最高行政法院(含改制前行政法院)九十二年度判字第一五七七號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　九十二年度判字第一五七七號

上訴人

開將建設開發股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

乙○○

被上訴人

財政部臺灣省南區國稅局

代表人

朱正雄

右當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國九十年十月三日高雄高等行

政法院九十年度訴字第四九六號判決，提起上訴，本院判決如左：

主文

理由

上訴人八十四年度營利事業所得稅結算申報，原列報其他收入新臺幣（下同）一、四

九七、九六○元，被上訴人初查以依檢舉獲案資料，上訴人漏報其他收入六、○九二、七四二元，遂核定本年度其他收入為七、五九○、七○二元，並處以所漏稅額○‧八倍之罰鍰計九一八、二○○元（計至百元止，同案八十三、八十四年度營業收入、營業成本部分，經訴願決定撤銷，由被上訴人另為處分；八十三年度其他收入及罰鍰部分，上訴人未併同起訴）。上訴人不服，循序起訴主張：查獲之「開將大地案」試算表日期為民國八十四年五月三十一日，其上記錄其他收入並無貸記分錄，意即「開將大地案」從預售至八十四年四月三十日累計有六、○○七、二二九元，被上訴人全額列為八十四年度，則每月將有一、五○一、八○七元，再換算預售開始月份八十一年十一月至完全出清月份（八十四年六月），將產生其他收入四六、五五六、○一七元，達獲案全部房屋收入之百分四四．二九，有違經驗法則，是該試算表所載其他收入不應全數列入八十四年度核課。又試算表載有留扺稅額累計餘額二、六八四、七二四元，但表上無進項稅額、銷項稅額等項目，足見該記載有誤，其相對科目貸記其他收入亦係錯誤，致其他收入虛增二、六八四、七二四元。另開將大地案B18由訴外人郭素珍於八十一年六月二日預購，因分期款支票未兌現，房屋部分（未過戶）已付二

六四、○○○元，經沒收入帳，土地部分（已過戶）已付六一○、○○○元，曾經臺灣高等法院臺南分院（下稱臺南高分院）判決確定，應予沒收。開將大地案係上訴人自地自建，該沒收土地預收款六一○、○○○元，應已入帳，此部分為免稅所得，應自應稅其他收入中減列，其餘其他收入二、四四八九、五○五元，應按發生年度核課，如發生年度不能確認，應自預售年度開始按發票開立金額為基礎分年核課，並重新計算漏報罰鍰。爰訴請撤銷原處分及訴願決定等語。

被上訴人則以：關於本稅部分：開將大地案係自八十三年度開始認列收入，且上訴人自承系爭其他收入資料散失，詳細內容不明，並經被上訴人於八十九年三月六日以南區國稅法字第八九○一六○四三號函請檢送相關帳證資料備查，逾期迄未提示。是以被上訴人依查獲資料年度認定其他收入為八十四年度所得，依所得稅法第二十四條第一項規定併計其他收入五、四六九、七四二元（不含稅）核定所得額，並無不合。臺南高分院八十四年度上字第四九七號民事判決書所載兩造並無上訴人名義，且沒收預收收入非免稅所得，仍應列為當期收益，依法繳納營利事業所得稅。關於罰鍰部分：依獲案資料及上訴人出具之說明書，其漏報其他收入經扣除內含之營業稅，漏報金額為六、○九二、七四二元，被上訴人據以核定，並處以所漏稅額○．八倍之罰鍰九一

八、二○○元，亦無不合等語，資為抗辯。原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：本件上訴人八十四年度營利事業所得稅結算申報，原列報其他收入一、四九七、九六○元，惟被上訴人依檢舉查獲資料，上訴人之「開將大地案」八十四年五月三十一日試算表及累計損益表載有其他收入六、○○七、二二九元，涉有漏報所得情事。經上訴人以補充說明書敘明減除已申報之沒收期款二六四、○○○元（含稅），其餘五、七四三、二二九元（含稅）同意依八十四年度漏列其他收入違章處理，並出具承諾書承認漏報其他收入六、○九二、七四二元。被上訴人遂依此併計其他收入五、四六九、七四二元（不含稅，即5,743,229 /1.05），核定上訴人八十四年度其他收入為七、五九○、七○二元，並以其漏報其他收入六、○九二、七四二元（7,590,702- 1,497,960），按所漏稅額○‧八倍處以罰鍰九一八、二○○元。此有上訴人之「開將大地案」試算表及累積損益表、八十八年九月二十七日補充說明書、八十八年十月七日承諾書及被上訴人八十八年度營所字第一六○六三二號處分書等附於原處分卷內可稽。上訴人主張：會計報表係經由原始憑證、記帳憑證及會計簿籍而產生，報表資料之正確性應查核憑證及帳簿，被上訴人未掌握據以產生報表之憑證、帳簿，逕以未經董事長或總經理簽署之報表數字核定為漏報金額，所依證據力即有所不足，事實之認定顯有重大瑕疪云云。惟依所得稅法第八十三條規定：「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」本件被上訴人係依檢舉獲案資料即「開將大地案」之試算表及累計損益表查得上訴人涉有漏報其他收入情事，而上開報表為上訴人內部管理需要所編製，屬於上訴人所有，縱未經董事長或總經理之簽署，仍不失可為被上訴人認定之依據，被上訴人即得據此核定上訴人之所得額。如上訴人認試算表上之記載與實情不符，應提出足以證明該項所得額之帳簿、文據以供查核。上訴人自承相關資料已經散失，詳細內容亦不明，當初帳務處理資料確實不復存在，經被上訴人函請上訴人檢送相關帳證資料備查，上訴人逾期仍未提示，此無法舉證之不利益即應歸由上訴人負擔。又上訴人於八十八年九月二十七日之補充說明書自承：「為配合管理決策之需要，內部管理報表之編製均以銷售案場別來計算損益，且在成本與效益考量下，對於會計資訊主要品質要求亦攸關重於可靠，即在不造成損益重大扭曲報導下，可能並未依一般公認會計原則編製。如加值型營業稅之處理，內部管理報表於編製時，即按收款金額（內含銷項稅額）列帳，出售房屋收入，興建成本按付款金額（內含進項稅額）認列成本，其他費用之處理亦同，如此，各個銷售案場進銷項稅額之差額，營業稅申報後，若為應納則以所繳營業稅認列費用，若營業稅申報結果為留抵則帳務不予處理，俟案場全部結束後，如有留抵始以借留抵稅額貸其他收入處理，或每二個月一期作借留抵稅額貸其他收入處理。．．．」等語，已說明上訴人為供內部管理需要所編製之會計報表（含系爭「開將大地案」試算表及累積損益表在內），其金額係採包含營業稅之方式計算，並未依據一般公認會計原則將貨物價格與營業稅分別列示計算，而係俟案場全部結束後，如有留抵稅額則採借記留抵稅額貸記其他收入方式處理。是上訴人主張系爭試算表列有留抵稅額累計餘額二、六八四、七二四元，乃因會計人員錯帳相對貸記其他收入，因而導致其他收入虛增，應予減列此錯帳金額云云，其前後說詞不一，已難憑採。且留抵稅額係進銷項稅額相抵計算而得來之淨額，上訴人既未依一般公認會計原則，於入帳時分列進銷項稅額，竟於營業稅申報後逕以淨額之留抵稅額入帳，除留底稅額本身金額之正確性令人存疑外，其相對貸方科目，若上訴人主張貸記其他收入係屬錯誤，則必有另一貸記科目，但系爭試算表並無適當科目以反應該金額之性質。則上開其他收入之金額六、○○七、二二九元，是否部分來自上訴人所述之留抵稅額二、

六八四、七二四元，因上訴人無法提示帳簿憑證以供查核，亦無從證明所述屬實，足認上訴人上開主張，乃事後飾卸之詞，不足為採。業外收入雖無應遞延至本業收入認列年度始認列之規定，惟依指導會計人員決定何時應予認列收益之收益原則，各類收益如符合：一、已實現或可實現。二、已賺得二條件即應予以認列，非如折舊、折耗費用可採有系統而合理方法予以攤提，當年度產生收入並無法溯及推論以前年度亦有同等收入產生。且各類收入間是否存有相關性亦非所問，均應按實際產生之交易情形，依會計原則予以適當認列與衡量。再者，實務上會計期間通常以一年居多，且以曆年制即一月一日至十二月三十一日為會計年度較為常見。系爭查得之「開將大地案」

試算表，其上載明期間為八十四年五月一日至八十四年五月三十一日，累積損益表載明之日期為八十四年五月三十一日，故被上訴人以系爭其他收入歸屬八十四年度並無不合。上訴人如認試算表及累積損益表所載金額係指自預售開始月份（八十一年十一月）至八十四年五月三十一日之累積額，就此部分應提出相關帳證資料以供查證，其既無法舉證，此不利益之結果即應歸由上訴人負擔。上訴人雖指陳「開將大地」房地總價依房地明細表按年統計為總價三六一、九一四、○○○元，超過試算表總價三五

三、六三○、○○○元有八、二八四、○○○元，顯然試算表房地銷售總價與事實不符云云，然此試算表之金額究否累積自預售開始月份，上訴人無法證明，此部分指訴，尚難憑採。又本院三十九年度判字第二號及七十五年度判字第三○九號判例，均係有關行政官署認定事實應憑證據之說明。本件被上訴人係依獲案資料「開將大地案」

試算表及累計損益表，認定上訴人八十四年度漏報其他收入，並非未依證據認定事實，核與上述判例之見解無違。末查卷附臺南高分院八十四年度上字第四九七號民事判決係關於郭素珍向土地所有人陳銘松購買坐落臺南縣永康市○○段四八二二─一四號土地應有部分四分之一，郭素珍支付之六一○、○○○元，因違約致遭陳銘松沒收，非為上訴人所沒收，該沒收款項是否為上訴人取得並認列為其他收入，非無疑問，縱認係由上訴人取得並認列，該款是否包括於系爭其他收入六、○○七、二二九元中，亦有疑義。況稅法中雖設有出售土地免納所得稅之規定，惟該買賣合約既經解除，土地所有權應回復登記予陳銘松，即無出售土地之情事，此筆沒收款項如認由上訴人取得並已認列於系爭其他收入中，亦應依法申報繳納營利事業所得稅，始為適法。上訴人提出卷附被上訴人另案白河建設有限公司營利事業所得稅復查決定書關於此部分土地違約沒收之收入列為免稅所得之見解，有所誤會，不足採據。從而，被上訴人以上訴人八十四年度營利事業所得稅結算申報漏報所得，依獲案資料併計其他收入五、四

六九、七四二元，核定其他收入總額為七、五九○、七○二元，並以上訴人漏報其他收入六、○九二、七四二元，處以所漏稅額○‧八倍之罰鍰計九一八、二○○元，揆諸行為時所得稅法第二十四條第一項、第七十一條第一項、第一百十條第一項規定，洵無違誤。復查決定未准變更，訴願決定予以維持，俱無不合等為其判斷基礎，並說明其證據之取捨及未採上訴人其餘主張之理由，而以上訴人之訴為無理由，予以駁回。原判決駁回上訴人之訴，固非全然無見，惟原判決認被上訴人以上訴人八十四年度營利事業所得稅結算申報漏報所得，依獲案資料併計其他收入五、四六九、七四二元，核定其他收入總額為七、五九○、七○二元，並以上訴人漏報其他收入六、○九二、七四二元，處以所漏稅額○‧八倍之罰鍰計九一八、二○○元，並無違誤而予以維持。依上所述，原判決所認定漏報之其他收入金額有二：一為依所謂獲案資料即試算表所載其他收入六、○○七、二二九元，減除已申報之沒收期款二六四、○○○元（含稅）之餘數五、七四三、二二九元（含稅），扣除營業稅後之五、四六九、七四二元，一為上訴人出具之同意書所載金額六、○九二、七四二元，二者不同，原判決之認定顯有矛盾。又依行政訴訟法第一百三十四條規定，撤銷訴訟之當事人主張之事實，雖經他造自認，行政法院仍應調查其他必要之證據。如自認之內容與事實不符，自不得逕依該自認而為裁判。於訴訟上之自認，尚需調查其他必要證據，當事人於訴訟外自承之事項，更應調查其他必要之證據，以判斷其真實性。依原處分卷附八十四年度營利事業所得稅行政救濟決定應退稅額通知書影本記載，其他收入核定金額為七、五九○、七○二元，扣除上訴人申報時原列一、四九七、九六○元，其核定之漏報金額似為六、○九二、七四二元，並依此核定其全年課稅所得為四、六三一、一七三元，應納稅額一、一四七、七九三元（即漏稅額），而裁處○．八倍罰鍰九一八、二○○元。其所憑證據似為上訴人出具之承諾書，該承諾書自承漏報之金額，高於依獲案試算表所計出之漏報金額，該金額即有疑問。原判決未查，亦未說明該承諾書所載金額與獲案試算表之記載不符，何以可採之理由，即維持原處分，有判決不備理由之違法。上訴意旨雖未指摘及此，惟原判決既有上述理由矛盾、不備理由之違法，應由本院將原判決廢棄，發回原法院詳為調查，另為適法裁判。又上訴人八十四年度營業利所得稅之營業收入及營業成本部分經訴願決定撤銷，由被上訴人另為處分。因本件原核定之全年課稅所得為六、○九二、七四二元，而認定漏報其他收入金額高於課稅所得額，換言之，不計漏報其他收入部分之課稅所得額為負數，撤銷重為處分之營業收入、營業成本，經重核或行政救濟結果，如有變動，而減少核定之課稅所得額，則本件漏報其他收入部分之漏稅額將因而減少，所處罰鍰亦應隨之減少。本件既經發回，原法院應一併調查審認，附此指明。

據上論結，本件上訴為有理由，爰依行政訴訟法第二百五十六條第一項、第二百六十條第一項，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 一 庭審 判 長 法 官黃　綠　星

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　邱　彰　德