九萬四千六百二十六元，並無不合，原告移轉優勝公司股票時，該公司之土地既有依公告現值核算之價值，故不論其移轉係以買賣成交或以贈與移轉，均需依前揭規定調整土地之重估價值，原告之主張顯不足採，請予駁回等語，資為抗辯。

三、按財產之移動，具有以顯著不相當代價，讓與財產、免除或承擔債務者，其差額部分，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅，遺產及贈與稅法第五條第二款定有明文。本件原告於八十七年一月二十二日，以每股一萬一千四百八十八元之價格，將所有優勝公司股票二百四十股出售與其子女曾新穆、曾新和及曾玲媚三人，每人各八十股一節，已經兩造分別陳明在卷，堪信為真實。而被告就系爭股票移轉日優勝公司資產淨值所估定系爭股票之每股價格為三萬八千二百二十一元二角三分，則係依優勝公司於上述移轉日被告所核定之累積未分配盈餘（含法定盈餘公積）及因土地重估所得之資產價值加以估定，有資產淨值計算表附於原處分卷可稽，然原告對被告此所估定之金額，則以前揭情詞為爭執，爰分述如下：

（一）按以顯著不相當代價，讓與財產者，其差額部分，以贈與論，遺產及贈與稅法第五條第二款規定甚明。而何謂顯著不相當之代價，自應以該財產之時價與轉讓價格之差異判斷之；另贈與財產價值之計算，以贈與人贈與時之時價為準，此所稱時價，土地以公告土地現值或評定標準價格為準，遺產及贈與稅法第十條第一項及第三項亦有明文，故判定是否有以顯著不相當代價轉讓，就土地部分自應以轉讓時土地之公告現值或評定標準價格為基準。本件被告以上述系爭股份轉讓時（八十七年一月二十二日）優勝公司所有土地之公告現值核算優勝公司之股份價值，並進而判定系爭股份之轉讓有否以顯著不相當代價轉讓之情，自與上述法律規定相符，至原告主張之優勝公司資產負債表上土地之價值，係優勝公司於七十九年間購入時之價格一節，亦經原告陳述甚明，而七十九年至八十七年系爭股份轉讓時已達八年之久，土地價格已有相當之波動，原告主張以該價格核計，自與時價之情形不符；而原告另主張系爭股份轉讓係買賣，不應適用遺產及贈與稅法云云，更有誤會，不足採取。

（二）又未公開上市之公司股票，以贈與日該公司之資產淨值估定之，為遺產及贈與稅法施行細則第二十九條第一項所明定，而遺產及贈與稅法施行細則此一規定，係關於未上市或上櫃之股份有限公司股票價值估定之規定，其估定方式與遺產及贈與稅法立法之精神相符，應得予援用。另「核算遺產及贈與稅法施行細則第二十九條第一項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準。」則經財政部七十年十二月三十日台財稅第四０八三三號函釋在案，此釋示係上級機關為下級機關在執行任務時所為之解釋，性質上屬行政規則；又營利事業就其事業之所得每年應申報營利事業所得稅，而營利事業申報時之申報額與稅捐機關之核定額常不相同，而此核定額即稅捐機關經查核後之結果，其真實性自應較營利事業原申報額為高，故上述財政部函釋內容核與遺產及贈與稅法立法意旨相符，自得予以援用。本件原告固主張優勝公司之保留盈餘帳列數僅為一千九百五十萬八千九百四十九元，並非被告所援用稅務上核定之保留盈餘（含法定盈餘公積）二千二百零四萬七千八百四十三元云云，然查：原告所主張之一千九百五十萬八千九百四十九元僅係優勝公司自行申報之保留盈餘，而優勝公司至八十七年一月二十二日系爭股票轉讓時止，依稅捐機關核定查核所得之累積未分配盈餘（含法定盈餘公積）共二千二百零四萬七千八百四十三元，有優勝公司資產淨值計算表及優勝公司八十七年度營利事業所得稅結算申報書附原處分卷可憑。優勝公司至八十七年一月二十二日系爭股票轉讓時止，依稅捐機關核定查核所得之累積未分配盈餘（含法定盈餘公積）既共二千二百零四萬七千八百四十三元，是依上揭所述，被告依此經稽徵機關核定之累積未分配盈餘（含法定盈餘公積）金額，據以計算優勝公司之資產淨值，自屬有據。

（三）原告又主張優勝公司八十四年至八十六年平均每年獲益僅約二百萬元，獲益甚差，且預期因東南亞金融風暴（優勝公司產品為製造合板機器，主要賣往東南亞，尤其是印尼），未來會產生鉅額虧損，故系爭股份轉讓之價格並未偏低云云。經查：系爭股份轉讓之時間為八十七年一月二十二日，轉讓前優勝公司前三年均有獲益，尤其八十六年度依原告主張之金額即已達三百多萬元，至於嗣後年度縱如原告主張優勝公司確有虧損情事，然商情變化多端，優勝公司嗣後經營之盈虧究非當年年初即可預測得知，且系爭股份原告係以買賣方式轉讓於其子女，而買賣之目的衡諸常情總是希望有利有圖，若明知日後定會虧損，卻仍願意價購實與常情不合，尤其系爭股份轉讓之價格與被告依優勝公司資產淨值所估得之價格每股有二倍之差額，縱依原告所主張優勝公司資產負債表上之股票淨值，亦相差近一倍，則原告當係預期虧損之情形極為嚴重始會願意以此低價出售，然此情形於系爭股份轉讓當時並不存在，甚且依原告主張優勝公司係至八十八年度始發生虧損一千餘萬之情（且此亦不當然令優勝公司之股價減少三分之二之價值），故原告以此主張轉讓之價格非顯不相當云云，當無可採。

四、綜上所述，原告之主張並不足取，被告依優勝公司資產淨值估定系爭股份每股價格為三萬八千二百二十一元二角三分，與原告轉讓之價格每股一萬一千四百八十八元之差額，認定係以顯著不相當之代價讓與財產，以贈與論，依遺產及贈與稅法規定課徵贈與稅，於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴，並無理由，應予駁回。

五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段、第二百十八條，民事訴訟法第三百八十五條第一項前段，判決如主文。

高 雄 高 等 行 政 法 院 第 一 庭審 判 長 法 官 陳 光 秀

法院書記官　藍　亮　仁