高雄高等行政法院判決

再審原告

甲○○

再審被告

財政部臺灣省南區國稅局

代表人

乙○○

上列當事人間營業稅事件，再審原告對本院中華民國96年9月26日96年度訴字第47號判決提起再審之訴，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、事實概要：緣再審原告未依規定申請營業登記，於民國89年4月1日至94年6月9日間銷售中古汽車，銷售額合計新臺幣（下同）107,359,308元，違反行為時營業稅法（90年7月9日修正營業稅法名稱為加值型及非加值型營業稅法，下稱營業稅法）第28條、第32條第1項前段、第35條第1項及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法（下稱管理會計帳簿憑證辦法）第21條第1項前段規定，經嘉義市警察局第二分局查獲，通報嘉義縣稅捐稽徵處轉經再審被告所屬民雄稽徵所查證屬實，移由再審被告審理違章成立，除核定補徵營業稅5,367,965元外，並依稅捐稽徵法第44條及營業稅法第45條、第51條第1款規定採擇一從重處罰，按所漏稅額處3倍之罰鍰計16,103,800元（計至百元止）。再審原告不服，申經復查決定以營業期間為89年6月17日至94年6月9日，獲准變更原核定補徵稅額為5,174,892元及原處罰鍰金額為15,524,600元（計至百元止）。再審原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，乃向本院提起行政訴訟。嗣經本院96年度訴字第47號判決（下稱原判決）駁回再審原告之訴，再審原告復向最高行政法院提起上訴，仍遭該院以98年度判字第1083號判決（下稱最高行政法院判決）駁回其上訴確定在案。再審原告因認原判決有行政訴訟法第273條第1項第1款及第14款之法定再審事由，遂提起本件再審之訴。

二、再審原告主張：

（一）再審原告於94年6月9日在嘉義市警察局第二分局所作之警詢筆錄（下稱系爭筆錄），並非出於真意，且於製作當時即向警方表示內容有誤，惟警方卻以該筆錄已列印為由拒絕修改，則鈞院應依職權調查警詢之錄音光碟與系爭筆錄之記載是否相符。惟因上開錄音光碟佚失而無從調查，則系爭筆錄內所載再審原告（再審起訴狀誤載為被告）之陳述與錄音內容是否不符者，因已無從調查，即不得作為證據使用，若有違反，即為適用法規顯有錯誤，依行政訴訟法第273條第1項第1款之規定，再審原告自得提起本件再審之訴。

（二）又系爭筆錄內所載再審原告之陳述與錄音內容不符者，因無從調查，該不符之部分，即不得作為證據使用，已如上述，惟再審被告卻執系爭筆錄中再審原告供述：「每日營業額不一定，而每月賺取新臺幣20萬元，營業至今賺取新臺幣1,240萬元。」等語，逕為核定補徵營業稅，則再審被告係以固定比例之中古商品淨利率作為推計基礎，且不問年度、地區、經濟情況之不同，單純以固定不變之百分比，推計再審原告之銷售額，據以核定應納營業稅額，顯已違反推計課稅應力求客觀、合理，並與納稅義務人之實際所得相當，有違租稅公平原則。又系爭筆錄所載再審原告之陳述與錄音內容不符，惟該段錄音光碟已因佚失而無從勘驗，原判決卻以製作系爭筆錄之警員到庭證稱原告確實供述「每日營業額不一定，而每月賺取新臺幣20萬元，營業至今賺取新臺幣1,240萬元。」云云，即認定原告每月確實淨賺20萬元為真，就錄音光碟佚失一事卻未於判決理由中說明，顯有判決不備理由之違誤。再者，該段錄音光碟既無從勘驗，而再審原告又主張系爭筆錄內所載其陳述與錄音內容不符，即相當於對此重要證物未加以斟酌，則原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌，亦為提起本件再審之理由。

（三）退步言之，再審原告之父母親生前負債累累，其父不斷將不動產出售以清償債務；其母與二哥吳志聰亦遭債權人聲請強制執行，幸自行出售房屋才得以塗銷查封，有不動產買賣契約書及臺灣雲林地方法院囑託塗銷查封登記書附卷可稽。又其父母過世後，因積欠大筆債務，致再審原告及其兄弟姊妹須辦理拋棄繼承以免受連累。再者，其父過世時，再審原告因經濟窘困，致其父喪事僅能簡單辦理，喪葬費用僅花費7萬元，與民間一般喪葬費用起碼40萬元，實無法相比，足見再審原告並無相當之資金從事中古車之買賣，又何來每個月能賺取20萬元，並以此計算營業稅額。況再審原告要求再審被告提供核課營業稅之相關影印資料，亦未獲准等語，並聲明求為判決：（一）原確定判決廢棄（二）訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。

三、再審被告則以：本件再審原告所提再審事由，於鈞院96年度訴字第47號營業稅事件及上訴審時即已主張，經最高行政法院以原判決關於再審原告為「全國汽車大王」之負責人，未依規定辦理營業登記，而有營業稅法所規定在中華民國境內銷售貨物之違規事實，及再審原告在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論斷，認再審被告所為核定補徵營業稅及罰鍰處分，認事用法，均無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回再審原告在原審之訴，並無未憑證據認定事實或應調查之證據未經調查情事。原判決斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理法則及經驗法則判斷，並無違背論理法則或經驗法則；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形為由，駁回再審原告之上訴而確定在案，自無行政訴訟法第273條第1項第1款「適用法規顯有錯誤」及第14款「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」之再審事由，是再審原告復以同一事由提起本件再審之訴，於法不合等語，並聲明求為判決駁回再審原告之訴。

四、兩造之爭點為原判決有無行政訴訟法第273條第1項第1款及第14款之再審事由？經查：

（一）按「再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。」行政訴訟法第275條第1項定有明文。本件再審原告僅就原判決提起再審之訴，自應屬本院管轄，先予敘明。

（二）次按「再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之。」行政訴訟法第278條第2項定有明文。又按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：1、適用法規顯有錯誤者。．．．14、原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者。」固分別為行政訴訟法第273條第1項第1款及第14款所明定。惟其中第1款所謂「適用法規顯有錯誤」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由（最高行政法院62年判字第610號判例參照）。又同法第14款所謂「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」，係指足以影響判決基礎之重要證物，雖在前訴訟程序業已提出，然未經確定判決加以斟酌，或者忽視當事人聲明之證據而不予調查，或者就依聲請或依職權調查之證據未為判斷，均不失為漏未斟酌，且以該證物足以動搖原確定判決基礎者為限。若於判決理由項下說明無調查之必要，或縱經斟酌亦不足影響判決基礎之意見，即與漏未斟酌有間，不得據為再審之理由。另按行政訴訟法第273條第1項但書所謂「當事人已依上訴主張其事由」係指對於下級審法院之判決，已依上訴程序主張其事由者而言。該條但書規定係基於再審之訴乃當事人要求法院就已確定之終局判決更為審判之行為，其程序旨在補上訴制度之窮，而具有補充性，如當事人於前訴訟程序得依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，即不得再據以提起再審之訴。且若當事人雖已主張其再審之訴具備行政訴訟法第273條第1項第1款及第14款規定之要件，而經法院審查結果其實無此事由者，則其再審之訴即為顯無理由。

（三）有關再審原告主張原判決有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由部分：再審原告雖主張系爭筆錄並非出於其真意，且其內容有誤，惟警方拒絕修改；又因該錄音光碟佚失無從調查，則系爭筆錄所載再審原告之陳述與錄音內容不符之部分，即不得作為證據使用，但原判決對此未於理由中說明，除判決不備理由外，亦有行政訴訟法第273條第1項第1款「適用法律顯有錯誤」之再審事由云云。惟查，本院原判決理由係以：再審原告於94年6月9日在嘉義市警察局第二分局第三組之調查筆錄中陳稱：「（問：你在嘉義縣新港鄉共和村洪厝‧‧‧全國汽車大王車行裡是擔任何職位？從事該行業多久？）答：我是負責車行現場汽車買賣工作，而該車行實際上是我負責。我大約從事5年多了。」「（問：你於何時開始經營全國汽車大王車行？）答：我於89年4月份就開始經營全國汽車大王車行至今。」「（問：你經營全國汽車大王車行，每日營業額為何？至今營業額為何？）答：每日營業額不一定，而每月賺取新台幣20萬元，營業至今賺取新台幣1,240萬元。」等語，而認定再審原告已明確陳述其係全國汽車大王之實際負責人且從事中古汽車之買賣，並非仲介業；且再審原告雖主張系爭筆錄之內容均非事實，不能採為認定違章之合法證據云云，惟據當初製作上開筆錄之人即侯秋峯到庭證稱：再審原告確實陳述每月賺取20萬元，營業至今賺取1,240萬元，且再審原告沒有要求更正，並已在筆錄上簽名、每頁捺印指紋等語，故難證明系爭筆錄係非出於再審原告之任意所為；再參酌訴外人蔡訓誠於94年3月18日在嘉義市警察局第二分局第三組之警詢筆錄中陳述略以：「當時該車行是我妹婿甲○○所負責，該車輛自購入至售出都是他拿我身分證件去過戶辦理的」「（問：經警方提示車號0315－ＧＭ休旅車之買賣合約書，合約書上是否為你本人親自簽寫？）上面只有『全國汽車大王』等字樣是我寫的，其他的是來賣車的以及我妹婿甲○○所寫的。」等語，足認再審原告主張其非全國車行負責人，且未從事中古汽車買賣云云，顯係事後飾卸之詞；又據警方於94年3月18日至指定地點即再審原告營業地址嘉義縣新港鄉共和村洪厝15之36號（全國汽車大王）執行搜索任務而扣押之帳冊（即汽車買賣合約書）記載自93年11月至94年3月間共計銷售汽車46輛，銷售額合計9,314,095元，平均下來與再審原告於系爭筆錄所稱每月賺取20萬元亦相吻合；並參諸上開汽車買賣合約書93年11月至94年3月間（平均每月）銷售額為1,862,819元，業已超過再審原告自承獲利核算之平均月銷售額1,731,602元，足認再審原告所自承每月賺取20萬元尚屬非虛；並說明再審原告事後於95年7月17日出具陳報狀，雖全然否定先前供詞及扣案資料，然再審原告既對再審被告依同業利潤標準推計之銷售額有爭執，則其即應就實際銷售金額負舉證責任，惟並未能提供與其所述相符之課稅資料，即無法就實際銷售額提出足資證明之證據，復未盡協力義務，則再審原告空言否認，即無足採。從而，再審被告依89至94年度中古商品零售業同業利潤標準淨利率為百分之11，換算再審原告銷售額為每月1,731,602元，應屬有據；進而以再審原告未依規定申請營業登記，於89年6月17日至94年6月9日間銷售中古汽車，銷售額合計103,497,835元，再審被告核定補徵營業稅5,174,892元，於法即無不合，且再審原告既從事中古汽車買賣為業，自應依營業稅法第28條前段辦理營業登記，並應據實申報營業稅，其應注意、能注意而疏未注意致未辦理營業登記而逃漏營業稅，則其就此違章行為自有過失。故再審原告有營業稅法第51條第1款規定之違章行為，自堪認定。又因再審原告未於裁罰處分核定前補辦營業登記，原處分即按所漏稅額處3倍罰鍰15,524,600元，亦無違誤為其論據，而駁回再審原告之訴，有該判決書附原處分卷可稽，並據本院調取該卷宗核閱屬實。準此，原判決已詳述其所認定之事實及適用之法規，經核原判決所適用之法規與該案應行適用之法規及判例均無不合；且再審原告雖主張系爭筆錄之錄音光碟已因佚失而無從勘驗，則筆錄內所載其陳述與錄音內容不符之部分，即不得作為證據使用云云，惟此乃關於得否憑以證明本件再審原告違章事實之證據法則問題，與再審原告依營業稅法相關規定所負應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記之義務無涉，顯非該案應行適用之法規；況原判決亦非僅以系爭筆錄內再審原告之供述為認定再審原告違章情事之唯一證據，已如上述，從而，揆諸前揭規定及說明，自難謂為適用法規顯有錯誤，本件再審原告指摘原判決有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由，即非可採。

（四）有關再審原告主張原判決有行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由部分：再審原告雖以前揭情詞而主張原判決有行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由云云。惟按行政訴訟法第273條第1項第14款所謂「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」，係指足以影響判決基礎之重要證物，雖在前訴訟程序業已提出，然未經確定判決加以斟酌，或者忽視當事人聲明之證據而不予調查，或者就依聲請或依職權調查之證據未為判斷而言，已如前述。經查，本院審理96年度訴字第47號營業稅事件時，再審原告於96年3月13日提出行政訴訟準備（一）狀，請求本院准予調閱再審原告於94年6月9日在嘉義市警察局第二分局警詢時之錄音（影）內容，嗣本院於96年4月10日行準備程序時，再審原告當庭請求本院勘驗上開錄音光碟，惟因該光碟聲音不清楚，遂另定於96年4月14日上午10時在本院第6法庭（協商室）續行準備程序，惟本院於96年4月14日上午10時勘驗再審原告94年6月9日警詢時之錄音光碟時，因該光碟11時至11時30分並無錄製，僅錄製94年6月9日約10時50分至11時（第2片）及11時30分至11時50分（第3片），惟兩造均對該光碟未連續錄製之勘驗結果並無意見，僅爭執再審原告是否有要求製作筆錄之警員修改等情，有再審原告行政訴訟準備（一）狀及各該筆錄附本院96年度訴字第47號卷宗可稽，並經本院調取該卷宗核閱屬實。次查，原判決理由除以系爭筆錄所載再審原告之供述作為認定其係全國汽車大王之實際負責人且從事中古汽車買賣之依據外，並記載略以：「．．．貳、實體部分：一、補徵營業稅部分：．．．（四）．．．原告（即本件再審原告，下同）雖主張本件認定其違章事實所憑之談話筆錄，其內容所載均非事實，不堪採為其有逃漏稅之合法證據云云，惟經本院於96年4月14日協商室訊問當初製作上開警詢筆錄之人侯秋峯，據侯秋峯到庭證稱：『本案最後由另一位偵查員移送，當時筆錄都是全程錄影錄音、連接電腦。』『（問：原告是否確實陳述【每月賺取新臺幣20萬元，營業至今賺取新臺幣1,240萬元】？）答：原告確實如此陳述，是原告自己說的。』『（問：原告有無要求更正？）答：沒有，如有要求更正，我們會更正，否則原告為何會在筆錄上簽名、每頁捺印指紋、指紋可以送檢驗。』等語在卷，尚難證明被告（即再審被告，下同）認定本件違章事實所憑之談話筆錄係非出於原告之任意所為。再佐以訴外人蔡訓誠於94年3月18日在嘉義市警察局第二分局第三組之調查筆錄中陳述：『當時該車行是我妹婿甲○○所負責，該車輛自購入至售出都是他拿我身分證件去過戶辦理的，』『（問：經警方提示車號0315－GM休旅車之買賣合約書，合約書上是否為你本人親自簽寫？）上面只有【全國汽車大王】等字樣是我寫的，其他的是來賣車的以及我妹婿甲○○所寫的。』等語，更足認原告主張其非全國車行負責人，而僅從事汽車仲介。非從事中古汽車買賣云云，顯係事後飾卸之詞，不足採信。又依據警方持臺灣嘉義地方法院94年度聲搜字第239號搜索票，於94年3月18日至指定地點即原告營業地址嘉義縣新港鄉共和村洪厝15之36號（全國汽車大王）執行搜索任務而扣押之帳冊（即汽車買賣合約書）記載自93年11月至94年3月間共計銷售汽車46輛，銷售額合計9,314,095元，平均下來與原告於上開調查筆錄所稱『每月賺取20萬元』亦相吻合，則原告主張被告僅依嘉義市警察局第二分局第三組之調查筆錄為唯一證據即對原告做補稅處分，應屬誤解．．．。」等語，有該判決書附原處分卷可稽。準此，原判決已敘明其取捨證據甚詳；且再審原告94年6月9日警詢時之錄音光碟中11時至11時30分雖未錄製，以致無法當庭勘驗，惟本院已於96年4月14日在本院協商室訊問當初製作警詢筆錄之人侯秋峯；並佐以證人蔡訓誠於94年3月18日在嘉義市警察局第二分局第三組之警詢筆錄之陳述；復據警方於94年3月18日至原告營業地址（全國汽車大王）執行搜索而扣押汽車買賣合約書上銷售數額之記載等情，認定再審原告係全國汽車大王之實際負責人且從事中古汽車之買賣，由上足見，原判決並無忽視再審原告聲明之證據而不予調查，或者就依聲請或依職權調查之證據未為判斷之情形。況原判決亦非僅以系爭筆錄所載再審原告之供述作為認定再審原告違章情事之唯一證據，是縱將系爭筆錄所載再審原告之供述摒除不採，尚不足以動搖原判決之基礎，揆諸前揭規定及說明，即與漏未斟酌有間，自難謂符合「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」之要件。從而，原判決即無對於再審原告前揭主張之重要證據有漏未加以審酌之情事，再審原告據以主張原判決有行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由，自無可採。

（五）另查，再審程序旨在補上訴制度之窮，具有補充性，如當事人於前訴訟程序得依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，即不得再據以提起再審之訴，亦如前述。查本件再審原告向最高行政法院提起上訴後，嗣於96年11月12日補充上訴理由狀時，即已在該狀事實及理由欄「一、營業稅本稅（5,174,892元）部分」內主張略以：「．．．（二）．．．3、．．．逕為認定．．．不同年度銷售額．．．即與所得稅法第83條所謂按同業利潤標準核定應納稅額之規定有違．．．在未查明其他年度之同業利潤標準下即逕為不同年度營業稅額推計之顯然違法．．．。6、．．．係以固定比例之中古商品之淨利率作為本件之推計基礎，顯然已違反推計課稅應力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當，與租稅公平原則有違。因此，被上訴人（即本件再審被告，下同）不問年度、地區、經濟情況之如何不同，單純以固定不變之百分比，推計上訴人（即本件再審原告，下同）之銷售額，據以核定應納營業稅額，自有失公平，且與推計課稅核定意旨未符．．．（三）．．．2、．．．上訴人於94年6月9日於嘉義市警察局第二分局之警詢筆錄並不得作為認定事實之唯一依據。況且，依上訴人所稱，其於警局所述：『每日營業額不一定，而每月賺取新臺幣20萬元，營業至今賺取新臺幣1,240萬元』等語，並非其真意，於警局製作筆錄時即向警方反應．．．惟警方表示已將筆錄列印出來，不得再為修改筆錄內容等情．．．原審判決未就此部分之事實詳予調查．．．3、．．．受裁罰人的談話紀錄不得作為認定違章事實的唯一證據．．．被告（即本件再審被告）逕以原告（即本件再審原告）有疑問之警詢筆錄，遽為推計5個年度之營業稅額並為裁罰處分，實有違誤．．．。」等語，業據本院調取最高行政法院98年度判字第1083號卷宗核閱屬實。而最高行政法院判決於理由欄五中，就再審原告上開上訴理由，認定略以：「．．．（二）．．．原判決關於上訴人（即本件再審原告，下同）為『全國汽車大王』之負責人，未依規定辦理營業登記，而有營業稅法所規定在中華民國境內銷售貨物之違規事實，及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論斷，認本件被上訴人（即本件再審被告，下同）所為核定補徵營業稅及罰鍰處分，認事用法，均無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，並無未憑證據認定事實或應調查之證據未經調查情事。（三）．．．經查，本件被上訴人係依上訴人及訴外人蔡訓誠調查筆錄、臺電嘉義區營業處及嘉義市監理站回復函、警方查扣之汽車買賣合約書及帳冊等資料，並經函請上訴人說明『全國汽車大王』之實際負責人、營業期間及營業期間內之銷售額等，據此核認上訴人有未依規定申請營業登記，於89年6月17日至94年6月9日期間銷售中古汽車，逃漏營業稅之事實，經核被上訴人並非僅以上訴人之自白為唯一認定依據，尚無違背職權調查義務．．．（四）至於上訴人其餘述稱各節，無非重述為原審所不採之陳詞，乃上訴人以其對法律上見解之歧異，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，惟原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷，並無違背論理法則或經驗法則，又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。」等語，亦有最高行政法院98年度判字第1083號判決附該卷宗可稽，經核與本院卷附本件再審起訴狀所載再審理由相一致，故再審原告主張之再審事由，已於前案上訴程序中主張，揆諸行政訴訟法第273條第1項但書規定，再審原告自不得再以上開事由執以爭執而提起本件再審之訴。是再審原告猶執前詞而謂原判決適用法律顯有錯誤及漏未斟酌足以影響於判決之重要證物，有行政訴訟法第273條第1項第1款及第14款之再審事由，要無足取。至再審原告雖主張其家中負債累累，且家人出售不動產以清償債務，又經法院強制執行，其父過世時未能厚葬，足見再審原告並無相當資金從事中古車之買賣，何來每個月能賺取20萬元，並以此計算營業稅額云云，並提出相關書證附本院卷可稽，核其理由無非以再審原告經濟困窘，而對其未依規定申請營業登記銷售貨物而致逃漏營業稅之實體事實爭執，惟仍未具體說明就此係合於何種法定再審事由，則再審原告僅空言主張而無具體指摘，故再審原告此部分之主張亦不足採。

五、綜上所述，再審原告之主張既不足取，其依行政訴訟法第273條第1項第1款及第14款規定提起本件再審之訴，為顯無理由，爰不經言詞辯論，逕以判決駁回之。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。

六、據上論結，本件再審之訴為顯無理由，依行政訴訟法第278條第2項、第281條、第98條第1項前段，判決如主文。

高雄高等行政法院第三庭