最高行政法院(含改制前行政法院)九十三年度判字第九九一號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　九十三年度判字第九九一號

上訴人

臺北市稅捐稽徵處

代表人

乙○○

被上訴人

甲○○

右當事人間因地價稅事件，上訴人對於中華民國九十一年四月二十六日臺北高等行政

法院九十年度訴字第四一九七號判決，提起上訴，本院判決如左：

主文

理由

一、本件被上訴人所有坐落臺北市○○段○○段二八六、二八六之一號土地，於民國七十三年間與太平洋建設股份有限公司（下稱太平洋公司）合建太平洋百吉大樓，並分得三戶房屋及其應有部分土地（二八六號土地一○○○○分之三九○；二八六之一號土地一○○○○分之四七）。嗣被上訴人於七十六年三月十六日將其分得之三戶房屋即臺北市○○路○段三五七號十二樓之三、十七樓之二及十七樓之三分別出售予喜臺資材股份有限公司、劉秀麗及陳柯嘉枝，然僅過戶二八六地號土地權利範圍共計一○○○○分之三四三所有權，該地號及二八六之一號土地被上訴人應有部分各剩餘一○○○○分之四七並未隨同移轉。被上訴人於八十九年十一月十八日及同年月二十三日向上訴人所屬大安分處申請由占有人代繳地價稅，為該分處八十九年十二月四日北市稽大安乙字第八九○五五一七七○○號函否准所請。被上訴人不服，循序提起行政訴訟。

二、被上訴人於原審主張：被上訴人將全部土地與太平洋公司合建大樓，被上訴人僅提供所有權狀及印鑑證明等有關文件委由太平洋公司負責移轉土地所有權予購買戶，且僅得依合建契約領回應得房屋坪數折價領回現金。太平洋公司將土地移轉予給何人，被上訴人不得而知，亦無從過問。被上訴人應不再享有土地應有部分應由該大廈全部所有權人共同購買被上訴人尚餘之土地應有部分，或共同負擔該地價稅。被上訴人並無房屋使用權，卻尚需繳稅，實不合理，為此訴請撤銷訴願決定及原處分。並請求上訴人同意由現占有人及仁愛路四段三五七號百吉大樓全體住戶繳納上開二八六號、二八六之一號土地應有部分各一○○○○分之四七之地價稅。

三、上訴人則以：系爭土地地上建物百吉大樓全部住戶陳柯嘉枝等數人於八十九年十月間提出異議，聲明無占用被上訴人系爭土地之事實，且依土地登記規則規定，申請土地登記時，已記明各權利人應有部分，各權利人就其應有部分權利負擔應有義務。被上訴人主張依土地稅法第四條規定申請由占用人代繳地價稅，實際上渠等係與被上訴人同為系爭土地應有部分之權利人，無從認定有占用被上訴人應有部分土地之事實等語，資為抗辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：土地稅法第三條第一項第一款及第二項規定：「地價稅．．．之納稅義務人如左：一、土地所有權人。前項第一款土地所有權．．．其為分別共有者，地價稅以共有人各按其應有部分為納稅義務人。．．．」同法第四條第一項第四款規定：「土地有左列情形之一者，主管稽徵機關得指定土地使用人負責代繳其使用部分之地價稅或田賦：四、土地所有權人申請由占有人代繳者。」財政部七十一年十月七日台財稅第三七三七七號函釋規定：「土地所有權人依照土地稅法第四條第一項第四款規定，申請由占有人代繳地價稅案件，應由申請人檢附占有人姓名、住址、土地座落及占有面積等有關資料向稽徵機關提出申請始予辦理分單手續。但所有權人所提供之上項資料，占有人如有異議，應由所有權人或由稽徵機關協助查明更正，在有關資料未查明前，仍應向土地所有權人發單課徵。．．．」八十七年十一月三日台財稅第八七一九七二三一一號函釋規定：「本部七十一年十月七日台財稅第三七三七七號函釋：『．．．所有權人所提供之上項資料，占有人如有異議，應由所有權人或由稽徵機關協助查明更正，．．．』，係指土地所有權人申請由占有人代繳而占有人有異議時，稽徵機關得協助土地所有權人查明更正辦理，並非稽徵機關有協助查明更正之責任，如雙方當事人仍有爭議，在有關資料未能確定前，仍應向土地所有權人發單課徵。」亦僅表示於查明前，仍向土地所有權人發單課徵，並非表示主管機關不待查明事實，即應駁回土地有權人即申請人之申請，足見縱適用主管機關之函釋意旨，仍應於查明有關資料，為准駁之處分，不得逕以占有人有異議，或無從查明事實即駁回土地所有權人所為由占有人代繳之申請。是以本件之爭點在於被上訴人得否依土地稅法第四條第一項第四款之規定，指定「占有人」代繳地價稅？查系爭二筆土地，係坐落台北市○○路○段三五七號等建物即百吉大樓之基地，被上訴人所有土地應有部分各為萬分之四十七，惟被上訴人並無系爭土地之地上建物之所有權，此為兩造所不爭，並有建物登記簿謄本附於原處分卷可按，則就被上訴人之系爭土地應有部分所有權而言，被上訴人既無任何占有情事，而係由坐落台北市○○路○段三五七號等建物之所有權人占有，足見被上訴人就系爭土地確係由第三人占用中無訛。按「對於物有事實上管領之力者，為占有人」，民法第九百四十條定有明文，是以百吉大樓住戶對該基地，有事實上之管領力，應認屬前引土地稅法第四條第一項第四款規定之「占有人」，不因其占用該基地有無法律上原因而受影響，財政部八十三年六月二十九日台財稅第000000000號亦為相同之釋示，自亦不因非占有人之被上訴人與占有人係共有關係即就「占有人」為不同之認定。蓋不論如何分配被上訴人之應有部分，被上訴人均未管領系爭土地之任何部分，而現百吉大樓住戶，確占用被上訴人就系爭土地之應有部分。是原處分以百吉大樓之各占有人有系爭土地應有部分，即係與被上訴人同為系爭土地應有部分之權利人，無從認定現住戶係有占用被上訴人應有部分土地之認定，並非無誤。綜上所述，本件應符合土地稅法第四條第一項第四款之「土地所有權人申請由占有人代繳者」之要件，上訴人為「否准」之處分，自有未合，訴願決定未予糾正，亦嫌疏略。被上訴人執以指摘，為有理由，被上訴人聲明求為撤銷訴願決定及原處分，即無不合，應予准許，應由本院將訴願決定及原處分均予撤銷。至於被上訴人雖於八十九年十一月十八日及同年月二十三日申請由占有人代繳，惟本件所涉及之占有人數眾多如何命現占有人代繳，始符合課徵地價稅之目的及是否符合課稅之手段方法，尚應由上訴人依法裁量決定，被上訴人請求判決命上訴人為准「現占有人及仁愛路四段三五七號百吉大樓全體住戶繳納大安區○○段○○段二八六及二八六之一地號二筆應有部份一萬分之四七之土地地價稅。」之處分，並未達全部有理由之程度，依行政訴訟法第二百條第四款規定之意旨，被上訴人在請求命行政機關遵照本院判決之法律見解對被上訴人作成決定部分為有理由，其餘部分，不應准許，應予駁回等為其判斷之基礎，而將訴願決定及原處分均撤銷。

五、原判決撤銷上訴人之處分固非全然無見，惟查土地稅法第四條第一項第四款規定，土地所有權人申請由占有人代繳地價稅或田賦，係因土地所有權人可使用之土地為占有人占有使用，故許其申請由占有人代繳。是土地所有權人僅得申請占有人就占有部分代繳，未占有部分，無代繳義務。如土地係共有，共有人依其應有部分使用土地，即非占有他共有人應有部分使用，他共有人自無申請由共有人代繳之權。共有土地上建築房屋，該屋如係由各該房屋所有權人區分所有，則各房屋區分所有權人對於基地，係按其房屋使用比例占用共有基地，如其基地應有部分與房屋使用比例相同，即難認係占用其他基地共有人之應有部分，他基地共有人自不得申請未占有使用其應有部分之共有人代繳其地價稅或田賦。系爭土地由被上訴人提供建商興建房屋，所建房屋係區分所有，系爭土地之共有人如使用之房屋比例與其所有應有部分相同，即非占用被上訴人之應有部分，被上訴人無權申請非占有人代繳。又土地所有權人申請代繳，負有證明其土地被何人占有，占有面積等，本件被上訴人縱僅有系爭土地之共有權而無地上房屋所有權，其土地應有部分有被占有之事實，然究係何人使用房屋比例超過其系爭土地應有部分，占有被上訴人之應有部分，負有證明義務，其未證明，而泛指全體共有人占有其應有部分，自難採信。財政部七十一年十月七日台財稅第三七三七七號函釋亦規定，土地所有權人申請由占有人代繳地價稅案件，應檢附占有人姓名、住址、土地座落及占有面積等有關資料向稽徵機關提出申請始予辦理分單手續。本件被上訴人未能明確指出究係何人使用房屋比例超過其應有部分而占有被上訴人之應有部分及有關資料，難認已合於該函釋規定，被上訴人否准所請，並無不合。該函釋後段，係指土地所有權人已提供上開資料經稽徵機關發單代繳，占有人有異議時，稽徵機關可協助查明更正。非謂稽徵機關有查明之責任，未查明前，仍應向土地所有權人發單課徵。該部八十七年十一月三日台財稅第八七一九七二三一一號函再次釋示此意旨。被上訴人於系爭土地上有應有部分，而無地上房屋所有權，致負繳納地價稅義務而無法使用土地，雖不合情理，惟此係被上訴人於興建房屋將土地應有部分按各房屋所有權人使用比例移轉時錯誤所致，被上訴人除可查明何人使用房屋比例超過土地之應有部分，按其超過部分申請代繳地價稅外，亦可拋棄其所有權或對占有者循私法途徑解決，尚難據此責令上訴人有查明何人占有其應有部分之義務。原判決以被上訴人既無任何占有之情事，而係由臺北市○○路○段三五七號等建物之所有權人占有，足見被上訴人就系爭土地確係由第三人占用中無訛，上訴人應查明有關資料，為准駁之處分，不得逕以占有人有異議，或無從查明事實即駁回土地所有權人所為由占有人代繳之申請等由，撤銷訴願決定及原處分，尚有可議，則其適用土地稅法第四條第一項第四款規定，即有違背法令。上訴意旨執此上訴，為有理由，應由本院將原判決廢棄。本件原處分否准被上訴人之申請代繳，既無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，被上訴人訴請撤銷，為無理由，應予駁回，其併請求上訴人應同意由全體共有人代繳，亦非有據，應併予駁回。

六、依行政訴訟法第二百五十六條第一項、第二百五十九條第一款、第九十八條第三項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 一 庭審 判 長 法 官黃　綠　星

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　邱　彰　德