最高行政法院(含改制前行政法院)108年度判字第188號

最　高　行　政　法　院　判　決

108年度判字第188號

再審原告

陳月霞

訴訟代理人

張清富 律師

再審被告

財政部臺北國稅局

代表人

許慈美

上列當事人間綜合所得稅事件，再審原告對於中華民國107年10月31日本院107年度判字第638號判決，提起再審之訴，本院判決如下：

主文

理由

一、再審原告民國100年度綜合所得稅結算申報，未依行為時所得基本稅額條例第12條第1項第3款規定，申報其配偶吳賜陸應計入個人基本所得額之台峯建設開發股份有限公司（下稱台峯公司；105年更名為國盛建設股份有限公司）有價證券交易所得新臺幣（下同）89,595,000元，經再審被告查獲，審理違章成立，初查乃併同查獲漏報本人及配偶之營利及利息所得27,625元，加計綜合所得淨額197,815元，核定個人基本所得額89,792,815元，補徵稅額16,748,673元，並視短漏報之所得屬「裁罰處分核定前已填發扣免繳憑單及股利憑單之所得」或屬「非裁罰處分核定前已填發扣免繳憑單及股利憑單之所得」，分別按應稅應罰所得補徵稅額16,749,383元處不同倍數之罰鍰（即對前者處0.4倍罰鍰，對後者處1倍罰鍰）計16,748,931元。再審原告就應計入個人基本所得額之有價證券交易所得及罰鍰處分不服，申經復查結果，獲追減個人基本所得額之有價證券交易所得12,676,231元及罰鍰2,535,242元（即變更為76,918,769元及14,213,689元），再審原告不服，循序提起行政訴訟，經臺北高等行政法院106年度訴字第1244號判決（下稱原判決）駁回，並經本院107年度判字第638號判決（下稱原確定判決）駁回再審原告之上訴確定。再審原告以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由提起本件再審之訴。

二、再審原告起訴主張：（一）依行為時有價證券交易所得計入個人基本所得額查核辦法（於101年11月22日已改名為個人證券交易所得或損失查核辦法，下稱查核辦法）第13條規定可知，證券交易成本之衡量方式，應依所得稅法第44條及其施行細則第46條所定之個別辨認法或加權平均法為之，並應依財團法人中華民國會計研究發展基金會發布之財務會計準則公報（下稱財務會計準則公報）第10號規定擇一適用，並無第三種方式，方屬適法。依所得稅法施行細則第46條及財務會計準則公報第10號第14段規定可知，個別辨識法重在探求個別存貨之取得成本，並認定其屬可區隔之項目，逐項核認存貨取得價格之方法；加權平均法則係以存貨之性質分類，屬同一類者即無須探求其取得原因，僅以所有取得成本除以總量，計算每一單位之取得價格。原確定判決區分再審原告所出售4,500股為920股及3,580股，並謂係以不同法令依據認定個別取得成本，非屬個別辨認法云云，實已先行區隔，再分別就3,580股部分核定成本，及就920股部分另行推計所得額，實質上係採行個別辨認法，已有違所得稅法施行細則第46條及財務會計準則公報第10號第14段之定義，適用法規顯有錯誤。又原確定判決區隔920股及3,580股係實質採用個別辨認法，卻於3,580股中另採行加權平均法計算，同一筆股票成本計算混用兩種評價方法，亦違反所得稅法第44條第3項及財務會計準則公報第10號第27段所定成本衡量方法僅能擇一適用之規定，適用法律顯有錯誤。（二）司法實務及稅捐稽徵實務見解已採一部成本不明時則全部成本不明，作為稅捐核課之基本原則。則原確定判決所持無法查得成本之部位及成本明確部位應分開計算所得之見解，已與司法實務及稅捐稽徵實務不合，適用法規顯有錯誤等語，求為廢棄原確定判決；訴願決定及原處分（即復查決定）不利於再審原告之部分均撤銷。

三、再審被告則以：行為時查核辦法明確規範，個人從事有價證券交易所得，應計入個人基本所得額之核計，原確定判決自應予援用。又行為時查核辦法第14條第1項第1款規定，個人出售有價證券交易所得之計算，採核實優先，推計例外之原則，即在無法證明取得成本之情況下，得以實際成交價格之20%計算；稅捐稽徵機關查得之實際所得額較依上開計算之所得額為高者，應依查得資料核計之。納稅義務人不得故意不申報或不提供實際交易價格資料，而要求稅捐稽徵機關必須逕依實際成交價格之20%，核定本件有價證券交易所得，以達到其減少稅負之目的，又倘因少部分交易價格隱藏或佚失，進而全數捨去核實計算改採推計計算，將有失稅法之公平正義原則。原確定判決並無適用法規顯有錯誤等語，資為抗辯，求為判決駁回再審原告之訴。

四、本院查：

（一）按確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所規定：「適用法規顯有錯誤者」之事由，固得提起再審之訴。惟所謂「適用法規顯有錯誤」，係指確定判決就事實審法院所確定之事實而為之法律上判斷，有適用法規顯有錯誤之情形，即確定判決所適用之法規有顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有效之解釋，或本院尚有效之判例顯然違反者。至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由。又確定判決之消極不適用法規，須顯然影響裁判者，始構成所謂「適用法規顯有錯誤」之再審事由，亦經司法院釋字第177號解釋在案。

（二）經查，本件「原判決係以：依查核辦法第14條規定，稽徵機關得以實際成交價格之20%計算其所得額者，限於『已提供交易時之實際成交價格或已查得交易時之實際成交價格，但無法證明原始取得成本』之情形；稽徵機關於適用該規定時，將所謂『無法證明原始取得成本』解為係指『納稅義務人未盡協力義務提供證據資料，且稽徵機關亦查無相關事證足以證明原始取得成本』之情形，而非任由納稅義務人選擇是否提供原始取得成本，以決定是要核實計算所得額或逕以實際成交價格之20%推計其所得額等語，是原判決係認上訴人之所得關於920股部分，因查無相關事證足以證明其原始取得成本，故適用查核辦法第14條第1項第1款，以實際成交價格之20%計算其所得額；關於3,580股部分，因被上訴人依查得資料即台峯公司歷次公司變更登記表等事證，以加權平均法計算實際成交價格即取得成本，計算上訴人該部分之所得額，故適用查核辦法第13條第3項及14條第2項，依查得資料認定其成本並依查得之實際所得額核計其所得，非如上訴意旨所指依據查核辦法第13條第1項規定採用個別辨認法計算其成本；且兩部分之股票交易所得之計算各有其不同之法律依據，並非將單一交易事實割裂為兩個交易事實而割裂適用法律」一節，已經原確定判決論述甚明。再審原告主張：證券交易成本之衡量方式，應依所得稅法第44條及其施行細則第46條所定之個別辨認法或加權平均法為之，並應依財務會計準則公報第10號規定擇一適用，方屬適法云云。惟因所得稅法第44條及所得稅法施行細則第46條係規範營利事業流動資產之估價方式；財務會計準則公報第10號則係適用於公司存貨會計之處理，均非屬核計個人從事有價證券交易所得之法律依據。故原確定判決未予適用所得稅法第44條、所得稅法施行細則第46條及財務會計準則公報第10號，自無消極不適用法規顯然影響裁判情事。原確定判決已論明本件有價證券交易所得額之計算，係依行為時所得基本稅額條例第12條第4項授權訂定之行為時查核辦法第13條及第14條規定為之，並按是否查得實際取得成本而有不同核計方式，屬法規適用之當然結果，並非再審原告所稱係因採取個別辨認法，則再審原告猶以所得稅法第44條、所得稅法施行細則第46條及財務會計準則公報第10號為據，主張：原確定判決區隔920股及3,580股實質採用個別辨認法，就3,580股中採行加權平均法計算，就920股另行推計所得額，同一筆股票成本計算混用兩種評價方法，違反所得稅法第44條第3項及財務會計準則公報第10號第27段所定成本衡量方法僅能擇一適用之規定，且原確定判決認無法查得成本之部位及成本明確部位應分開計算所得，與司法實務及稅捐稽徵實務不合云云，指摘原確定判決適用法規顯有錯誤，依上述規定及說明，亦與所謂適用法規顯有錯誤之再審事由有間。

（三）綜上所述，再審原告關於原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款「適用法規顯有錯誤」再審事由之爭執，核均與該款規定之要件不合，故再審原告據以提起本件再審之訴，為顯無再審理由，應予駁回。

五、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第二庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異