最高行政法院(含改制前行政法院)九十三年度判字第一五一七號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　九十三年度判字第一五一七號

上訴人

財政部臺灣省南區國稅局

代表人

甲○○

被上訴人

乙○○

右當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國九十二年五月二十九日高雄高等

行政法院九十一年度訴字第一一二六號判決，提起上訴。本院判決如左：

主文

理由

一、被上訴人民國八十七年度綜合所得稅結算申報，列報取自中華民國台灣糖業股份有限公司（下稱台糖公司）於越南轉投資之越台糖業有限責任公司（下稱越台糖業公司）之免稅薪資所得新臺幣（下同）九四四、○八七元，嗣經上訴人初查，認上開系爭所得係台糖公司所給付，乃核定其薪資所得九四四、○八七元，併課其當年度綜合所得稅。被上訴人不服，申經復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回後，遂提起本件訴訟。

二、被上訴人於原審起訴主張略以：被上訴人係由台糖公司正式調職至越台糖業公司工作，任期最少三年，為長期派駐國外工作並經常居住國外者，薪資由越台糖業公司以營業額百分之二．五支付台糖公司之技術酬勞金負擔。因此，被上訴人之薪資所得形式上雖取自台糖公司，實質上則係由國外越台糖業公司負擔，其來源非自中華民國，與所得稅法第二條第一項「中華民國來源之所得」不符，自非課徵綜合所得稅之範圍；且被上訴人提供勞務地係在國外，依所得稅法第八條第三款前段規定及財政部六十三年十月三日台財稅第三七二七三號函及六十九年十月十五日台財稅第三八五五六號函意旨，因在我國境外提供勞務而免徵所得稅。至復查及訴願決定所依據之財政部八十四年六月二十一日台財稅第八四一六二九九四九號函則係就短期性赴國外出差所為之釋示，與被上訴人工作性質不符，自無上開函釋之適用；且上開函釋將在中華民國境外提供勞務所得之報酬，認屬中華民國來源所得，應課徵所得稅，顯有牴觸母法之嫌。爰請將訴願決定及原處分均撤銷等語。

三、上訴人則略以：被上訴人係台糖公司依合約規定派赴至轉投資之越台糖業公司提供技術服務，系爭薪資非取自越台糖業公司，係由台糖公司直接支付，並辦理扣繳及申報，有台糖公司在職證明書、轉投資證明書等相關資料可稽，依財政部八十四年六月二十一日台財稅第八四一六二九九四九號函釋意旨，系爭薪資所得乃屬中華民國來源所得，依法自應課徵綜合所得稅。又越台糖業公司非屬台糖公司國外分支機構或辦事處，系爭薪資所得自無財政部六十三年十月三日台財稅第三七二七三號函及六十九年十月十五日台財稅第三八五五六號函釋之適用。又經上訴人向台糖公司查詢結果，被上訴人於派駐越台糖業公司期間，仍屬台糖公司之員工，年資併計，並無中斷，故其領取之薪資，自難謂非屬中華民國來源所得等語，資為抗辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，略以：查被上訴人係台糖公司派駐國外投資公司服務之技術人員，而其薪資雖係由越台糖業公司以營業額百分之二．五支付台糖公司之技術酬勞金中，由台糖公司負責支付，核其支薪之地點，固與財政部六十六年十一月十八日台財稅字第三七七八三號函釋之情形不同（前者係在國內，而後者係在國外），惟兩者均係派駐國外投資公司服務之技術人員在我國境外提供勞務，要無不同。是被上訴人取得之系爭薪資，究是否屬中華民國之來源所得，自不因係由國外公司直接給付或間接給付，抑或給付地係在國內或國外，而異其判斷標準。準此，被上訴人系爭薪資所得，既係在我國境外提供勞務所取得之報酬，參照財政部上開函釋意旨，尚難謂係屬中華民國來源之所得，從而依所得稅法規定，應予免徵所得稅。次查被上訴人所派駐之越台糖業公司雖非台糖公司之國外分支機構或辦事處，就此固與財政部六十三年十月三日台財稅第三七二七三號函及六十九年十月十五日台財稅第三八五五六號函解釋有所不同，然觀諸財政部上開函釋之所以認定該項薪資所得免徵所得稅，乃係因該所得來源為「在我國境外提供勞務之薪資」，而非因派在該公司國外分支機構或辦事處，方才免徵所得稅。再者，上開函釋係就我國公司派到該公司國外分支機構服務所為之解釋，則其薪資包括直接來自我國公司在內，依法既免徵所得稅，與被上訴人之薪資，係由國外越台糖業公司支付我國台糖公司，再轉支付予被上訴人相較，依舉重明輕之法理，被上訴人在國外服勞務之系爭薪資所得，自應免徵所得稅，方符合稅法之平等原則。復查被上訴人於八十七年六月十五日經台糖公司派駐越台糖業公司擔任工務處副處長乙職，任期已達三年以上，則由被上訴人派駐越台糖業公司不獨另擔任新職，且任期超過三年以上觀之，自與上訴人抗辯依財政部八十四年六月二十一日台財稅第八四一六二九九四九號函釋所指短期出差國外提供技術支援之情形，非可相提並論。抑且，本件所涉重點在於系爭薪資所得是否為中華民國境內所得，與被上訴人於派駐越台糖業公司期間，是否仍屬台糖之現職員工，其年資是否繼續計算等情無關。據上，本件被上訴人之訴為有理由，因而將訴願決定及原處分均予以撤銷。

五、本院經核原判決固非無見。惟查「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」、「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之，第三類、薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得。」為行為時所得稅法第二條第一項及第十四條第一項第三類前段所明定。另「○○資訊股份有限公司依合約計畫派員赴中華民國境外提供資訊技術服務，該公司員工依合約所定期限在國外提供技術服務，係屬國外出差性質，其自該公司取得之勞務報酬，仍屬中華民國來源所得，應依法課徵綜合所得稅。」亦經財政部八十四年六月二十一日台財稅第八四一六二九九四九號函釋在案。而上開函釋乃財政部本於所得稅法之主管機關基於職權所為補充性釋示，未逾法律範圍，自可適用。次查個人受僱於境內公司，縱使為雇主目的出差境外至他公司提供技術服務，其受僱行為發生於境內，包括工作時間、內容、薪資及福利給與等各項勞動條件之協議、訂定，均立基於中華民國法律社會及經濟社會所提供之交易市場條件，個人財產既基於此有所增益，應負有納稅義務；且其前往境外出差，不論時間長短，均係基於雇主與他公司之市場交易行為而來，受僱員工與他公司並無直接市場交易行為，依「所得基於市場交易取得，所得應附有社會義務」之可稅性法理，個人受僱於境內，其出差境外之所得仍應併入個人綜合所得課徵綜合所得稅，與所得稅法第八條第三款所稱勞務所得係指勞務提供地在中華民國境內提供，尚無不合。況查本件被上訴人經台糖公司依合約規定派赴至轉投資之越台公司工作期間，其於台糖公司之服務年資繼續，各年度均領有台糖公司職工福利委員會福利金，且依台糖公司人力對外移轉運用要點第三條第一款規定，被上訴人為台糖公司現職員工，有台糖公司九十二年七月三日會帳字第○九二六七四○一○二五號函及綜合所得稅各類所得資料清單附原處分卷可稽，且依上揭台糖公司函稱，越台糖業公司依技術服務合約應給付台糖公司之技術酬勞金，帳列於該公司技術服務收入，被上訴人應領薪資包含海外津貼及獎金等，均在中華民國境內支付，並由該公司技術服務費用項下負擔，亦即被上訴人系爭薪資所得，非屬代收轉付性質，而係台糖公司為取得該技術服務收入所給付之必要成本及費用，被上訴人因受僱公司目的，至境外其他公司提供技術服務，自屬出差性質，不因時間長短而有別，是原處分認被上訴人八十七年度取自越台糖業公司之薪資所得九四四、○八七元，係台糖公司所給付，乃核定其薪資所得九四四、○八七元，併課其當年度綜合所得稅。揆諸前開規定與說明，並無不當。被上訴人所主張所得稅法第二條及第八條第三款規定，即揭櫫所得稅之課徵以「屬地主義」為原則，上訴人主張「受僱行為發生於境內之事實」、「因受僱公司目的，至境外其他公司提供技術服務」之情形，亦應依所得稅法課徵綜合所得稅，已超越法律適用之層次，而進入法律修改之範疇，據此理由主張課稅，違反稅捐法定主義之原則；另依目前我國所得稅法，勞務報酬是否課徵綜合所得稅，係以勞務提供第是否在中華民國境內為憑，其雇主係在國內或國外則非所問，財政部相關函示，若與所得稅法屬地主義之精神有違，則應排斥不予適用等語，要無可採。綜上所述，原審論以綜合所得稅課徵採屬地主義見解，而未審酌被上訴人係因雇主目的出差國外，其受僱行為發生於中華民國境內之情形，致認事用法容有違誤。上訴人執以指摘，非無理由，應將原判決廢棄，又本件係因原審對於確定之事實適用法規不當而廢棄原判決，依該事實已可為裁判，本院爰自為判決，駁回被上訴人在第一審之訴。

據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第二百五十六條第一項、第二百五十九條第一款、第九十八條第三項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 法 官徐　樹　海

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　王 褔 瀛