最高行政法院(含改制前行政法院)100年度判字第1002號

最　高　行　政　法　院　判　決

100年度判字第1002號

上訴人

新北市政府稅捐稽徵處

代表人

許慈美

被上訴人

財團法人佛教慈濟綜合醫院

代表人

釋證嚴

訴訟代理人

聶齊桓 律師

上列當事人間房屋稅事件，上訴人對於中華民國99年10月7日臺北高等行政法院99年度訴字第1363號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、事實概要：

㈠緣被上訴人所有坐落門牌號碼新北市○○區○○里○○路289號房屋（地上15層、地下3層），前經新北市政府於民國（下同）94年4月1日核發94店使字第113號使用執照，被上訴人並於94年4月25日向上訴人申報新建房屋設籍，且申請按房屋稅條例第15條第1項第2款規定免徵房屋稅。經上訴人以上開建物與房屋稅條例第15條第1項第2款所定「業經立案之私立慈善救濟事業」之免稅規定不符，而於94年5月2日以北稅新二字第0940007360號函（下稱上訴人94年5月2日函）復被上訴人，略以：上開建物應自94年6月起課徵房屋稅。嗣上訴人於95年清查該建物使用情形，查獲該建物地下1層部分面積1,477.1平方公尺供餐廳、商店使用，地上1層部分面積294.8平方公尺係供靜思書軒等營業使用，乃依房屋稅條例第5條規定，就上揭供營業使用之面積部分，自94年7月起改按營業用稅率課徵房屋稅，至於地下1樓、地下2樓永發停車場、地下3樓醫院員工收費停車場（均含車道）使用面積各計2,027平方公尺、8,550平方公尺、13,928.7平方公尺部分，暨其餘供作醫院院區使用之面積，則仍按非住家非營業稅率計課，並繼續核定課徵98年房屋稅計新臺幣（下同）23,285,292元（包括營業使用部分之稅額374,322元及非住家非營業使用部分之稅額22,910,970元）。

㈡又被上訴人所有坐落門牌號碼新北市○○區○○里○○路285、287號2至8樓計14戶房屋，新北市政府工務局於97年4月1日核發97店使字第214號使用執照。上訴人於97年7月21日派員至現場勘查結果，發現該14戶房屋係供該院醫生值班室使用，嗣被上訴人於97年7月25日向上訴人申報房屋稅籍有關事項及使用情形，上訴人遂依97店使字第214號使用執照副本通知書上註明該14戶房屋之主要用途係屬「醫院附屬醫生值班室」，及依97年7月21日現場勘查結果，於97年8月2日以北稅新二字第0970017884號函（下稱上訴人97年8月2日函）通知被上訴人，該14戶房屋應自97年6月起課徵房屋稅等語。迨98年度，上訴人亦核定系爭14戶房屋之房屋稅計158,781元。

㈢綜上，上訴人對被上訴人所有上開共15戶房屋（下稱系爭房屋）核課98年度之房屋稅共計23,444,073元。茲被上訴人對系爭房屋原核定98年房屋稅總額超過3,043,263元部分表示不服，申請復查結果，未獲准變更，提起訴願，復遭決定駁回，循序提起行政訴訟。經原審法院以99年度訴字第1363號判決將訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷，上訴人不服，遂提起本件上訴。

二、被上訴人於原審起訴主張：

㈠被上訴人係依法登記設立之私立慈善救濟事業，且不以營利為目的，符合房屋稅條例第15條第1項第2款之規定，其直接供辦理事業所使用之自有房屋，應免徵房屋稅。

㈡依醫療法第46條規定，立法者已將醫療財團法人定位為具有慈善救濟性質之財團法人。且醫療法係特別法，自醫療法制定頒布後，於立法及執行上，醫療財團法人踐行其慈善救濟本質時，顯非交由內政部立案監督管理。被上訴人於年年虧損情形下，仍努力執行捐助章程第3條及法人登記目的之慈善救濟事業，盡一己之社會責任。上訴人徒以被上訴人未向內政部登記為救濟事業，或非屬慈善救濟事業附設醫院之形式論述，違反租稅法定主義及實質課稅原則，則認事用法俱有違誤。

㈢醫療法第38條第2項規定即在使醫療財團法人雖係在行政院衛生署（下稱衛生署）立案，仍得享有房屋稅之減免，否則有何必要在房屋稅條例第15條第1項第2款規定外，再增訂醫療法第38條第2項。再者，醫療財團法人依法無從經內政部立案許可而得從事慈善救濟與醫療事業，倘將房屋稅條例第15條第1項第2款之「立案」解釋為須向內政部立案，則所有醫療財團法人皆無法符合房屋稅條例第15條第1項第2款之免徵要件，前開醫療法第38條第2項之規定將形同具文。

㈣又醫療財團法人之成立，依醫療法第5條及第11條之規定，須經衛生署許可設立，並「向法院登記」，再報衛生署備查，亦即向衛生署立案，向法院登記。是於醫療法施行後，已無從向內政部立案成立醫療財團法人。被上訴人係向衛生署立案，經衛生署許可設立，向法院為財團法人登記後，報衛生署備查，有衛生署73年12月27日衛署醫字第501843號許可函可查，合於房屋稅條例第15條第1項第2款之規定。

㈤內政部業已明白表示，有關慈善救濟事業之型態、範圍及其設立之法令依據與認定標準乙節，該部相關法規並未加以範定，且被上訴人是否符合「立案之私立慈善救濟事業」應由主管機關衛生署認定之。衛生署已認定被上訴人係「業經立案之慈善救濟事業」，有內政部與衛生署函可證。花蓮縣稅捐稽徵處曾函詢內政部，被上訴人是否為立案之慈善救濟事業，經內政部以96年10月2日內授中社字第0960015743號函（以下簡稱內政部96年10月2日函）復，已明白表示並非內政部之權責範圍。財政部亦曾函詢內政部，慈善救濟事業之型態、範圍及其設立之法令依據與認定標準，以及財團法人醫院是否屬慈善救濟事業，經內政部以96年12月17日內授中社字第0960018943號函（以下簡稱內政部96年12月17日函）復，重申是否為慈善救濟事業，需由衛生署認定之。又財政部曾函詢衛生署，被上訴人是否慈善救濟事業，衛生署於96年12月5日以衛署醫字第0960053851號函（以下簡稱衛生署96年12月5日函）復，亦認定被上訴人係慈善救濟事業。是以，目前將「業經立案之私立慈善救濟事業」解釋為「須向內政部立案」之稅捐機關見解或判決，完全未慮及醫療法第46條、第38條第2項、第5條及第11條規定，復未論及「增加法律所無之限制」剝奪房屋稅之優免，係屬違憲；亦未論及有關慈善救濟事業之型態、範圍及其設立之法令依據與認定標準，內政部相關法規並未加以範定。是上開見解自不容持以拘束本案之事實認定與法律適用。

㈥財政部64年12月19日台財稅字第38987號函（下稱財政部64年12月19日函）既將教會附設醫院之診療室、病房、值夜宿舍認定為慈善救濟事業之房屋而得免徵房屋稅，同屬醫院之被上訴人房屋亦應作相同解釋。又教會附設醫院同樣係依法收費，與被上訴人並無不同，是上訴人以被上訴人須依中央健保局標準收費及請款，即謂被上訴人與一般診所無異，而認被上訴人並非慈善救濟事業，實無理由。況且，國立臺灣大學醫學院附設醫院、中山醫學大學附設醫院、高雄醫學院附設中和紀念醫院、中國醫藥大學附設醫院、臺北醫學大學附設醫院等同樣有收費而免徵房屋稅，被上訴人同係醫院卻不能免徵，於稅捐徵收上顯失公平。

㈦財政部64年11月4日台財稅第37824號函（下稱財政部64年11月4日函）及64年12月19日函並未要求基督教附設醫院需符合老人福利法，顯然財政部並未認為慈善救濟事業須符合社會福利事業之相關法規，亦無法律依據要求慈善救濟事業須符合社會福利事業之相關法規。是以，內政部既非慈善救濟事業之主管機關，且非醫療財團法人之主管機關，是其規範社會福利事業之相關法規，殊無適用於醫療財團法人之理。

㈧法無明文何謂「慈善救濟事業」，復無法律規定「慈善救濟事業」之主管機關為何。上訴人非但否認衛生署所為認定被上訴人為慈善救濟事業之函示，且漠視內政部認定其非屬慈善救濟事業主管機關之函示，逕認定內政部為慈善救濟事業之主管機關，違背司法院大法官釋字第530號「不得對人民自由權利增加法律所無之限制」及第478號「增加土地稅法第35條第1項第1款所無之限制，有違憲法第19條租稅法律主義」之解釋。房屋稅條例第15條第1項第2款僅規定：「業經立案之私立慈善救濟事業」並非規定為：「業經『向內政部』立案之私立慈善救濟事業」，自不容稅捐機關增加法律所無之限制即「須向內政部立案」，來剝奪從事慈善救濟與醫療業務之醫療財團法人之房屋稅減免優惠。上訴人增加法律所無之限制而剝奪被上訴人房屋稅之優免，依前揭司法院大

㈨截至98年年12月31日止，被上訴人已先後就慈濟臺北分院94及95年度房屋稅、慈濟臺北分院96年度房屋稅、慈濟臺北分院97年度房屋稅、慈濟潭子分院96年度房屋稅、慈濟潭子分院97年度房屋稅、慈濟關山分院91至96年度房屋稅、慈濟關山分院97年度房屋稅、慈濟花蓮本院與玉里分院91至96年度房屋稅、慈濟花蓮本院與玉里分院97年度房屋稅、慈濟大林分院91至96年度房屋稅、慈濟大林分院97年度房屋稅、慈濟臺北分院97年度醫院附屬醫生值班室房屋稅，分別於原審法院、臺中高等行政法院、高雄高等行政法院，共計獲得12件房屋稅案件之勝訴判決。由於內政部自認係社會福利事業主管機關，並非慈善救濟事業主管機關，且並無法律規定內政部係慈善救濟事業主管機關，不容稅捐機關片面認定內政部係慈善救濟事業之主管機關，增加法律所無之限制。上開判決均認定被上訴人係慈善救濟事業，及被上訴人向衛生署立案，符合房屋稅條例第15條第1項第2款免徵房屋稅之要件，不以向內政部立案為免徵房屋稅之要件等語，求為判決撤銷訴願決定、復查決定及原處分關於課徵98年度房屋稅超過3,043,263元部分均撤銷。

三、上訴人則以：

㈠符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定得免徵房屋稅者，須具備3項要件：⒈完成財團法人登記者；⒉不以營利為目的；⒊業經立案之私立「慈善救濟事業」，如三者缺一，即不得享有免稅之優惠。查公益乃社會公共利益，慈善救濟乃是對貧困或危難之救助，兩者顯然有異，是慈善救濟事業當然是公益事業，然公益事業並不當然等於慈善救濟事業，亦即公益事業範圍應大於或等於慈善救濟事業。是本件縱使被上訴人取得衛生署之設立許可，並章程明定不以營利為目的，且完成財團法人登記，惟仍需符合「慈善救濟事業」，始符合房屋稅條例第15條第1項第2款免徵房屋稅之規定。依被上訴人章程，其中第3條雖記載不以營利為目的，然此僅能證明被上訴人所經營之事業符合「公益性」，並不足以證明被上訴人所經營之事業合乎「慈善救濟事業」，是上訴人所屬新店分處對系爭房屋核定課徵98年房屋稅，自屬有據。

㈡次按財政部85年7月5日台財稅第851116753號函（下稱財政部85年7月5日函）規定，得認屬於慈善救濟事業者，必須其收費非以營利為目的且不違反相關從事社會福利之目的，且須將全部收益直接用於各該目的事業者，始得認屬慈善救濟事業。按房屋稅條例第15條第1項第2款乃是基於辦理社會福利慈善救助事業者，其營收全部及資本孳息係僅能辦理社會福利慈善救助事項，始有房屋稅免稅予以獎勵之必要。經查被上訴人收費標準乃根據健保局標準向就醫民眾收取自費額，並依健保局的標準向健保局請款，與一般診所收費標準無異，是被上訴人僅依醫療法第46條規定提撥年度醫療收益結餘之10％辦理醫療救濟、社區醫療服務事項，核與首揭房屋稅條例第15條第1項第2款規定之立法精神及上開財政部函釋有違。綜上所述，本案系爭房屋扣除系爭289號房屋地上2樓至地下3樓出租供營業及作停車場等使用部分，上訴人所屬新店分處對其核課98年房屋稅總計20,400,810元，揆諸前揭法令規定，並無違誤。

㈢至被上訴人主張依衛生署92年4月4日衛署醫字第0920202773號函，足證衛生署認為被上訴人合於救濟事業之規定云云。惟按衛生財團法人設立許可及監督要點第1點及醫療法第1條規定，顯見衛生署職掌範圍僅限醫療、衛生等相關業務，尚未及於慈善救濟業務，且該衛生署函示並未明確認定被上訴人乃慈善救濟事業，是其主張，顯非可採等語，資為抗辯，求為判決駁回被上訴人之訴。

四、原審為被上訴人在第一審勝訴之判決，係以：本件兩造之爭點厥為被上訴人所有之系爭建物，是否有房屋稅條例第15條第1項第2款免徵房屋稅規定之適用？經查：

㈠被上訴人係非營利之公益財團法人，前經目的事業主管機關衛生署以76年7月4日函許可准予設立，並經臺灣花蓮地方法院（下稱花蓮地院）同意財團法人設立登記之聲請，予以核發法人登記證書在案。第以上開法人登記證書之目的欄明載：「本院以佛教慈濟精神辦理醫療服務，不以營利為宗旨，提高地區醫療水準，培養優秀醫事人才及照顧低收入民眾就醫，以服務社會為目的。」等字樣；且被上訴人捐助章程第20條亦明定：「本院存立時期為永久性，如因故解散時其剩餘財產應歸屬本院所在地之地方自治團體或政府主管機關指定之慈善公益團體。」等語。是被上訴人乃係屬不以營利為目的，且經完成財團法人登記，而從事於慈善救濟與醫療業務之法人組織，自該當於房屋稅條例第15條第1項第2款所定「不以營利為目的」及「完成財團法人登記」之要件，堪以確定。

㈡又房屋稅條例第15條第1項第2款所謂「經立案之私立慈善救濟事業」，法未明文其定義，亦未限於須經「內政部」立案之私立慈善救濟事業始足當之，自應依其立法目的及精神，再以慈善救濟事業之型態、範圍及其設立法令依據與認定標準，予以認定。上訴人逕以房屋稅條例第15條第1項第2款之適用，以經「內政部」立案之私立慈善救濟事業為限，顯係增加法律所無之限制，核不足採。參以醫療法第11條明定衛生署為該法之中央目的事業主管機關，並監督醫療財團法人之業務；同法第38條第2項復規定：「醫療財團法人所得稅、土地稅及房屋稅之減免，依有關稅法之規定辦理。」被上訴人依法自無從在內政部立案登記為醫療財團法人，且倘如上訴人所稱須在內政部設立登記始能獲得房屋稅減免，則上揭醫療法第38條第2項規定亦勢將形同具文，由此益徵上訴人以私立慈善救濟事業限於內政部立案者始可免徵房屋稅之不當。

㈢再就關於與本件相同情形之花蓮縣稅捐稽徵處課徵慈濟醫院之房屋稅事件，說明如下：內政部曾以96年10月2日函復花蓮縣稅捐稽徵處，謂被上訴人是否符合立案私立慈善救濟事業，其主管機關為衛生署；復以96年12月17日函復財政部，略以：財團法人醫院是否屬慈善救濟事業，宜向其主管機關衛生署洽詢。而衛生署業依其職權明白認定被上訴人係慈善救濟事業，並以衛生署96年12月5日函復財政部。由是以觀，內政部既已明白表示辦理慈善救濟事業之財團法人醫療機構，其並非立案主管機關，被上訴人自無再向內政部重複立案之必要；且被上訴人之立案機關衛生署（目的事業主管機關），亦已依其職權認定被上訴人等宗教團體興辦之醫院係屬慈善救濟事業，則在上開認定經有權機關予以撤銷之前，各機關均應予以尊重，自包括上訴人在內無疑。依上開說明，自堪認其業已符合房屋稅條例第15條第1項第2款所定「業經立案之私立慈善救濟事業」之要件。上訴人徒以被上訴人僅係「公益性」之事業，並非「慈善救濟事業」，遽認其不符房屋稅條例第15條第1項第2款所定免徵房屋稅之要件云云，所為認定不無率斷，殊有違誤，被上訴人起訴指摘，非無理由。

㈣綜上所述，本件被上訴人乃係經衛生署立案之私立慈善救濟事業，不以營利為目的，並完成財團法人登記，則被上訴人系爭289號房屋地下1樓、地下2樓永發停車場、地下3樓醫院員工收費停車場、及其餘供作醫院院區使用之部分，與被上訴人系爭285、287號2至8樓14戶房屋供作醫院值夜醫護人員宿舍等之使用部分，既屬其直接供辦理事業所使用之自有房屋，徵之房屋稅條例第15條第1項第2款規定，應予以免徵房屋稅。上訴人率以被上訴人係屬非經向內政部立案之慈善救濟事業財團法人，認與上開規定不符，而按營業用稅率、非住家非營業用稅率課徵，分別核定系爭98年房屋稅各為374,322元、22,910,970元及158,781元，共計23,444,073元，所為原處分課徵稅額逾越3,043,263元部分，揆諸法條規定及上述說明，殊有違誤，復查決定、訴願決定未察而遞予維持，亦皆不無疏漏，被上訴人請求予以撤銷，即無不合，應予准許，故應將原處分、復查決定及訴願決定予以撤銷。至兩造其餘之陳述及主張，因與本件判決結果不生影響，爰不予一一指駁論究，併此敘明。

五、上訴人上訴意旨略以：

㈠本案被上訴人於訴願程序及原審起訴時均就原核定98年房屋稅總額中3,043,263元之部分表示不爭執，則依改制前行政法院62年判字第96號判例意旨，對於課稅處分提起行政爭訟，實務上係採爭點主義，而非總額主義，故該部分處分已告確定，應受爭點主義之拘束。惟原判決不僅於理由中加以論述，且以判決主文將原處分全部撤銷，顯有判決適用法規不當之違法。

㈡被上訴人所爭執之訴願決定、復查決定及原處分關於課徵98年房屋稅超過3,043,263元之部分：

⒈查被上訴人收費標準乃根據健保局標準向就醫民眾收取自費額，並依健保局標準向健保局請款，與一般診所收費標準無異，且據被上訴人捐助章程第16條規定:「決算後若有結餘提存充實本院基金50％餘得撥充社會慈善救濟事業。」顯見被上訴人並未將全部收益直接用於慈善救濟事項，核與財政部85年7月5日函釋規定有違，尚難認定其屬慈善救濟事業。是其所有系爭房屋無房屋稅條例第15條第1項第2款免徵房屋稅規定之適用甚明。

⒉至於原判決援引內政部96年10月2日函、96年12月11日函及衛生署96年12月5日函內容，認定本案被上訴人係經衛生署立案之私立慈善救濟事業，其所有系爭房屋核符房屋稅條例第15條第1項第2款規定，應予以免徵房屋稅一節。按據內政部96年12月17日函所載，有關慈善救濟事業之型態、範圍及其設立之法令依據與認定標準，經查該部相關法規並未加以規範。次按行政院衛生署組織法第1條及衛生財團法人設立許可及監督要點第1點之規定，足見衛生署職掌範圍僅醫療、衛生等相關業務，尚未及於慈善救濟業務。又有關房屋稅課稅或免徵要件事實之認定，係屬稅捐稽徵機關之權責，自應由稅捐稽徵機關依據房屋稅條例之相關課稅、免徵規定、財政部相關釋令及租稅法學之原理原則為之，始為正辦。查財政部85年7月5日函乃稅捐主管機關財政部為執行母法即房屋稅條例第15條第1項第2款規定，就與該母法有關之細節性及技術性事項所為之補充性規定。惟原判決未就該函釋規定進行規範審查，亦未表示規範審查之結果，即逕自援引無權解釋機關之函文，而為房屋稅免徵事實之認定及法令之適用，顯與租稅法定原則有違，亦有判決適用法規不當之違法等語。

六、本院按：

㈠按「私有房屋有左列情形之一者，免徵房屋稅：……業經立案之私立慈善救濟事業，不以營利為目的，完成財團法人登記者，其直接供辦理事業所使用之自有房屋。」，房屋稅條例第15條第1項第2款定有明文，故本款所規定房屋稅之免徵，應具備之要件為：

⒈主體部分：

⑴須為經立案之私立慈善救濟事業。

⑵須已完成財團法人登記。

⑶事業設立目的不在於「營利」。

⒉客體部分：須直接供辦理事業所使用之自有房屋。

㈡而本案被上訴人是否符合「慈善救濟事業」定義，在法律上尚有疑義，形成疑義之原由則可分述如下：

⒈財團法人係由捐助財產所組成，從事公益事業之法人，性質上雖屬「公益法人」，惟「公益」乃屬上位概念，「慈善救濟」則為「公益」之下位類型。所謂慈善救濟僅是「公益」類型之一，是以完成財團法人登記者，並非即當然即具「慈善救濟事業」之屬性。

⒉又被上訴人乃是「經事業主管機關行政院衛生署核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院」，但於稅法上並非即當然為「經立案之私立慈善救濟事業」，其理由在於：

⑴按醫療法第1條規定：「為促進醫療事業之健全發展，合理分布醫療資源，提高醫療品質，保障病人權益，增進國民健康，特制定本法。……」同法第5條第2項復規定：「本法所稱醫療財團法人，係指以從事醫療事業辦理醫療機構為目的，由捐助人捐助一定財產，經中央主管機關許可並向法院登記之財團法人」。

⑵依上開規定可知，醫療法並非為慈善救濟之目的而訂立，而醫療財團法人亦非以從事慈善救濟事業為目的而設立。

⑶醫療法第46條雖規定：「醫療財團法人應提撥年度醫療收入結餘之10％以上，辦理有關研究發展、人才培訓、健康教育；10％以上辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項；辦理績效卓著者，由中央主管機關獎勵之。」但該條規定不得據為認定被上訴人為「慈善救濟事業」之正當理由，因為：

①財團法人醫院與一般醫院之收費標準均相同，但依土地稅減免規則第8條第1項第5款規定，經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院，其本身所有之事業用地可享受免徵地價稅之緣由，以提高財團法人醫療機構公益績效之目的而訂立。

②既言「慈善救濟事業」，自係以從事慈善救濟為主要目的之事業，則規範提撥下限為收入「結餘10％」以辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項之醫療法第46條規定，自不得作為醫療財團法人即為慈善救濟事業之依據。

③況依土地稅減免規則第8條第1項第5款之免徵地價稅規定，係將「經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院」與「經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之社會救濟慈善事業」分別例示，益可見二者之不同。

㈢原判決將被上訴人實質上定性為「符合上開規定之慈善救濟事業」，而認其所有之房屋應免稅，並撤銷原核課處分，其理由不外是：

⒈被上訴人係已獲得衛生署核准設立，並向法院完成財團法人登記。

⒉依花蓮地院核發之被上訴人法人登記證書目的欄明載：「本院以佛教慈濟精神辦理醫療服務，不以營利為宗旨，提高地區醫療水準，培養優秀醫事人才及照顧低收入民眾就醫，以服務社會為目的。」

⒊另外，被上訴人捐助章程第20條規定：「本院存立時期為永久性，如因故解散時其剩餘財產應歸屬本院所在地之地方自治團體或政府主管機關指定之慈善公益團體。」

⒋又「私立慈善救濟事業」之立案，其主管機關之認定，應依立法目的及精神，按慈善救濟事業之型態、範圍及其設立法令依據與認定標準，予以認定。而醫療法第11條已明定衛生署為該法之中央目的事業主管機關，並監督醫療財團法人之業務，同法第38條第2項復規定：「醫療財團法人所得稅、土地稅及房屋稅之減免，依有關稅法之規定辦理」，故依醫療法設立之醫療財團法人，得定性為「私立慈善救濟事業」。

⒌本案被上訴人為醫療財團法人，辦理醫療服務，係不以營利為目的之財團法人，符合「慈善救濟事業」之型態，並經衛生署以73年12月27日衛署醫字第501843號函、76年7月4日衛署醫字第675199號函許可設立，已符合上開定義。復依內政部96年10月2日函、96年12月17日函，以被上訴人是否屬慈善救濟事業，形式上須由醫療財團法人之主管機關衛生署認定，而衛生署已以96年12月5日函，實質認定被上訴人屬慈善救濟事業。

⒍因此被上訴人在實質上與形式上，均合於房屋稅條例第15條第1項第2款所規定「經立案之私立慈善救濟事業」之要件。

㈣然而本案被上訴人對上訴人之核課處分（核課房屋稅23,444,073元），僅就其中超過3,043,263元部分之規制性決定表示不服（即認為前開核課處分中有20,400,810元之稅額依法不應課徵），但原判決卻將訴願決定、復查決定與原處分之全部規制性決定予以撤銷，其主文之諭知超過被上訴人在原審之起訴範圍，自屬違法。

㈤再查原判決理由形成部分所持之上開法律見解，亦有適用法規不當之違法情事存在，難予維持，爰說明如下：

⒈本案被上訴人已辦理財團法人登記，且不以營利為目的等情，雖據原判決認定在案，不過依上所述，已辦理財團法人登記之醫療財團法人，固得認具公益性質，但並非即當然為經立案之慈善救濟事業，且醫療法第46條亦不得作為醫療財團法人即當然為慈善救濟事業之依據。

⒉至於財政部64年11月4日函及同年12月19日函固分別謂：「臺灣基督教××會附設××紀念醫院，如查明完成財團法人登記，辦理具有成績並持有主管機關證明者，准依照房屋稅條例第15條第1項第2款之規定，免徵其供辦公使用房屋之房屋稅。」、「臺灣基督教××會附設××紀念醫院之診療室、病房、值夜醫護人員宿舍等，應屬直接供醫院使用之房屋，准照本部64年11月4日台財稅字第37824號函示免徵房屋稅。」，惟其係針對有為財團法人登記之教會所附設之醫院為釋示，即其似認教會屬經立案之慈善救濟事業，進而認所附設之醫院合於房屋稅條例第15條第1項第2款規定之要件，核與本件屬醫療財團法人，係經醫療財團法人許可之事實有別。

⒊且財政部亦曾以71年12月8日台財稅字第38854號函釋示：「醫事財團法人所有之房屋，除符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之慈善救濟事業，不以營利為目的，其直接供辦理事業所使用者可免徵房屋稅外，其餘尚無特別減免規定。所謂免徵醫事財團法人自有供事業用房舍房屋稅乙節，因乏法令依據，歉難照准。」等語在案，即未肯認醫事財團法人即當然屬經立案之慈善救濟事業。

⒋衛生署96年12月5日函逕援引財政部64年11月4日函、同年12月19日函及醫療法第46條規定，而未慮及房屋稅條例第15條第1項第2款所規定「慈善救濟事業」之意涵及財政部其他函釋，遽謂被上訴人可認屬慈善救濟事業，其法律見解是否妥適，實有疑義。茲將該函釋內容臚列如下：主旨：有關財團法人慈濟綜合醫院及其各分院是否屬慈善救濟事業乙案，復如說明段，請查照。說明：……查醫療法第46條規定略以：「醫療財團法人應提撥年度醫療收入結餘之10％以上，辦理研究發展、人才培訓、健康教育，10％以上辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項。」爰財團法人醫療機構具公益性質，並非以營利為其目的，故其性質核與私立醫療機構有別，合先敘明。復查貴部64年11月4日台財稅字第37824號及同年12月19日台財稅字第38987號函，已釋示宗教團體興辦之醫院屬慈善救濟事業，得免徵房屋稅；又在現今醫療體系中，醫療財團法人醫院依據上開醫療法規定，仍具「救濟」之性質，即其仍持續提供醫療救濟服務，爰應可認屬廣義之「慈善」事業。綜上，財團法人慈濟綜合醫院及其各分院應可認屬慈善救濟事業。

⒌實則上開函示內容顯然有以下論點之合法性有待深究，原判決未予查明，即行採用，合法性尚有疑義。

⑴內政部設有社會司，掌理社會救助之規劃、推行、指導及監督事項，亦經內政部組織法第4條及第13條規定甚明，足認慈善救濟事業之立案及監督，在中央原則上應屬內政部掌管事項。

⑵且內政部96年12月17日函係謂：「……有關慈善救濟事業之型態、範圍及其設立之法令依據與認定標準乙節，……至財團法人醫院是否屬於慈善救濟事業乙節，查醫療法第5條規定，醫療財團法人係指以從事醫療事業辦理醫療機構為目的，由捐助人捐助一定財產，經中央主管機關許可並向法院登記之財團法人。是以，財團法人醫院是否屬慈善救濟事業，宜向其主管機關行政院衛生署洽詢，並參考本部上開相關規定。」等語。

⑶原判決未進一步查明前開衛生署96年12月5日函認被上訴人可認屬慈善救濟事業之結論是否合於法律規定意旨，亦未依所援引之內政部96年12月17日函所稱「並參考本部上開規定」之意旨，參酌該函所引用之相關規定，即逕援引衛生署96年12月5日函認被上訴人屬房屋稅條例第15條第1項第2款規定所稱「經立案之私立慈善救濟事業」，亦嫌速斷。

⒍又觀之卷附被上訴人捐助章程第4條有關被上訴人業務範圍之規定，其業務事項共臚列13項，其中列明與慈善救濟有關者僅第10項、第12項之「辦理義診暨弱勢族群及低收入戶之照護」及「辦理老人及身心障礙者等社會福利服務事項」（第11項所定「辦理長期照護之服務或養生服務之事項」，其服務內容在字義上是中性的，是否符合「慈善救濟」之定義，要視其收費方式定之），則慈善救濟事務實質上是否屬被上訴人主要目的之事業，即非無疑！

⒎且依原判決確定之事實，被上訴人之捐助章程第16條係規定：「決算後若有結餘提存充實本院基金50％餘得撥充社會慈善救濟事業。」，即其慈善救濟事業之進行係就決算後之結餘款50％為之。惟被上訴人曾陳稱：其醫院經營20餘年，一直處於虧損狀態等語，則被上訴人實質上是否為慈善救濟事業，更有未明！是原審未究明被上訴人實質上是否為慈善救濟事業，逕引用衛生署96年12月5日函，即認被上訴人屬房屋稅條例第15條第1項第2款規定所稱「經立案之私立慈善救濟事業」，亦有違誤。

⒏另財團法人本質上雖具公益性及非營利性，惟非當然屬經立案之慈善救濟事業，已如上述，故醫療法若有醫療財團法人應免徵房屋稅之意旨，立法政策上應係如該法第38條第3項為租稅應否課徵之明文，而非僅是於同條第2項規定醫療財團法人房屋稅之減免，依有關稅法之規定辦理。是以醫療財團法人之房屋稅應否免徵，仍應視個案是否合於房屋稅條例之規定而定，即非當然應課徵或免徵房屋稅。

㈥從而上訴意旨指摘原判決有適用法規不當及理由不備之違法，尚非無據。至財政部98年4月9日台財稅字第09804526600號函雖謂：「……又案經行政院衛生署前揭函略以：『……本署現管具教會背景之各醫療財團法人，多陸續由其他部會主管改隸本署主管。所有宗教財團法人附設醫療機構於改隸本署前即免徵房屋稅。前開改隸本署主管醫療機構，係因政府法令與管理權責之劃分所致，其事業之主體並無不同，其所屬財團法人之公益性亦未嘗稍異，其自改隸迄今所從事之公益慈善救濟工作亦未減少，政府自不應因管理權責劃分，而致使其權益平白受到減損……』本部同意上開內政部及行政院衛生署意見。三、本案之適用對象為……旨揭醫院嗣後其慈善救濟本質有變更者，請該署函知該醫院所在地地方稽徵機關，俾依法課徵房屋稅。」，然此函釋係就原屬慈善救濟事業之宗教財團法人附設醫院，嗣依醫療法規定改設為醫療財團法人者所為釋示，核與本件被上訴人自始即屬醫療財團法人之事實有別，尚難援為有利於被上訴人之論據。況上述財政部函釋尚於主旨載明：「……仍從事慈善救濟工作，且其慈善救濟本質於改設後並未變更者，准依房屋稅條例第15條第1項第2款規定免徵房屋稅。……」等語，即認仍須就該醫療財團法人事實上是否具慈善救濟本質及是否從事慈善救濟工作為實質審查，尚非因該函釋即當然得認該醫療財團法人合於房屋稅條例第15條第1項第2款規定之免徵房屋稅要件，附此敘明。

㈦綜上所述，原判決遽依衛生署96年12月5日函即認定被上訴人係屬經立案之慈善救濟事業，既有如上所述適用法規不當及理由不備之違法，則其據以認定被上訴人合於房屋稅條例第15條第1項第2款規定之免徵房屋稅要件，進而超過被上訴人之請求範圍，撤銷系爭課徵房屋稅處分之全部，自嫌速斷，本件事實尚未明瞭，本院無從為法律之判斷，故上訴論旨指摘原判決違背法令，求予廢棄，為有理由。爰將原判決廢棄，發回原審法院調查後，另為適法之裁判。

七、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。

最高行政法院第六庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異