臺中高等行政法院判決

原告

甲○○

訴訟代理人

吳紹衍 律師

被告

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

乙○○

訴訟代理人

壬○○

上列當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國95年9月6日台財訴字第09500280880號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下︰

主文

事實

一、事實概要：原告於民國（下同）87年起陸續購買復華商業銀行有限公司（原亞太商業銀行，以下簡稱復華銀行）無記名可轉讓定期存單（以下簡稱NCD），到期分別由其子己○○及庚○○二人無償兌領，87年度合計兌領新臺幣（下同）137,300,000元，案經財政部賦稅署查獲涉有贈與情事，乃通報被告核定原告87年度贈與總額為137,300,000元，應納稅額60,265,000元；並以原告未依遺產及贈與稅法第24條規定辦理贈與稅申報，依同法第44條前段規定，按核定應納稅額60,265,000元加處1倍之罰鍰計60,265,000元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造之聲明：

㈠原告聲明求為判決：

⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。

三、兩造之陳述：

㈠原告部分：

⒈原告於86年間，為分散存款以避免個人名下鉅額存款遭人覬覦，同時分散利息所得以減少個人綜合所得稅負擔，乃分別與第一銀行南臺中分行（以下簡稱一銀南臺中分行）及亞太銀行營業部（現為復華銀行臺中分行）配合，以其長子己○○、次子辛○○及三子庚○○之名義，開立共計六個活期儲蓄存款帳戶（按：與本件有關者僅有於亞太銀行營業部開立之帳戶）。嗣原告於87年起，陸續將其所購買之亞太銀行NCD到期所生之利息，存入前揭以己○○、辛○○及庚○○名義所開立之亞太銀行營業部帳戶中，並繼續支配使用存入之利息，至於NCD本金則均換單續存，換發之NCD則繼續存放於原告向彰化銀行南臺中分行所租用之E種第1191號保管箱中。詎財政部賦稅署竟僅因原告於亞太銀行NCD背面兌領人處，蓋用其代己○○、庚○○二人刻製之印章，即認定己○○、庚○○受贈NCD本金共計137,300,000元，通報被告核定贈與稅，並科處罰鍰。原告不服提起復查、訴願，竟遭駁回，為維依法納稅之權益，是提起本件訴訟，以求救濟。

⒉原告以己○○、辛○○及庚○○三人名義，於亞太銀行營業部開立帳戶，主要係為分散存款以避免個人名下鉅額存款遭人覬覦，同時分散利息所得以減少個人綜合所得稅負擔。

⑴原告辛苦經營事業多年，獲得之收入皆以定期存款方式存入臺中地區各大銀行，多年來因存款存多領少，存款金額穩定，成為臺中地區各大銀行極力爭取之大客戶，而各大銀行為能爭取原告在該行存款，除有各銀行分行經理親自到訪，提供最新金融商品、最優惠之存款條件、便利之存提款手續，另特別提供「到府開戶」、「到府收送存單、存款、領款、匯款」，「利率議價」等諸多優惠措施。然身為臺中地區各大銀行爭取之存款戶，原告認為其個人所有之鉅額資金，經銀行行員多人經辦及耳語相傳，恐已遭人覬覦，甚至原告自身安全亦有疑慮，必須謀求解決方法，原告乃決定用「分散存款」之方式，將個人資金存入非原告名義之帳戶。

⑵為分散存款，即必須使用非原告名義之帳戶，然若此非原告名義之帳戶為他人所得管領支配者，則將有遭該他人冒領之風險存在，是故必須借用他人所無法管領支配之「人頭」帳戶，始能達到原告之目的。是以，原告幾經考量後，乃利用其長子己○○、次子林克洋及三子庚○○等三人之名義開立活存帳戶。

⑶依所得稅法第17條規定，每人每年有27萬儲蓄投資特別扣除額。原告購買NCD，NCD利息雖係分離課稅，毋庸再申報繳納綜合所得稅，惟NCD利息存入帳戶後，所生之存款利息仍為數不少，遂有人向原告建議，可以將NCD利息分散存入子女之帳戶，藉以分擔利息所得之數額，並充分利用每人每年27萬儲蓄投資特別扣除額之利益。

⒊本件被告經財政部賦稅署通報，認定原告於有17筆亞太銀行NCD背面兌領人處，蓋用其代己○○、庚○○二人刻製之印章，涉有將NCD本金贈與己○○、庚○○之情事。經查，系爭亞太銀行NCD之利息，均於各該日期，分別存入原告以己○○名義開立之亞太銀行營業部帳戶0000-00-00000-0-0、以庚○○名義開立之亞太銀行營業部帳戶0000-00-00000-0-0，惟NCD本金則均續存換發新NCD，由原告存放於向彰化銀行南臺中分行所租用之E種第1191號保管箱，並未存入己○○、庚○○二人之任何帳戶。

⒋被告對於原告贈與稅之核定，就NCD本金部分，被告對於相同法律性質之NCD兌領行為，卻有迥異之認定，認事用法實難謂無違誤之處。

⑴綜觀被告對於原告贈與稅之核定，就NCD本金部分，有二種不同認定方式：A.就一銀NCD部分，係於NCD本金存入己○○、辛○○、庚○○一銀南臺中分行帳戶時，被告始認定NCD本金移轉，涉有贈與情事（參95年度訴字第632號案）。B.就亞太銀行NCD部分，原告雖於NCD背面兌領人處蓋用己○○、辛○○、庚○○之印章，惟並未將NCD本金存入己○○、辛○○、林克政任何帳戶，被告卻仍認定有NCD本金移轉，涉有贈與情事。

⑵原告指示私人會計丙○○於一銀NCD及亞太銀行NCD背面兌領人處蓋用己○○、辛○○、庚○○印章，其目的、方式同一，兩銀行NCD兌領之法律性質亦應為同一，被告卻如前所述有二種迥異之認定方式，必僅有其一為正確，斷無二種均為正確之理。進言之，倘認於NCD背面兌領人處蓋用某A之印章，NCD本金尚未必歸屬於某A所有，應於某A得實際支配管領NCD本金時始歸屬於某A所有，則本件被告認定亞太銀行NCD本金移轉之時點，NCD本金並未存入己○○、庚○○任何帳戶，即有錯誤。

⒌原告於NCD背面兌領人處蓋用其代己○○、庚○○刻製之印章，不過係配合銀行作業，指示銀行將NCD利息存入原告以己○○、庚○○名義於亞太銀行營業部開立之帳戶中，至於遭被告誤認為贈與之系爭亞太銀行NCD本金並未存入己○○、庚○○任何帳戶，而係由亞太銀行直接換發新NCD交由原告收執，並存放於向彰化銀行南臺中分行所租用之E種第1191號保管箱。

⑴銀行無記名可轉讓定期存單權利之行使，與存單之占有具不可分離之關係，其法律上之性質為無記名證券。

⑵按「無記名證券發行人，於持有人提示證券時，有為給付之義務，但知持有人就證券無處分之權利，或受有遺失，被盜或滅失之通知者，不得為給付。」民法第720條第1項定有明文。是以無記名證券發行人，係對於「持有人」有為給付之義務，與無記名證券以何人名義兌領無涉，無記名證券發行人給付之對象為「持有人」，給付之標的亦係由持有人取得。

⑶查每個月初，原告會偕同丙○○至彰化銀行南臺中分行，將該月到期之NCD自保管箱取出。系爭亞太銀行NCD到期時，亞太銀行會先與丙○○聯絡是否續存，如續存則會先將新NCD製作完成，再由亞太銀行外務人員丁○○、戊○○，至原告配偶開設之龍宮旅舍，與丙○○辦理換單手續，而丙○○即會依原告之指示，視NCD利息欲存入何人名義帳戶，於舊NCD背面兌領人處，蓋用原告代刻之該名義人印章（如：NCD利息欲存入原告以己○○名義開立之亞太銀行營業部帳戶，即會於NCD背面兌領人處蓋其代己○○刻製之印章）。之後，原告再偕同丙○○，再將換發之新NCD，存放於彰化銀行南臺中分行所租用之E種第1191號保管箱。是以，原告始終均持有NCD，兌領及換單過程，均係由丙○○獨自與銀行行員接洽辦理，己○○、林克政從來未曾參與，己○○、庚○○自無可能僅因NCD背面兌領人處蓋有其二人之印章，而取得NCD本金。此觀下列證據，可資得證：

①證人丁○○：「（問：是否知道甲○○有無到銀行購買NCD？兌領情形是否知道？原告甲○○在銀行是否有設帳戶？）答：甲○○有買NCD，處理這件事情時有和陳小姐接觸，和丙○○小姐於到期時去交換回來，是送給陳小姐，上面的名義沒有注意看。‧‧‧。（問：請問莊先生是否曾經把NCD送給甲○○本人或是己○○、庚○○、辛○○？是否只有和丙○○小姐接觸。）答：沒有。是送給陳小姐。」（95年12月26日準備程序筆錄頁3）

②證人戊○○：「（問：甲○○有無到銀行有請你去拿NCD？對這些事情是否了解？NCD後面是簽買的人名字，還是辦理換單時的人名字？對此是否了解？）答：NCD是公司做好後送給客人，我只有送過去這部分。我是81年進入亞太銀行。86年才開始做外務，之前在總行的管理單位擔任總務。換單時我有去，但詳細已不太清楚。當時我們只對金額，因NCD無記名，沒有名字。存單後面有蓋章，蓋什麼章我就不知道，因為時間太久了。取款時後面有個領款人蓋章的部分要蓋，換的時候要蓋章就可收回來。同樣金額的換單，要簽誰的名字我們外務可能不知道，銀行做好時我們就去拿回來，舊的單他們都會簽好名字讓我們去換回來。後面簽的算是受款人，只有請受款人簽，這類情形通常用蓋章的較多。（問：請問甲○○的NCD部分，都是跟誰接觸？跟誰交換？）答：是跟陳小姐。（問：換單時是否需要確認後面是蓋誰的章？）答：不用。」（95年12月26日準備程序筆錄頁5）

③證人丙○○：「我是於76年10月幫原告做事，上班的地方在一銀該分行旁邊，我來前原告已有很多NCD，我沒有處理之前的事情，存單的保存等都是他自己處理。後來搬家後，存單到期銀行通知是否續存，我電詢原告是否續存，將存單放保管箱，我陪原告將存單取出後，基本上續存較多，銀行做好我將存單換回來，整月匯集後看。換單時要蓋章，是用簡單的木頭章，不能夠領錢。依原告指示將利息轉存，本金新的存單交給原告，蓋章也是依原告指示，原告會交代銀行，這些錢都是原告處理的，不能告訴這些人，不能告訴原告太太及三個兒子或任何人，原告本人及其妻、三個兒子也有。利息部分不一定是全部為同一人名下出來，到某一額度後，用取款條提出，三個兒子的印章也都放在原告那兒，原告蓋好後簽名交給我去銀行處理，由我去銀行做新的NCD，沒有提現金。」（95年12月26日準備程序筆錄頁7、8）

④證人庚○○：「（問：你是否有領過NCD的利息或用過該帳戶？）答：不曾拿到過，我也不知NCD的意義，沒有使用過該帳戶。」（95年12月26日準備程序筆錄頁10）

⑤證人己○○：「我不曾聽過也不知NCD。」（95年12月26日準備程序筆錄頁12）

⑥證人丙○○：「（問：三、亞太銀行及第一銀行定存到期結清提領利息取息憑條為何人持有？）答：董事長甲○○經營很多關係企業，九個帳戶都是林天財在使用，需要的話他會從中提取。每個帳戶累積至一個金額就重新買存單。定存到期續存，林天財說要存入何人的帳戶我就存入何人帳戶，只要蓋何人的章，就存入辛○○等三人何人的帳戶。定期存單係無記名可轉讓存單（NCD），分離課稅的方式，利息部分，辛○○三人都沒有領過。（問：四、亞太銀行及第一銀行無記名式可轉讓定存單如何保管？何人持有？）答：每個月銀行會固定告訴我，那張定存單到期，存單的印章是木頭章，與活儲印章不一樣，木頭章一個二十元刻的不能領錢。月初時，我將新存單放在保管箱，到期換新存單，有時帳戶上錢不夠，我會領出來。每個月都有到期的存單，到期，每個月月初我會陪同甲○○到銀行領存單換單。印章及保管箱鑰匙都是甲○○保管。（問：五、辛○○等三人是否知悉該無記名式可轉讓定存單之存在？）答：他們三人都不知道。只是借用他們三人的帳戶，沒有記載他們三人各為多少錢。」（鈞院92年聲字第10號訊問程序筆錄頁5）

⑦證人何寶洽（當時任職於彰化銀行南臺中分行辦理管理保管箱業務）：「（問：甲○○是否認識？）答：甲○○都是跟會計到我那裡寄一些債券類的東西，都是他們兩個來，沒有看過別人來，都有在出入。（問：甲○○是否有在彰化銀行南臺中分行租用保管箱？）答：有。什麼時候開始租，已經不知道，很多年了。（問：甲○○是否使用過該保管箱？由何人陪同？）答：有。都跟會計一起來，陳美惠小姐就是他的會計，沒看過別人來，都是他們兩個。（問：是否知道甲○○取出或放入何物品於該保管箱？）答：大概都是因為到期了，要拿到樓上辦理手續，再拿來放。大概都是債券、定期單等，這是私人秘密，大約知道而已。（問：是否知道是哪一家銀行的？）答：我知道的大概就是彰銀與一銀，知道不很多，知道是有一銀的，因為一銀就在他們隔壁，一銀沒有保管箱，所以就拿到我們彰銀來存放。大約都是定存單、信託基金及債券等。」（鈞院93年度聲字第8號訊問程序筆錄頁3至5）。

⑧證人丙○○：「（問：甲○○是否有在彰化銀行南台中分行租用保管箱？）答：有。我去的時候就已經租用兩個了，那時候都是他自己去，一直到七十八年，他才慢慢將存單交給我，我每個月幫他整理，有到期的先換單，換完單，把舊的單給銀行，續作新的單據。每個月要發薪水，所以我每個月初我都會跟他去彰化銀行保管箱那裡，由他帶印鑑、保管箱鎖匙，我陪同他去，所以我每次都要在進行保管箱的單子上陪同人欄上簽名，不管是人工或是電腦做的單子。（問：甲○○都是放什麼東西？）答：大部分都是NCD，還有買一些怡富、富蘭克林等基金的單據，還有股票，但是不多，可能是因為以前跟別人有債務關係。基金是屬於單筆大筆購買，不是定期定額的方式所購買的。」（鈞院93年度聲字第8號訊問程序筆錄頁8）

⑷本件原告並無將NCD本金及利息，無償給與己○○、庚○○之意思，於NCD背面兌領人處蓋用代己○○、庚○○刻製之印章，僅係配合銀行作業，指示銀行將NCD利息存入原告以己○○、庚○○名義開立之亞太銀行營業部帳戶而已。原告指示丙○○於系爭亞太銀行NCD背面兌領人處蓋用其代己○○、庚○○刻製之印章，無足證明原告有將NCD本金給與己○○、林克政之意思，亦無法證明己○○、庚○○對NCD本金有允受之意思，被告對於「己○○、庚○○取得系爭亞太銀行NCD本金」此一重要稅捐構成要件事實，應負舉證責任。

⑸另被告對於原告一銀NCD部分，均係以NCD本金存入原告以己○○、辛○○、庚○○三人名義開立之一銀南臺中分行帳戶時（姑不論此是否確實為贈與），始認定有贈與情事，如NCD以己○○、辛○○、庚○○名義兌領，而僅有NCD利息存入該三人之帳戶，則僅認定利息部分有贈與情事。由此益證，被告亦肯認NCD本金未實際兌領，而續存換發新NCD，NCD本金即尚未移轉，而不構成贈與。系爭亞太銀行NCD本金均未為己○○、庚○○實際兌領（連存入原告以己○○、林克政名義開立之帳戶都無），僅係由丙○○受原告之指示，出面與銀行行員接洽辦理換單手續，新換發之NCD仍舊由原告持有，NCD本金未為移轉，並非贈與，甚為顯然。

⒍綜上所述，原處分及訴願決定認事用法確有違誤之處，應予撤銷，請判決如原告訴之聲明，以符法制。

㈡被告部分：

⒈贈與總額：

⑴按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」為遺產及贈與稅法第3條第1項及第4條第2項所明定。次按「動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款‧‧‧其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權將陷於紊亂。」最高行政法院62年判字第127號著有判例。

⑵原告於87年起陸續購買復華銀行NCD，到期由其子林克彥及庚○○無償兌領，87年度合計兌領17筆137,300,000元，經財政部賦稅署查獲涉有贈與情事，通報被告核定87年度贈與總額137,300,000元。原告主張其為分散存款以避免個人名下鉅額存款遭人覬覦，乃借用其子名義開立復華銀行活期存款帳戶，存放系爭NCD所生之利息，渠等帳戶因係己○○等二人在該銀行開立同種第二個帳戶，不必由本人親自簽開戶卡，且開戶印鑑亦由原告所代刻，帳戶名義人並不知悉，上開帳戶之存摺及印鑑均為其所保存且自始至終均持有系爭存單（存放於原告租用之彰化銀行保管箱），原告能充分管領支配存單表彰金額，同時亦未有贈與其子之意思，被告僅因存單兌領人處蓋有己○○等二人之印鑑，即認定存單表彰金額為原告贈與，與實質課稅原則相違云云，經被告復查決定略以：系爭NCD利息已由己○○等二人蓋章兌領，相關利息由給付人復華銀行以該二人為所得人辦理扣繳，稅後利息轉入渠等二人帳戶，所孳生之利息渠等於辦理綜合所得稅時列入申報或於事後經核定為渠等二人利息所得，有渠等二人86、87年度綜合所得稅各類所得資料清單及復華銀行存單彙總查詢單可稽，足證己○○等二人已取得系爭NCD之所有權，並就其取得資金為處分行為，原告所稱己○○等二人就系爭NCD無支配權與事實不符；另主張原告借用己○○等二人名義在復華銀行開戶，帳戶之存摺及印鑑均為其所保存，且系爭存單自始至終均存放於其租用之彰化銀行保管箱中為其所占有，惟查復華銀行NCD載明「依法自由流通轉讓‧‧‧轉讓後無需向本行辦理過戶手續，背書人或被背書人是否本人，本行不負認定之責‧‧‧本存單到期時，請攜帶本存單暨身分證或營業執照及印章向本行支領本息。」有該行NCD影本可稽，是NCD係認券不認人之金融商品，存單到期時只須出示NCD並蓋章（不必為印鑑章），即成為NCD所有人，可依章向銀行行使NCD表彰之權利，至於存摺及印鑑由何人所保管與NCD究為何人所有並無關聯。又金融機構與客戶間之活期存款，係屬金錢寄託關係，寄託物之返還請求權依民法第597條規定屬於寄託人，亦即帳戶存款人所有。系爭NCD已由己○○等二人蓋章兌領並續存，即發生物權移轉之效力，依首揭最高行政法院62年判字第127號判例，系爭贈與資金業已由原告移轉於己○○等2人，屬於己○○等二人之個人財產，並由渠等享有經濟上之處分權。綜上，原告主張核無足採，原核定贈與總額137,300,000元並無不合，應予維持。

⑶原告不服提起訴願，除仍執前詞外，並訴稱其為「分散存款」以避免個人名下鉅額存款遭人覬覦，乃分別與一銀南臺中分行及亞太銀行營業部配合，借用長子己○○、次子辛○○及三子庚○○名義，開立共計6活期儲蓄存款帳戶，該等帳戶因係己○○等三人在該銀行開立同種第二個帳戶，不必由本人親自簽開戶卡，且開戶印鑑亦由原告所代刻，帳戶名義人並不知悉，上開帳戶之存摺及印鑑均為原告所保管。嗣原告於87年間將所購買之復華銀行NCD，到期時於存單兌領人處蓋用原告所持有之己○○及庚○○印章，由銀行配合將存單利息存入指定之名義帳戶中，續作存單仍由原告持有，存放於租用之彰化商業銀行南臺中分行保管箱中，原告能充分管領支配存單表彰金額，核諸其間之法律關係，係屬「消極信託契約」，與贈與有間，顯與遺產及贈與稅法第4條、第5條所定課徵贈與稅之要件有別，系爭名義帳戶內之金錢，均仍歸屬於原告所有云云，循序提起訴願，經財政部訴願決定略以，按動產所有權之歸屬，原以占有為要件（最高行政法院62年度判字第127號著有判例），則原告於87年起陸續購買復華銀行NCD，到期由其子己○○及林克政二人無償兌領，87年度合計兌領17筆，共計137,300,000元，即發生物權移轉之效力，在納稅義務人未能舉證證明其並非無償移轉之情形下，被告認其贈與行為業已成立生效，尚非全然無據。又此因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務（司法院釋字第537號解釋意旨參照）；因此稅捐稽徵機關只須證明資金移轉之事實存在，且在納稅義務人未能舉證證明其並非無償移轉之情形下，原則上，稅捐稽徵機關即得課徵贈與稅。本件被告以原告購買系爭NCD，到期由其子己○○及庚○○2人無償兌領，87年度合計兌領137,300,000元，且相關利息由給付人復華銀行以該二人為所得人辦理扣繳，稅後利息轉入渠等二人帳戶，所孳生之利息，業分別由己○○等二人於辦理綜合所得稅結算申報時，列入申報或於事後經核定為渠等之利息所得；又渠等於兌領系爭NCD後，復就該資金以渠等二人之名義登記購買NCD，到期仍由該二人分別兌領，且系爭NCD之利息累積後續購之NCD亦分別由渠等分別兌領，足證己○○等二人已取得系爭NCD之所有權，並就取得之資金為處分行為，乃核定本次贈與金額為137,300,000元，揆諸首揭規定及前開說明，並無違誤。所訴各節委無足採，本部分原處分應予維持。

⑷訴訟意旨略謂：原告復執前詞主張其借用長子己○○、次子辛○○及三子庚○○名義，於一銀南臺中分行、亞太銀行營業部開立銀行活期存款帳戶，主要係為「分散存款」以避免個人名下鉅額存款遭他人覬覦，同時分散利息所得以減少個人綜合所得稅之負擔。惟系爭NCD本金或利息存入之己○○及庚○○名義帳戶，存摺、印章皆由原告或原告之私人會計丙○○保管使用，是僅有原告對於系爭名義帳戶有支配管領之權利云云。

⑸本件原告主張不足採據理由，已論駁如前，原告復執前詞爭執，復無新事證可稽，所訴委不足採。

⒉罰鍰部分：

⑴按「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」、「納稅義務人違反第23條或第24條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處1倍至2倍之罰鍰。」分別為遺產及贈與稅法第24條第1項及第44條前段所明定。

⑵原告於87年起陸續購買復華銀行NCD，到期由其子林克彥及庚○○無償兌領，87年度合計兌領137,300,000元，涉有贈與情事，原告未依限申報贈與稅，經被告按應納稅額處1倍罰鍰60,265,000元。原告不服，主張本件係借用其子之名義存款並非贈與云云，經被告復查決定以，本件贈與事實既經維持已如前述，違章事證明確，原處罰鍰並無違誤，應予維持。

⑶原告仍執前詞，訴稱其係借用其子之名義存款，並無贈與之意思，依法即可以不必申報贈與稅，應無漏報贈與稅云云，循序提起訴願，經財政部訴願決定略以，查原告於87年起陸續購買復華銀行NCD，到期由其子己○○及庚○○二人無償兌領，87年度合計兌領137,300,000元，被告核認其涉及贈與情事，違章事證明確，除核定補徵贈與稅外，並按核定應納稅額60,265,000元加處1倍之罰鍰計60,265,000元，復查決定遞予維持。審諸首揭規定，並無不當。所訴委不足採，本部分原處分亦應予維持。

⑷訴訟意旨略謂：原告仍執前詞主張其係借用其子之名義存款並無贈與之意思，名義帳戶中存款所有權仍屬原告所有，應無漏報贈與稅云云。

⑸原告併同本稅提起訴訟，經查其主張不足採之理由，已論述如前，原告復執前詞爭執，復無新事證可稽，所訴委不足採。

⒊綜上所述，原處分及訴願決定並無不合，本件行政訴訟為無理由，請判決駁回原告之訴。

理由

一、有關贈與總額部分：

㈠按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。」、「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」分別為遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第1項、第2項所明定。又「動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款既係被繼承人之名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權將陷於紊亂‧‧‧。」前行政法院（現已改制為最高行政法院）著有62年度判字第127號判例可資參照。

㈡本件原告於87年起陸續購買復華銀行NCD，到期分別由其子己○○及庚○○二人無償兌領，87年度合計兌領17筆，金額共計137,300,000元，經財政部賦稅署查獲涉有贈與情事，乃通報被告核定原告87年度贈與總額為137,300,000元。原告不服申請復查，主張其為分散存款以避免個人名下鉅額存款遭人覬覦，乃借用其子名義開立復華銀行活期存款帳戶，存放系爭NCD所生之利息，該等帳戶因係己○○等二人在該銀行開立同種第二個帳戶，不必由本人親自簽開戶卡，且開戶印鑑亦由訴願人所代刻，帳戶名義人並不知悉，上開帳戶之存摺及印鑑均為其所保存，且自始至終均持有系爭存單（存放於原告租用之彰化銀行保管箱），原告能充分管領支配存單表彰金額，同時亦未有贈與其子之意思，被告僅因存單兌領人處蓋有己○○等二人之印鑑，即認定存單表彰金額為原告之贈與，與實質課稅原則相違云云，經被告復查決定略以，系爭NCD利息已由己○○等二人蓋章兌領，相關利息由給付人復華銀行以該二人為所得人辦理扣繳，稅後利息轉入渠等二人帳戶，所孳生之利息，渠等於辦理綜合所得稅時，已列入申報或於事後經核定為渠等二人之利息所得，有渠等二人86年度、87年度綜合所得稅各類所得資料清單及復華銀行存單彙總查詢單附原處分卷可稽，足證己○○等二人已取得系爭NCD之所有權，並就其取得資金為處分行為，原告所稱己○○等二人就系爭NCD無支配權乙節與事實不符；另復華銀行NCD載明「依法自由流通轉讓‧‧‧轉讓後無需向本行辦理過戶手續，背書人或被背書人是否本人，本行不負認定之責‧‧‧本存單到期時，請攜帶本存單暨身分證或營業執照及印章向本行支領本息。」亦有該行NCD影本可稽，是NCD係認券不認人之金融商品，存單到期時只須出示NCD並蓋章（不必為印鑑章），即成為NCD所有人，可依章向銀行行使NCD表彰之權利，至於存摺及印鑑由何人所保管，與NCD究為何人所有並無關聯。又金融機構與客戶間之活期存款，係屬金錢寄託關係，寄託物之返還請求權依民法第597條規定屬於寄託人，亦即帳戶存款人所有。系爭NCD已由己○○等二人蓋章兌領並續存，即發生物權移轉之效力，依上揭最高行政法院62年度判字第127號判例意旨，系爭贈與資金業已由原告移轉於己○○等二人，屬於己○○等二人之個人財產，並由渠等享有經濟上之處分權，原告主張核無足採等由，而駁回原告復查之申請，揆諸前揭規定及判例意旨，原處分及復查決定並無違誤。

㈢原告起訴除仍執前詞外，並主張其為「分散存款」以避免個人名下鉅額存款遭人覬覦，乃分別與一銀南臺中分行及亞太銀行營業部配合，借用長子己○○、次子辛○○及三子庚○○名義，開立共計六活期儲蓄存款帳戶，該等帳戶因係己○○等三人在該銀行開立同種第二個帳戶，不必由本人親自簽開戶卡，且開戶印鑑亦由原告所代刻，帳戶名義人並不知悉，上開帳戶之存摺及印鑑均為原告所保管。嗣原告於87年間將所購買之復華銀行NCD，到期時於存單兌領人處蓋用原告所持有之己○○及庚○○印章，由銀行配合將存單利息存入指定之名義帳戶中，續作存單仍由原告持有，存放於租用之彰化商業銀行南臺中分行保管箱中，原告能充分管領支配存單表彰金額，核其間之法律關係，係屬「消極信託契約」，與贈與有間，顯與遺產及贈與稅法第4條、第5條所定課徵贈與稅之要件有別，系爭名義帳戶內之金錢，均仍歸屬於原告所有云云，然查：

⒈租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務（司法院釋字第537號解釋意旨參照）；又動產之移轉，其原因包括贈與、信託、借貸等，依上開司法院釋字第537號意旨，納稅義務人對於稅捐案件有申報協力義務，因此在贈與稅之查核，稅捐稽徵機關只須證明資金移轉之事實存在，在納稅義務人未能舉證證明其並非無償移轉（借貸、信託）之情形下，原則上稅捐稽徵機關即得課徵贈與稅。

⒉原告主張係屬「消極信託」，惟「消極信託」仍屬「信託行為」之一種，若屬「信託行為」應該要符合信託法第1條「稱信託者，謂委託人將財產權移轉或為其他處分，使受託人依信託本旨，為受益人之利益或為特定之目的，管理或處分信託財產之關係」有關「信託行為」特徵之規定，故委託人與受託人須有信託之合意為前提，但原告之子三人於本院95年12月26日準備程序庭中均敘明均不知有NCD事宜，配合開戶並不知係為了NCD信託，已否認與原告間有「消極信託」之關係；次按原告之子己○○敘明與原告間有財產糾紛，經台中市西區調解委員會調解成立，其調解內容為原告之子己○○仍有284,825,550元由原告受託保管，故原告有幫原告之子代管存摺、印章之情事，並非原告所主張之「消極信託」事宜；又參諸最高行政法院62年判字第127號判例意旨，動產所有權之歸屬，原以占有為要件，原告將NCD本金存入原告之子三人之銀行帳戶，即符合占有要件，其所有權應屬原告之子所有，原告之子無反對之意思表示，且又將各存款利息併同申報綜合所得稅，足見雙方贈與契約業已成立。而原告占有存摺及印章，無非代其子管理，並不致發生所有權移轉之效果，亦不能阻卻原告之子享有動產所有權之經濟效益。原告主張其間之法律關係，係屬消極信託契約，並非可採。

⒊本件原告所購買系爭NCD，到期由其子己○○及庚○○2人無償兌領，87年度合計兌領137,300,000元，且相關利息由給付人復華銀行以該二人為所得人辦理扣繳，稅後利息轉入渠等二人帳戶，所孳生之利息，業分別由己○○等二人於辦理綜合所得稅結算申報時，列入申報或於事後經核定為渠等之利息所得；又渠等於兌領系爭NCD後，復就該資金以渠等二人之名義登記購買NCD，到期仍由該二人分別兌領，且系爭NCD之利息累積後續購之NCD亦分別由渠等分別兌領，足證己○○等二人已取得系爭NCD之所有權，並就取得之資金為處分行為，乃核定本次贈與金額為137,300,000元，揆諸首揭規定及說明，原處分及復查決定並無違誤。

二、有關罰鍰部分：

㈠按「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」、「納稅義務人違反第23條或第24條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處1倍至2倍之罰鍰；‧‧‧。」分別為遺產及贈與稅法第24條第1項、第44條前段所明定。

㈡本件原告於87年起陸續購買復華銀行NCD，到期由其子己○○及庚○○二人無償兌領，87年度合計兌領137,300,000元，經財政部賦稅署查獲涉有贈與情事，乃通報被告核定本次贈與金額為137,300,000元，應納稅額60,265,000元，另以原告未依限辦理贈與稅申報，按核定應納稅額60,265,000元加處1倍之罰鍰計60,265,000元。原告不服申請復查，主張本件係借用其子之名義存款並非贈與云云，經被告復查決定以，原告購買復華銀行NCD，到期由其子己○○及庚○○二人無償兌領，經被告核定系爭贈與總額為137,300,000元，已如前所述，違章事證明確，原處罰鍰並無違誤，乃駁回其復查之申請，揆諸上開規定，原處分及復查決定並無違誤。

㈢原告起訴仍執前詞，主張其係借用其子之名義存款，並無贈與之意思，依法即可以不必申報贈與稅，應無漏報贈與稅云云，然查原告於87年起陸續購買復華銀行NCD，到期由其子己○○及庚○○二人無償兌領，87年度合計兌領137,300,000元，被告核認其涉及贈與情事，違章事證明確，除核定補徵贈與稅外，並按核定應納稅額60,265,000元加處1倍之罰鍰計60,265,000元，復查決定遞予維持，被告原處分及復查決定，並無違誤不當。已如前所述，原告併同本稅提起訴訟，其主張不足採，已論述如前，原告復執前詞爭執，復未提出事證以供斟酌，所為主張亦非可採。

三、綜上所述，原告主張均非可採，本件原處分及復查決定並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回，而原告所舉證人亦難為原告有利之認定。本件事證已臻明確，兩造其餘之陳述及舉證，不影響於本判決之判斷，爰不一一論述，併予敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。

第三庭審判長法 官　王　茂　修