最高行政法院(含改制前行政法院)九十年度判字第二五二號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　九十年度判字第二五二號

原告

丙○○

原告

戊○○

原告

丁○○

原告

甲○○

原告

乙○○

被告

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

楊重華

右當事人間因贈與稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年四月十三日台八八訴字

第一四四八四號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

緣被繼承人林沈櫻花於八十三年七月十五日死亡，原告等為其繼承人，於八十三年十一月一日申報遺產稅，經被告核定遺產總額新台幣（下同）二一、三九五、○二五元，應納遺產稅額二、四六五、二四二元。嗣查得林沈櫻花生前於八十二年六月二十八日向斗南鎮農會借款四○○萬元，其中二○○萬元存入其子即原告丙○○斗南鎮農會二六○八－五號帳戶，另於同年十二月十四日借款五○○萬元後，由其子即原告乙○○領取一、九五三、○○○元，又於八十三年六月二十九日借款八四○萬元後，由原告乙○○領取三、二九四、九三四元，因林沈櫻花已死亡，被告乃向原告等發單補徵八十二年度贈與稅三七五、二五○元及八十三年度贈與稅二五七、七三八元。原告等不服，循序提起復查、訴願及再訴願，遞遭決定駁回，乃提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略謂：查被繼承人林沈櫻花生前於八十二年六月二十八日向斗南鎮農會借款四○○萬元，其中二○○萬元存入丙○○斗南鎮農會二六○八－五號帳戶，該筆款項係原告丙○○向林沈櫻花借貸供生意之短期週轉金，該款項業於同年七月至十一月間陸續分次由原告丙○○斗南鎮農會及台南區中小企業銀行斗南分行帳戶提領現金償還予被繼承人林沈櫻花，並作為被繼承人償還斗南鎮農會借款之部分款項，關此有丙○○斗南鎮農會二六○八－五活期存款存摺及台南區中小企業銀行斗南分行二四○九帳號活期儲蓄存款存摺、林沈櫻花斗南鎮農會放款分戶帳卡以及原告所製該筆資金用途明細表可稽。次查原告乙○○於八十二年十二月十四日及八十三年六月二十九日分別領取一、九五三、○○○元及三、二九四、九三四元，係因其母不識字而代為書寫提款條後再交予其母蓋印後提領，並非其母之贈與，此乙○○前於被告所轄雲林縣分局之談話筆錄已詳予敘明，況乙○○並未允受上開金額，實難謂有贈與行為之成立，被告未察明上開款項之流向，僅依取款憑條及農會傳票，遽認該款項係林沈櫻花將其財產無償給與予乙○○而發單補徵贈與稅，其顯已違反憲法第十九條規定「人民有依法律納稅之義務」之租稅法定主義精神。綜上，被告原核定、復查決定及一再訴願決定，其認事用法，顯有違誤，請均予撤銷等語。

被告答辯意旨略謂：按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法之規定，課徵贈與稅。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項及第四條第二項所明定。次按「納稅義務人以現金轉存其親屬名下，如經查明確屬為無償贈與，應依遺產稅及贈與稅法第四條規定核課贈與稅。

」及「被繼承人死亡前三年內之贈與應併課遺產稅者，如該項贈與至繼承發生日止，稽徵機關尚未發單課徵時，應先以繼承人為納稅義務人開徵贈與稅，再依遺產及贈與稅法第十五條及第十一條第二項規定辦理，惟該項贈與稅不得再自遺產總額中扣除。

」亦分別為財政部八十四年六月二十日台財稅第八四一六三○九四七號函及八十一年六月三十日台財稅第八一一六六九三九三號函釋在案。本件原告主張被繼承人林沈櫻花於八十二年六月二十八日存入其子丙○○斗南鎮農會二六○八－五號帳戶之二○○萬元，丙○○業於八十二年七月十日至八十二年十一月十日由斗南鎮農會帳戶及台南區中小企業銀行斗南分行帳戶提領六筆現金償還，查丙○○上述二帳戶雖有提款紀錄，惟無法證明該現金係用以償還其母或代其母清償斗南鎮農會貸款，是原告上開主張尚難採信。次查原告乙○○於八十二年十二月十四日及八十三年六月二十九日分別領取一、九五三、○○○元及三、二九四、九三四元，有其代為填寫取款條及斗南鎮農會現金收入傳票可稽，足見林沈櫻花確將上開金額贈與予乙○○，洵此，被告依首揭遺產及贈與稅法規定核課原告贈與稅，於法並無不合。況原告就系爭三筆款項自始未提出其用途及資金流程等憑證以證其實，故所訴委不足採。綜上，原告之訴無理由，請判決駁回原告之訴等語。

理由

按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法之規定，課徵贈與稅。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項及第四條第二項所明定。次按「納稅義務人以現金轉存其親屬名下，如經查明確屬為無償贈與，應依遺產稅及贈與稅法第四條規定核課贈與稅。」及「被繼承人死亡前三年內之贈與應併課遺產稅者，如該項贈與至繼承發生日止，稽徵機關尚未發單課徵時，應先以繼承人為納稅義務人開徵贈與稅，再依遺產及贈與稅法第十五條及第十一條第二項規定辦理，惟該項贈與稅不得再自遺產總額中扣除。」亦分別為財政部八十四年六月二十日台財稅第八四一六三○九四七號函及八十一年六月三十日台財稅第八一一六六九三九三號函釋在案。本件原告等之被繼承人林沈櫻花於八十三年七月十五日死亡，原告等於八十三年十一月一日申報遺產稅，經被告核定遺產總額新台幣（下同）二一、三九五、○二五元，應納遺產稅額二、四六五、二四二元。嗣查得林沈櫻花生前於八十二年六月二十八日向斗南鎮農會借款四○○萬元，其中二○○萬元存入其子即原告丙○○斗南鎮農會二六○八－五號帳戶，另於同年十二月十四日借款五○○萬元後，由其子即原告乙○○領取一、九五三、○○○元，又於八十三年六月二十九日借款八四○萬元後，由原告乙○○領取三、二九四、九三四元，因林沈櫻花已死亡，被告乃向原告等發單補徵八十二年度贈與稅三七五、二五○元及八十三年度贈與稅二五七、七三八元。原告訴稱被繼承人林沈櫻花於八十二年六月二十八日向斗南鎮農會借款四○○萬元，其中二○○萬元存入其子即原告丙○○斗南鎮農會二六○八－五號帳戶，係丙○○向其母借貸供生意之短期週轉金，該款項於八十二年七月至十一月陸續償還其母親或代其償還斗南鎮農會借款，有原告丙○○斗南鎮農會及台南區中小企業銀行斗南分行帳戶可證，另原告乙○○於八十二年十二月十四日領取一、九

五三、○○○元及於八十三年六月二十九日領取三、二九四、九三四元，係其母不識字而代為書寫提款條再交予其母蓋印提領，此於審查筆錄已詳予說明，被告發單補徵，顯有違誤云云。查本件被繼承人生前於八十二年六月二十八日將其自斗南農會貸得四○○萬元中之二○○萬元存入原告丙○○上開帳戶中，有斗南鎮農會轉帳支出傳票、現金收入傳票等附原處分卷可證，且為原告丙○○所不爭，客觀上即為被繼承人以其財產無償給予原告。原告雖稱上開金額係丙○○向被繼承人借貸以供週轉之用，業已清償完畢，惟查其所提原告丙○○斗南鎮農會二六○八－五活期存款存摺及台南區中小企業銀行斗南分行二四○九帳號活期儲蓄存款存摺，雖分別於八十二年七月十日、七月二十五日、八月二十三日、九月二十七日、十月十二日及十一月十日有提款紀錄，惟無法證明其所提領現金係償還被繼承人或代被繼承人償還斗南鎮農會貸款，是系爭款項尚難認係基於有償關係所支付之對價，從而被告認其係屬被繼承人無償給予之財產而依法課徵贈與稅，揆諸首揭規定，並無不合。又被繼承人林沈櫻花於八十三年六月二十九日向雲林縣斗南鎮農會借款八四○萬元後，該貸款於同日存入林沈櫻花於該農會四○二－八帳號活期儲蓄存款存摺內，原告乙○○於翌日（八十三年六月三十日）自該存摺領取三、二九四、九三四元部分，亦有林沈櫻花於雲林縣斗南鎮農會四○二－八帳號活期儲蓄存款存摺及活期儲蓄存款取款憑條附原處分卷可稽，據原告乙○○於八十四年七月三十一日被告所屬雲林縣分局審查課談話筆錄內稱：「我母親（即被繼承人）因肝病於八十三年六月十日左右前往台北市國泰醫院住院，於八十三年七月十日左右因大腸瘤開刀，於八十三年七月十四日下午五、六點鐘因病情惡化，退院趕回斗南。因於八十三年七月十日左右開刀，所以我母親交代我在斗南鎮農會領取現金三、二九四、九三四元送至國泰醫院交其處理，償還在外借款。」等語，足見被繼承人於八十三年六月二十九日貸款當時係重病住院，不可能自行處理所貸款項，原告乙○○於翌日自被繼承人存摺內領取三、二九四、九三四元巨額現金，而不能舉證證明確已將該款項交付被繼承人自行處理，復不能提出其用途及資金流程，從而被告認定被繼承人對原告贈與系爭款項，自非無據，則被告據以課徵其贈與稅，亦無不合，一再訴願決定遞予維持，亦均無違誤。原告關於上開二部分之起訴為無理由，應予駁回。惟關於被繼承人於八十二年十二月十四日借款五○○萬元後，由其子即原告乙○○於同日領取一、九五三、○○○元部分，雖亦有活期儲蓄存款取款憑條為證，惟據原告乙○○於八十四年七月三十一日被告所屬雲林縣分局審查課談話筆錄內稱：「因我母親不識字，不會填寫取款條，由我陪他前往農會，我代寫取款條，．．．由我母親領取現金，自己處理，不知其用途。」等語，該活期儲蓄存款取款憑條左方亦註明「乙○○代寫」，參以被繼承人當時並未住院，得自行處理自己之事務，且代為書具取款憑條取款於交易實務上頗為常見，其用途亦非僅贈與一端，則該款項究係被繼承人所領取？或原告乙○○所領取？事實未臻明確，此攸關本部分應否課徵贈與稅之問題，被告未就相關事證調查原告乙○○是否有收受上開款項之事實，與其母即被繼承人林沈櫻花就上開款項是否有贈與之合意，及其領取款項之行為是否基於允受贈與之意思而為之，遽認上開金額為被繼承人林沈櫻花對原告乙○○之贈與而補徵贈與稅，尚嫌速斷，一再訴願決定未予糾正，亦有疏略，應將此部分之一再訴願決定及復查決定，均予撤銷，由被告查明後，另行處理，以昭折服。

據上論結，本件原告之訴為部分有理由、部分無理由，依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第一百零四條、民事訴訟法第七十九條但書、第八十五條第一項，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 三 庭審 判 長 法 官徐 樹 海

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　阮　桂　芬