最高行政法院(含改制前行政法院)94年度判字第00396號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　94年度判字第00396號

上訴人

基隆市稅捐稽徵處

代表人

甲○○

被上訴人

乙○○

上列當事人間因地價稅事件，上訴人對於中華民國92年9月30日臺北高等行政法院91年度訴字第2735號判決，提起上訴。本院判決如下：

主文

理由

本件被上訴人所有坐落基隆市○○區○○段797地號等44筆土地，經上訴人核定民國89年地價稅為新臺幣（下同）1,450,653元。被上訴人不服，主張上開土地，其中坐落基隆市○○區○○段728、797、798、799、800、801、802、980地號等8筆土地，因88年土地重測面積已縮小，致生糾紛，並經基隆市政府召開數次調解會，請暫緩課稅，俟面積確定後再行課稅並核退其多年溢繳之稅金。申請復查，經復查決定以其中深美段797、798、799、800、801、802地號等6筆土地重測面積已確定，89年度地價稅改課為1,441,197元。被上訴人不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟，求為判決：「⒈訴願決定及原處分均撤銷。⒉請求判命上訴人應退還自83年至87年溢繳之地價稅，金額由上訴人核定。⒊深美段980地號土地，自87年至公告確定之日止，免徵地價稅。」，經原審判決：「訴願決定及原處分（包括復查決定）關於駁回被上訴人申請退還坐落基隆市○○區○○段728、797、798、799、800、801、802地號等7筆土地，自83年至87年溢繳之地價稅部分撤銷，上訴人應計算上開7筆土地自83年至87年溢繳之地價稅之金額，退還被上訴人。被上訴人其餘之訴駁回。」

，上訴人就其不利部分提起上訴，被上訴人就其敗訴部分未提起上訴，故本件僅就上訴人上訴部分予以審理，合先敍明。

被上訴人主張：（一）被上訴人所主張者，乃上訴人過去歷年以不正確而過多之土地面積為基礎，計算並對被上訴人課徵不當稅額。對此，被上訴人主張上訴人應返還其多收部分之稅額，應為合理。因有課稅之客體而據以為課征地價稅，無客體之存在者不應課稅，既然稅之客體土地不存在，自然不能課稅，況被上訴人所有土地未曾因經過天災地變而改其地形地貌或流失減滅，即可證明重測時確認之新面積為真實面積，重測前原登記較多863.12平方公尺之面積事實上並不存在。按公法上不當得利之規定，無法律上之原因而受利益，致他人受損害者，應返還其利益﹔雖有法律上之原因，而其後已不存在者，亦同。被上訴人所多繳稅款從一開始其課稅之法律原因（不存在土地面積）即不存在，上訴人逐年對被上訴人溢徵之地價稅款為應返還之不當得利，則不論行政機關間（即上訴人與地政機關間）內部應作何更正或其他手續，乃行政部門間之問題，與被上訴人要求返還其不當得利無關，上訴人所引函釋亦違反公法上不當得利之規定，不論適不適用稅捐稽徵法退稅之規定，也應返還被上訴人其不當得利，其理不辯自明。（二）被上訴人信賴土地登記絕對效力而為對價交易買賣行為，其結果是多付了2,300坪的土地價金，也溢繳了多年的地價稅賦。若如上訴人所稱土地登記有絕對效力者，被上訴人應繼續擁有原登記土地之面積，如此便無面積增減、稅金退補等爭議，亦無需有本案訴訟。被上訴人同意並擁護登記之絕對效力，但是上訴人所指之登記絕對效力究竟適用於重測前面積或重測後面積？則有待商榷。（三）就深美段980地號而言，其土地自民國88年重測實施至今已逾4年半，尚未完成公告確定程序，依土地稅法第22條第3、第4款規定，因其受限不能建築，且該土地一直以來都作為農業用地使用，如此深美段980地號土地自87年重測實施日起至公告確定之日止，應適用田賦徵收之規定，可免徵地價稅。（四）88至90年度地價稅案，上訴人均對被上訴人之稅款加計遲延利息，遲延責任與原因非屬被上訴人，怎奈將遲延之責罰加諸被上訴人而要求支付遲延利息，是不罪而罰。關於88年度地價稅事件被上訴人係依稅捐稽徵法第21條、第28條之規定訴請退還溢繳地價稅；本案即89年度地價稅事件，被上訴人則依公法上不當得利之規定請求上訴人返還其不當得利。兩事件間起訴基礎並不相同。

上訴人則以：（一）系爭土地面積於88年重測前土地登記簿即有載明，上訴人係依地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資料核定，按土地稅法第43條規定「依本法所為之登記，有絕對效力」，及土地登記簿上所載之面積據以課徵地價稅，其課徵即有法律上原因，又依財政部68年8月9日台財稅第35521號、財政部69年5月10日台財稅第33756號函釋規定，重測結果其因新舊面積之增減相較之下，致有多繳稅款情事者，且既非地政機關作業上之疏忽所致，又未經地政機關依法定程序更正登記，基於土地法第43條規定土地登記有絕對效力之規定，上訴人應無適用法令錯誤或計算錯誤溢繳情事。（二）而就土地交易市場而言重測前移轉行為如係屬對價交易行為買賣雙方所信賴必為地政機關登記簿上所載之面積，若土地法第43條規定土地登記絕對效力遭否認，土地交易行為則無足供信賴之依據，因此財政部上開二函釋係在於彰顯土地法第43條之效力及維護土地登記制度之確定性，故上訴人依上開函釋課徵地價稅依法有據，於法尚無不合。（三）況被上訴人88年地價稅行政訴訟事件，仍繫屬臺北高等行政法院時已就同一內容（83年至87年間溢繳金額全數核退）更行起訴，經臺北高等行政法院90年度訴字第4639號採信上開兩函釋規定並駁回原告之訴在案，並經最高行政法院92年10月16日92年度判字第1380號判決確定在案。

原審為不利上訴人部分之判決無非以：（一）上訴人（原處分機關）依財政部68年8月9日台財稅第35521號函釋、財政部69年5月10日台財稅第33756號函釋，及其解釋之依據：稅捐稽徵法第28條規定，認為其由重測而減少面積者，倘其減少面積之原因非出於地政機關作業上之疏失所致，即不得申請退還稅款為論據。惟就法理而言，稽徵機關應退還稅款之事由，除稅捐稽徵法第28條所定因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款外，如繳納之時即無法律上之原因，因徵納雙方均不知該事由之存在，以致誤繳者，該項誤繳即屬無法律上之原因課徵，屬於公法上不當得利，依法亦應退還該筆稅款，因之，在地價稅方面，倘在課徵當時計算地價稅之面積並無錯誤，而因事後之原因，例如地震、水災，致土地流失等情形，因課徵當時面積並無錯誤，其課徵有法律上之原因，並非不當得利，自無請求退還稅款之理由，惟若課徵當時，納稅義務人所有之土地面積並無土地登記簿上所載之面積，卻因地政機關測量時未發覺，以致登記簿上所載面積與實際面積不符，待實施重測後始發覺其情者，因課徵當時即無地政機關登記簿上所載之面積，稽徵機關根據該登記簿上所載面積核課，實質上係屬錯誤，國家不應保有不當得利，致人民受損害，此種因不知無課徵基礎而誤課之不當得利，依法亦應返還，財政部上開解釋未注意及此，尚非妥適，上訴人依據該解釋，駁回被上訴人退稅之申請，自非適法，訴願決定予以維持，亦有可議，被上訴人就此部分訴請撤銷為有理由，應予准許，惟地價稅係以累進稅率課徵，被上訴人所有已重測確定減少面積之7筆土地，其應退還之稅款若干，應由上訴人計算始能確定，是就被上訴人請求上訴人退還稅款部分，應由原審撤銷後，由上訴人依原審判決意旨，計算其應退稅款之金額退還被上訴人等語為論據，固非無見。

本院查：按在稅法上，稅捐稽徵法第28條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」

，學者及實務見解均認其為公法上即稅法上不當得利返還請求權之一例（參陳清秀稅法總論第3版第448頁及改制前本院86年8月份庭長評事聯席會議決議）。本件被上訴人以所有坐落基隆市○○區○○段728、797、798、799、800、801、802地號等7筆土地，因土地重測面積減少，被上訴人認溢繳83年至87年之地價稅，前於上開土地88年度地價稅行政訴訟事件，被上訴人依稅捐稽徵法第21條、第28條之規定訴請退還本件土地自83年至87年溢繳地價稅，經原審法院以90年度訴字第4639號受理在先，被上訴人復於系爭土地本件89年度地價稅行政訴訟事件（起訴日期91年7月16日），依公法上不當得利之規定請求上訴人返還其不當得利。

依上開之說明，應係就已起訴之事件，於訴訟繫屬中更行起訴，就此是否為同一事件之訴訟合法要件，原審法院本應隨時依職權調查之事項，未予調查，致未以其訴不合法，依行政訴訟法第107條第1項第7款規定，予以裁定駁回，而為被上訴人勝訴之判決，已有可議。又查受理在先之原審法院90年度訴字第4639號，已於91年6月20日判決駁回被上訴人之訴，被上訴人提起上訴，亦經本院於92年10月16日以92年度判字第1380號判決駁回上訴確定在案，有上開判決附於本院卷可稽，本件已應為該判決既判力所及。原審法院於92年7月1日判決：「訴願決定及原處分（包括復查決定）關於駁回被上訴人申請退還坐落基隆市○○區○○段728、797、798、799、800、801、802地號等7筆土地，自83年至87年溢繳之地價稅部分撤銷，上訴人應計算上開7筆土地自83年至87年溢繳之地價稅之金額，退還被上訴人。」，即有違誤，上訴意旨指摘原審判決上開部分違背法令，為有理由，爰由本院予以判決廢棄，並駁回被上訴人在原審此部分之訴訟。至兩造其餘實體上之爭執，已無予審究必要，併此敍明。

據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第256條第1項、第259條第1款、第98條第3項前段，判決如主文。

第五庭審判長法 官　趙　永　康

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異