最高行政法院(含改制前行政法院)104年度判字第137號

最　高　行　政　法　院　判　決

104年度判字第137號

上訴人

陳洋澤

訴訟代理人

洪秋禎 會計師

被上訴人

財政部高雄國稅局

代表人

吳英世

上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國103年12月10日高雄高等行政法院103年度訴字第286號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、緣上訴人民國99年度綜合所得稅結算申報，短漏報配偶楊瑜貞出售所有坐落臺北市○○區○○路○段○○○○號13樓房屋（下稱系爭房屋）及其坐落土地之財產交易所得新臺幣（下同）21,773,947元及受扶養親屬陳妍卉之營利所得25,923元，經被上訴人查獲，合併核定上訴人當年度綜合所得總額25,235,008元，補徵應納稅額8,579,797元，並按所漏稅額8,586,651元，依是否屬裁罰核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單，分別處以0.2倍及0.5倍之罰鍰計4,290,262元。上訴人就上開財產交易所得及其罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起行政訴訟，經原審法院103年度訴字第286號判決駁回，上訴人仍未服，遂提起本件上訴。

二、上訴人起訴主張：

(一)財產交易所得部分：

1、上訴人主張之系爭房屋財產交易所得計算為：出售房屋收入－買進房屋成本－因取得、改良、增置房屋而支付之一切相關成本及費用－出售房屋之必要費用＝系爭房屋財產交易所得。其計算方式有三，上訴人計算方式1（依所得稅法施行細則第17條之2核實計算），其屋價款40,320,000元，係依買方統佳科技股份有限公司（下稱統佳公司）入帳拆分房地款，並經財政部台北國稅局核定之金額；上訴人計算方式2，係參照營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第32條第3款推計出售房屋款為43,068,412元（出售房屋土地總價款225,000,000元×【出售年度房屋評定價值5,973,900元÷（出售年度房屋評定價值5,973,900元＋土地公告現值25,235,226元）】）；上訴人計算方式3，則係分別按買入及賣出時評定價值及公告現值比例計算，其賣出時推計房屋價款為43,068,412元（同計算式2）。

2、財產交易所得之計算，若能適用所得稅法第14條第1項第7類第1款及同法施行細則第17條之2第1項規定，應優先適用，強求一體適用解釋函令，違反租稅法律主義、平等原則、增加法律所無之租稅義務及合理性與公平性。又財政部83年2月8日函關於出售房屋財產交易所得之解釋，尚符成本與收益配合原則；至財政部101年8月3日令及83年1月26日函，係將專屬於房屋之改良成本自房地買進總額及賣出總額之差額中減除，再按房地比例計算房屋之財產交易所得，已將專屬於房屋之改良成本按房地比加以稀釋，致增加房屋之應稅所得，明顯違反成本與收益配合原則。本件房地購入賣出相關金額均明確，僅因上訴人配偶於出售房地時不諳法令未劃分房地個別價格，且系爭房屋交易所得之計算至少有4種之多，差異金額近4倍，被上訴人逕按財政部101年8月3日令釋及83年1月26日函釋，先計算房地出售之總所得，再一律就「出售時」之房屋評定價值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算交易所得，採最不利上訴人計算方式，致生溢計，明顯違反比例原則、有利不利一律注意原則及租稅公平正義原則。

3、上訴人援引買方統佳公司房地成本分攤入帳，計算本件出售房屋價款，且經財政部臺北國稅局核定，用以計算房屋財產交易所得應屬合理適法。惟復查及訴願決定均認統佳公司入帳之金額僅係符合稅法強制規定，與系爭房屋實際價值不同；又稱「營利事業與自然人乃兩個獨立稅捐主體，其構成要件、目的及法律依據亦各不相同，相互間無從比附援引」云云，顯係分裂適用課稅原則，選擇有利之計算方式。

4、被上訴人不予認定之音響、電視及DVD等音響工程成本1,629,614元部分，出售房地之買賣契約書已臚列附屬上開設備，且上訴人於被上訴人原查時已提示該工程成本之支付價款、統一發票等證明文件，證實係屬出售房屋直接成本之一部分；其亦符合財政部83年2月8日函說明二(一)後段「…暨取得房屋所有權後使用期間支付能增加房屋價值或效能非2年內所能耗竭之增置、改良或修繕費。」要件，應予核實認列。

(二)罰鍰部分：上訴人配偶於99年綜所稅結算申報時，因取得房屋年度為95年度，部分購入及改良房屋等之成本費用文件並未保存，且因不諳稅法於出售時未區分房地各別價格，故申報時依財政部100年1月12日台財稅第09904906800號令（下稱財政部100年1月12日令）頒「個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標準」規定，依房屋評定價值之37％計算財產交易所得並申報，已盡誠實申報義務。且上訴人主觀上非出於故意或過失，依有責任始有處罰原則，本件應准予補稅免罰，或為較低倍數之裁罰方為適切等語，求為撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於系爭房屋財產交易所得補稅及其罰鍰部分。

三、被上訴人則以：

(一)財產交易所得部分：

1、本件爭點在於系爭財產交易所得之核定，涉及售出收入、買進成本及必要費用等各項金額之計算方式，非如上訴人所稱為兩造所不爭，是被上訴人依財政部83年1月26日函釋、83年2月8日函釋及101年8月3日令釋以房地賣出總額減除買進總額之成本及費用，按賣出時房地比例，計算其財產交易所得為23,984,290元，亦即係以房地買進（成本費用）總額及賣出（收入）總額之差價，依「出售時」房地比19.14％[≒房屋評定現值5,973,900元／（房屋評定現值5,973,900元＋土地公告現值25,235,226元）]推計系爭財產交易所得，屬對上訴人有利之計算方法，被上訴人自應採用上開財政部函令。

2、上訴人依其主張之計算方式1、2、3分別推計系爭財產交易所得。惟統佳公司為營利事業，有將系爭房地分列財產目錄及設帳之必要；且依查核準則第32條第3款係有關營利事業房屋銷售價格（含營業稅）計算之規定，營利事業與自然人屬不同課稅主體與稅目，營利事業出售財產價值之認定，應依營利事業所得稅相關法規予以核計；上訴人為自然人，應依綜合所得稅及財政部相關令釋核認系爭房屋買賣價格及財產交易所得，故不得援引比附，並非上訴人所稱分裂適用課稅原則，且其主張之核計方式，尚無法據。

3、一般而言，土地公告現值原則會上漲，房屋評定現值則因折舊而下降，被上訴人依財政部83年1月26日函釋意旨以房地買進總額及賣出總額之差價，依「出售時」(而非「買進時」)房地比核計系爭財產交易所得，已對納稅義務人較有利，與比例原則無違。且財政部前揭函令係統一解釋法令之行政規則，無違所得稅法第14條第1項第7類第1款及同法施行細則第17條之2第1項規定；且就相同課稅事實案件自應一體適用，被上訴人據此核定系爭財產交易所得，與租稅公平原則相符。

4、關於系爭音響設備費用1,629,614元，非與房屋有不可分離性，亦未增加房屋價值及效用(非房屋之一部分或從物)，按財政部83年2月8日函釋意旨，須與出售房屋時有關之必要成本及費用始可認列，則系爭音響設備費用不得列為出售房屋之「必要」成本費用減除。上訴人將之於房屋交易之收入全數扣除，悖於成本費用與收入相對應原則。

(二)罰鍰部分：上訴人99年度出售系爭房屋，有關成交價額、原始取得成本及相關費用等憑證係上訴人已然掌握，非屬未能提出證明文件之財產交易行為，自應於99年度綜合所得稅結算申報時誠實申報。然上訴人卻不提供相關憑證，逕依房屋評定現值5,973,900元之37％計算申報財產交易所得2,210,343元，致短漏報系爭財產交易所得，上訴人違章行為有應注意、能注意而未注意之過失，依行政罰法第7條第1項規定，仍應處罰。且依行政罰法第8條前段規定，法規既經公布，非以不能知悉而免責。故經被上訴人審酌行政罰法第18條及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表），按所漏稅額8,586,651元，依漏報所得有無扣繳憑單分別裁處0.2倍及0.5倍罰鍰共計4,290,262元，業已考量上訴人違章情節所為之適切裁罰等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人在原審之訴。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：

(一)財產交易所得部分：

1、因出售房地之財產交易所得採分離課稅，所得稅法第4條第1項第16款將出售土地所生財產交易所得規定為免稅所得，使出售房地者透過法律操作，在同一筆收益中，增加土地獲利比例，減少房屋獲利比例，減低所得稅負擔，故財政部83年1月26日函釋、83年2月8日函釋、101年8月3日令釋意旨已明揭，房地買進及賣出之總價如經查核明確，僅因買進及賣出均未劃分，或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，由於無法具體認定房屋之買進或賣出價格，則應自房地賣出總額及買進總額之差額，再按「出售時」之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋財產交易損益。據此，即無從再「覈實」扣除房屋成本或費用，並認定房屋財產交易損益。本件上訴人將系爭房地併同出賣，因未劃分房地各別價格，而無法具體認定系爭房屋之賣出價格，則被上訴人依上揭財政部函令意旨，先將費用自房地買進總額及賣出總額之差額中減除，再按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例，計算系爭房屋之財產交易損益，尚無不合。然因被上訴人原核定計算錯誤（因僅採用小數點至第2位）為23,984,290元，惟重行核算後系爭財產交易所得較原核定為高，基於不利益變更禁止原則，復查決定及訴願決定乃維持原核定財產交易所得為23,984,290元，並扣除上訴人已申報之財產交易所得2,210,343元，核增財產交易所得21,773,947元，並無違誤。

2、上訴人主張系爭房屋成本尚包括95年10月30日至96年6月2日購買之音響、電視及DVD等音響工程成本1,629,614元，依財政部83年2月8日函釋意旨，應核實認列乙節。惟前揭函釋所稱出售房屋之必要成本及費用，須與出售之房屋一併出售時有關之必要成本及費用，始可認列；若非屬出售房屋時出售之標的，其取得成本及費用，自非屬出售房屋之必要成本及費用，即不得認列。上開音響設備係上訴人出售系爭房地予統佳公司時，贈與統佳公司者，非上訴人出售系爭房屋時之標的，則其取得成本1,629,614元，不得列入上訴人出售系爭房屋之成本，被上訴人不予認列，於法無不合。

3、被上訴人依財政部83年1月26日函、83年2月8日函、101年8月3日令釋核定系爭房屋之財產交易所得，並無違背所得稅法第14條第1項第7類第1款及同法施行細則第17條之2第1項規定，且未增加法律所無之義務，無違租稅法律主義；又上述財政部函令意旨，於有相同情形之納稅義務人均一體適用，無違平等原則；又一般而言，土地公告現值會上漲，房屋評定現值因折舊而下降，被上訴人依據財政部83年1月26日函釋意旨以房地買進總額及賣出總額之差價，依出售時（而非買進時）房地比予以核計系爭財產交易所得，通常已對納稅義務人較有利，未失公平性及合理性，無違租稅公平正義原則、比例原則及未注意上訴人有利原則；且因房屋賣出價格無法具體確認，以推計方式認定房屋財產交易收入，無悖於成本費用與收入相對應原則。

4、上訴人稱被上訴人分裂適用課稅原則，選擇有利於己之計算方式云云。惟上訴人主張之計算方式1，其房屋價款40,320,000元，係統佳公司單方於入帳所拆分房屋價款為據，並非買賣時雙方合意約定之真實房屋售價金額；而統佳公司為營利事業，依法令規定有將系爭房地分列財產目錄及設帳之必要，則其為設帳所片面拆分之前揭房屋價款，上訴人逕引為本件出售系爭房屋之價款，再據以計算財產交易所得，以系爭房屋非真實之售價扣除其核實認定之成本與費用，顯悖於成本與收益配合原則，自非可採。另上訴人計算方式2，亦係將依查核準則第32條第3款規定推計而得之房屋價款43,068,412元，扣除其核實認定之成本與費用，亦屬悖於成本與收益配合原則，而不可採。又上訴人計算方式3，以推計之方式計算出系爭房屋買入及賣出價款，再扣除其核實認定之成本與費用，均悖於成本費用與收入相對應原則，尚不足採。故被上訴人乃依財政部83年1月26日函釋、83年2月8日函釋、101年8月3日令釋意旨，以系爭房地併同出賣未劃分各別價格，全部依推計方式計算系爭房屋之財產交易損益，未如上訴人以3種計算方式，將推計方式及核實認定方式混合使用，顯悖於成本與收益配合原則，自無分裂適用課稅原則之疑義。

(二)罰鍰部分：本件上訴人及其配偶因出售系爭房屋，有關成交價額、原始取得成本及相關費用等憑證，非屬上訴人未能提出證明文件之財產交易行為，卻選擇不提供相關憑證，逕依房屋評定現值5,973,900元之37％計算申報財產交易所得2,210,343元；且上訴人有疑義，尚非不得向稽徵機關申請詢問或於申報書上就系爭房地買賣各項資訊為揭露，是上訴人漏報，有應注意、能注意而不注意之過失。被上訴人依所得稅法第110條第1項規定，參酌裁罰倍數參考表及行政罰法第18條第1項規定，依所漏稅額8,586,651元，及漏報之所得是否屬已填報扣免繳憑單及股利憑單，分別處以0.2倍及0.5倍之罰鍰計4,290,262元，並無違誤為由，因將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人在原審之訴。

五、上訴人上訴意旨略謂：

(一)房屋之財產交易所得計算，所得稅法第14條第1項第7類第1款及同法施行細則第17條之2第1項定有明文，除未申報或未能提出證明文件者外，以核實認定為準，未具體明確授權主管機關就其計算方式以命令定之。故納稅義務人就房屋交易之成交價額及成本費用若能舉證，應優先適用核實認定，不應優先適用財政部83年1月26日函釋、83年2月8日函釋及101年8月3日令釋。本件上訴人係參照買方統佳公司入帳拆分，並經財政部臺北國稅局核定購入房地金額，核實認定房屋收入40,320,000元減除房屋成本及改良費用等之財產交易所得（即上訴人計算方式1）為6,442,688元，應屬採具有公信力之證據方法，自可依所得稅法第14條第1項第7類第1款及同法施行細則第17條之2第1項規定核實認定，不應優先適用財政部函令。惟原判決認定以財政部函令核定上訴人出售房地之財產交易所得，未違反租稅法律主義、平等原則、比例原則及有利不利一律注意原則等，顯有適用法規不當之違誤。

(二)原判決書以所得稅法第4條第1項第16款規定，有使出售房地不動產之人，試圖增加土地獲利比例，減少房屋獲利比例，俾減低其所得稅負擔，證明財政部101年8月3日令釋合理性云云。惟上訴人提示買方統佳公司入帳並經財政部臺北國稅局核定之拆分房屋金額，係公信力之數據，就買方統佳公司而言，房屋成本可逐年認列折舊費用，土地則無；未來公司出售房地，房屋交易所得為應稅，自無誘因提高土地價格比例，壓低房屋入帳金額，此為經驗法則，原判決顯有理由矛盾。又原判決以財政部83年1月26日函釋可知房地買進總額及賣出總額之差價，依「出售時」（而非買進時）房地比予以核計系爭財產交易所得，通常已對納稅義務人較有利云云。惟土地公告現值已逐年提高，房屋因折舊關係，評定價值逐年降低，又近年土地市價大幅上揚，房屋營建成本相對持穩，故並未比例遞增；且依上訴人據以請求核實計算或推計核算房屋交易所得之計算方式，較被上訴人所計算之23,984,290元，相差近4倍多，明顯對上訴人不利。又原判決對於上訴人計算方式2援引查核準則第32條第3款劃分銷售房屋款及土地款之計算方法，泛指悖於成本與收益配合原則，又未說明不採理由，顯有理由不備之違誤。

(三)系爭音響工程係配合房屋裝潢工程安裝在房體內，無法與裝潢拆分開來；系爭音響成本上訴人已列明於買賣契約書上，即應核實認列；且附贈之商品或勞務，依成本與收益配合原則，均係屬出售成本之一部分。原判決關於系爭音響設備成本1,629,614元，不得認列為出售時之必要成本費用云云，顯有適用法規不當之違誤。

(四)原判決認上訴人對系爭房屋有關成交價額、原始取得成本及相關費用憑證已然掌握，非屬未能提出證明文件之財產交易行為云云。惟所得稅法及各相關法令，未對自然人課予真實記帳義務及帳簿文據憑證保存義務；且上訴人原已依財政部100年1月12日令頒「個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明之財產交易所得標準」規定，依房屋評定價值之37％計算交易所得，依法申報並經被上訴人核定在案。故上訴人主觀上非出於故意或過失，依有責任始有處罰原則，原判決有關罰鍰0.5倍部分，顯有適用法規不當之違法等語，求為廢棄原判決，及訴願決定與原處分（即復查決定含原核定處分）不利於上訴人之部分均撤銷。

六、本院查：

(一)財產交易所得部分：

1、按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：．．．第七類：財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」、「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」所得稅法第14條第1項第7類第1款及第15條第1項前段分別定有明文。而「個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第14條第1項第7類規定核實認定；其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。」復為同法施行細則第17條之2第1項所明定。此項規定，係授權稅捐稽徵機關於納稅義務人未申報或未能提出證明文件時，得依財政部核定之標準，核定系爭財產交易所得，並非限制稅捐稽徵機關不得以查得之實際交易價格，核定系爭財產交易所得，與推計課稅之基本原則相符，無悖於所得稅法規定。又財政部100年1月12日令核定之「99年度個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標準」規定：「一、直轄市部分：（一）臺北市：依房屋評定現值之37％計算。……」。次按「個人出售房地，其原始取得成本及出售價格之金額，如經稽徵機關查核明確，惟因未劃分或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，應以房地買進總額及賣出總額之差價，按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益。」、「核釋個人出售房屋，計算其財產交易所得可減除之成本及費用項目疑義。說明：二、有關成本及費用之認列規定如下：（一）成本方面：包括取得房屋之價金、購入房屋達可供使用狀態前支付之必要費用（如契稅、印花稅、代書費、規費、公證費、仲介費等），於房屋所有權移轉登記完成前，向金融機構借款之利息暨取得房屋所有權後使用期間支付能增加房屋價值或效能非2年內所能耗竭之增置、改良或修繕費。（二）移轉費用方面：為出售房屋支付之必要費用如仲介費、廣告費、清潔費、搬運費等。（三）至取得房屋所有權後，於出售前支付之各項費用，除前述轉列房屋成本之增置、改良或修繕費外，其餘如使用期間繳納之房屋稅、管理費及清潔費、金融機構借款利息等，均屬使用期間之相對代價，不得列為成本或費用減除。」、「個人出售房地，其原始取得成本及出售價格之金額，如經稽徵機關查核明確，惟因買進及賣出均未劃分或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，於依本部83年1月26日函規定計算財產交易損益時，其所支付之相關必要費用（如：仲介費、代書費、土地增值稅、契稅等），得自房地買進總額及賣出總額之差額中減除，再按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益。」亦分別為財政部83年1月26日函釋、83年2月8日函釋、101年8月3日令釋明確。蓋在現行稅制架構下，出售房地所生之財產交易所得，採取分離課稅方式，其中土地部分另行課徵土地增值稅，因此，所得稅法第4條第1項第16款乃將出售土地所生之財產交易所得，規定為免稅所得，該部分所得不計入所得稅之稅基內。惟社會一般交易習慣，出售不動產時，是將房屋與所坐落之基地一併出賣，計價過程亦以涵蓋土地與房屋之一個價格為之。為此，即有使出售房地不動產之人，試圖透過法律概念的操作，在同一筆收益中，增加土地獲利之比例，減少房屋獲利之比例，俾減低其所得稅之負擔。財政部為因應上揭問題，其先後作出前揭函、令釋，其意旨已明揭房地買進及賣出之總價如經查核明確，僅因買進及賣出均未劃分，或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，由於無法具體認定房屋之買進或賣出之價格，則應自房地賣出總額及買進總額之差額，再按「出售時」之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益，經核並無違背所得稅法第14條第1項第7類第1款及同法施行細則第17條之2第1項規定，自得援用。於上述之情形，因房屋賣出價格無法具體確認，而以推計方式認定房屋財產交易收入，基於成本費用應與收入相對應之原則，其房屋與土地之成本及費用認定，也只能合計後依上開比例分攤之，即無從再「核實」將歸於房屋之成本或費用予以扣除，並據此認定房屋財產交易損益，否則，其反有悖於成本費用與收入相對應原則，要無疑義。

2、原審為原判決時，業已斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則認定事實，且原判決就前揭財政部函、令意旨，於相同情形之納稅義務人均一體適用，與平等原則無違；一般而言，土地公告現值原則上會上漲，而房屋評定現值則因折舊而下降，被上訴人依據財政部83年1月26日函釋意旨以房地買進總額及賣出總額之差價，依「出售時」房地比予以核計系爭財產交易所得，通常已對納稅義務人較為有利，並未失其公平性及合理性，亦無違反租稅公平正義原則、比例原則及未注意上訴人有利之原則，因房屋賣出價格無法具體確認，而以推計方式認定房屋財產交易收入，其房屋與土地之成本及費用認定，並無悖於成本費用與收入相對應原則。前揭財政部83年2月8日函釋所稱之出售房屋之必要成本及費用，須與所出售之房屋一併出售時有關之必要成本及費用，始可認列，上訴人於99年7月23日將系爭房地出售予統佳公司時，係將其於95年10月30日至96年6月2日所購買之音響、電視及DVD等音響用品，做為贈品贈予統佳公司，其取得成本1,629,614元自不得列入上訴人出售系爭房屋之成本，被上訴人不予認列，並無不合。上訴人所主張之計算方式1，其房屋價款40,320,000元係依買方統佳公司單方於入帳所拆分房屋價款為據，非上訴人與統佳公司於買賣時雙方合意約定之金額，即非上訴人於出售系爭房屋時所明確約定之真實房屋售價，上訴人逕引統佳公司為設帳所片面拆分之前揭房屋價款，作為其本件出售系爭房屋之價款，據以計算系爭房屋之財產交易所得（即直接減除買進時之房屋價款和費用），乃以系爭房屋非真實之售價扣除其核實認定之成本與費用；至於所主張之計算方式2，亦係將依查核準則第32條第3款規定推計而得之房屋價款43,068,412元，扣除其核實認定之成本與費用；又所主張之計算方式3，其係以推計之方式計算出系爭房屋買入及賣出之價款，再扣除其核實認定之成本與費用，均有悖於成本費用與收入相對應原則，均不足採，乃判決駁回上訴人在第一審之訴等情，業已詳述其得心證之理由及法律意見，且就上訴人所主張之論點何以不足採，分別予以指駁甚明，本院核無不合。

3、從而，上訴意旨：（1）原判決認定以財政部函令核定上訴人出售房地之財產交易所得，未違反租稅法律主義、平等原則、比例原則及有利不利一律注意原則等，顯有適用法規不當之違誤。（2）上訴人提示買方統佳公司入帳並經財政部臺北國稅局核定之拆分房屋金額，係公信力之數據，原判決未依上訴人據以請求核實計算或推計核算房屋交易所得之計算方式，明顯對上訴人不利。原判決對於上訴人計算方式2援引查核準則第32條第3款劃分銷售房屋款及土地款之計算方法，泛指悖於成本與收益配合原則，又未說明不採理由，顯有理由不備之違誤。（3）原判決關於系爭音響設備成本1,629,614元，不得認列為出售時之必要成本費用，顯有適用法規不當之違誤云云，無非執其歧異之法律見解，泛言原判決所為論斷或駁斥其主張之理由，有判決適用法規不當之違法，均難採信。

(二)罰鍰部分：

1、按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」所得稅法第71條第1項及第110條第1項分別定有明文。而「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」、「不得因不知法規而免除行政處罰責任。」復為行政罰法第7條第1項、第8條所分別明定。又按「

一、短漏報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，……處所漏稅額0.2倍之罰鍰。……三、短漏報所得屬前2點以外之所得，．．．處所漏稅額0.5倍之罰鍰。」亦為裁罰倍數參考表關於綜合所得稅第110條部分所規定，財政部就稅務違章案件，依各該具體違章情節，科以法定額度內不同之罰鍰標準，合於法律保留原則，被上訴人自應依上開標準科罰，庶符依法行政原則。

2、次按綜合所得稅結算申報採家戶申報、自動報繳制，重在誠實報繳，納稅義務人當年度實際有多少所得，為其管領範圍內之事項，要無不知之理，即負有應注意據實申報，並盡查對之責任。本件上訴人及上訴人配偶因出售系爭房屋而獲有所得，其成交價額、原始取得成本及相關費用等憑證為上訴人所掌握，非屬未能提出證明文件之財產交易行為，遽上訴人竟選擇不提供相關憑證，逕依房屋評定現值5,973,900元之37％計算申報財產交易所得2,210,343元，又本件交易金額非小，而房地併同出賣致房屋交易所得有所疑義時，非不得向稽徵機關申請詢問，縱仍有異見，亦得於申報書上就系爭房地買賣之各項資訊為揭露，資為計算依據。詎上訴人捨此途徑不為，致有漏報，原判決因認其有應注意、能注意而不注意之過失，被上訴人依所得稅法第110條第1項規定，並參酌前揭裁罰倍數參考表規定，依所漏稅額8,586,651元，及漏報之所得是否屬已填報扣免繳憑單及股利憑單，分別處以0.2倍及0.5倍之罰鍰計4,290,262元，乃已依行政罰法第18條第1項規定，詳為考量上訴人違章應受責難程度甚高、所生影響甚大、所得之利益頗鉅所為之適切裁罰，並無違誤，經核並無不合。上訴意旨主張所得稅法及各相關法令，未對自然人課予真實記帳義務及帳簿文據憑證保存義務；且上訴人原已依財政部100年1月12日令頒「個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明之財產交易所得標準」規定，依房屋評定價值之37％計算交易所得，依法申報並經被上訴人核定在案，其主觀上非出於故意或過失，原判決有關罰鍰0.5倍部分，顯有適用法規不當之違法云云，洵不足採。至於0.2倍罰鍰部分，未具上訴理由，即屬不合法。

(三)綜上所述，原判決所適用之法規與該案應適用之法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無違背法令之情形。上訴意旨，或係上訴人以其法律上歧異見解，指摘原判決取捨證據、認定事實之職權行使為不當，或係重述其在原審業經主張而為原判決不採之陳詞，謂原判決適用法規不當及理由不備，均非可採。故上訴論旨，求予廢棄原判決，難認有理由，應予駁回。

七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第四庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異