最高行政法院(含改制前行政法院)94年度判字第01802號｜法律人

最　高　行　政　法　院　判　決 94年度判字第01802號上　訴　人　台昌樹脂企業股份有限公司代　表　人　乙○○ 被上訴人　財政部臺灣省南區國稅局代　表　人　甲○○ 上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國93年5月18日高雄高等行政法院93年度訴更字第7號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由壹、本件上訴人主張：查上訴人於歷次之書狀及發回後之民國（下同）93年3月23日準備書狀中，均提出相關之薪資、伙食費印領清冊及各類所得扣繳憑單可稽，是上訴人按實取得製作帳證，並詳盡申報之義務，依所得稅法第32條與行為時營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第71條第1項第11 款規定，以費用列支，於法並無不合。惟原審未依職權詳加調查及認定，且於判決書內亦未予說明真偽如何？是否可予以採納？與本案之關聯性如何？得心證之理由如何？顯有行政訴訟法第243條第2項第6款判決不備理由之違背法令。次查86年度蔡明哲在境外有309天、卓勛修344天、沈銘朗231 天、蔡恍穎177天、黃祖康166天及曾振春100天等情，既為兩造所不爭執，然各該上訴人員工是否均為上訴人因業務上之需要而派駐於國外出差？究竟是連續停留於境外，或是進出頻繁？每次進出境之期間為何？日數為何？此項疑義，關係上訴人所給付各該員工於派駐國外期間之薪資及伙食費，被上訴人予以全部剔除是否合法？原審未進一步訊問認同調查及認定，仍然以蔡政勳不夠詳盡之供述內容，而推測上訴人各該員工並非從事本業，實亦有判決不備理由之違背法令。另查上訴人為製造高分子化學產品之廠商，所製造之樹脂僅為半製品，且上訴人營業以外銷為主，必須派員常駐國外以應付客戶需求，上訴人之員工蔡明哲等6人，需經常出差香港，此有上訴人所提出之旅費報告在卷可證，而渠等申報出差期間較實際滯留境外時間為短，乃因員工請領差旅費係扣除應由經銷商支付出差人員之相關旅費後，除駐外期間才得向公司請領，故帳列申報出差期間自然比實際留滯境外期間為短。而未予列報出差費部分，上訴人亦曾提示出差報告單及經銷代理契約供被上訴人核對，於復查及訴願中均有說明系爭員工未列報出差費係由香港經銷商負擔，經銷契約內亦有註明，並有協議書中譯本，86年度現金支出傳票在卷可稽。依論理及經驗法則，若上訴人之員工依實際出境日數全部均予以列報差旅費入帳，則上訴人尚有一大筆之營業費用可以列為減少課稅所得額，上訴人依誠實信用原則僅就實際支出列帳，卻反而被質疑，豈非鼓勵不法？基上，原判決認為上訴人員工未列報出差費而滯留境外，相關費用難認為屬經營本業及附屬業務之費用或損失，被上訴人仍得依比例剔除該期間薪資及伙食費，並剔除滯留境外「非出差期間」員工列報之薪資及定額伙食費，原判決判斷之基楚，顯然已違反論理法則及經驗法則。此外，依卷內上訴人於91年3月16 日所呈報之各出差員工「出差申請單」，分別均已載明出差事由，出差地點、出差日期及工作日誌，並詳列出差期間客戶名稱等，其他員工亦均有類似之記載，原審謂上訴人無明確之期間及工作內容，顯有卷證不相符合之判決理由矛盾。又各該出差之員工，所從事之工作均是為公司提供國外客戶售後服務、專業技術指導，或針對客戶之需求開發產品、試車，或向各經銷商、直接客戶催收貨款，當然屬於上訴人業務範圍內，而國外客戶要求如何之售後服務？如何之專業技術指導？需求如何之產品？試車之過程產生如何之問題？貨款分別是否已給付？各類狀況均有所不同，依經驗法則，往往必需各該員工赴國外現場始能了解，並進行上述之工作，因此由各該員工依其實際之工作需要自行決定如何申報差旅費，即那些日數由代理商支付，那些日數由公司支付，此乃符合一般之常情常理，原審卻認為與一般公司之人事管理制度相悖，其認定根本違背經驗法則及論理法則。況依卷內興聯企業有限公司（下稱興聯公司）之「出差申請表」，亦均註明出差日期、申請人、部門、出售期間、工作內容說明等，均已分別說明配合上訴人沈銘朗、或曾振春、或黃祖康前往拜訪鞋村客戶、或紙加工客戶、或印刷客戶（各該客戶之名稱地址上訴人並均已列表呈報，有卷可稽），與上訴人各員工所記載之「出差申請單」內容均符合，如此明確之記載又豈能謂無工作內容？而出差之前，上訴人既未能了解客戶需求及技術、生產之實際問題狀況，又豈能事先即能預測必需停留多久？原審卻認為「衡諸常情」亦有未合云云，顯然違背吾人日常生活之經驗法則及論理法則。另蔡政勳既出庭證稱，仍有臨時性的派駐人員，雖亦證稱「原則上」出差天數以一個禮拜為準云云，但既屬原則，仍應視國外客戶之實際需求彈性調整出差期間，不能以蔡政勳未詳盡之供述為認定之唯一依據。末查興聯公司係設立於香港之公司，我國相關之法律有無規定可要求興聯公司必須提供相關之會計憑證以供我國稅捐機關查核？興聯公司所在之香港法律，有無規定其有義務應提供與臺灣廠商往來支出之會計憑證，供我國稅捐機關審查？且被上訴人從未要求上訴人要提供香港之興聯公司為上訴人各該員工支出差旅費之會計憑證供其查核，在核定稅額時，即逕依比例剔除薪資及伙食費。且於申請復查、提出訴願之期間，亦未曾為上述之要求。上訴人提起行政訴訟期間，被上訴人僅係抗辯各該員工出差期間或比實際留滯境外期間為短，或並未申報出差費，難認為滯留境外期間之相關費用，與上訴人業務有關云云。則原判決所謂興聯公司之會計憑證係本案之重要證物，當時尚未逾5年之保存期間，上訴人都未加以保存，此項要求保存興聯公司之會計憑證，究竟所依據之法規為何，原審未於理由項下記載此項攻擊防禦方法之法律上之依據及事實上之判斷基礎，亦有判決不備理由之違背法令，爰請求廢棄原判決。貳、被上訴人未提出上訴答辯狀。參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查，上訴人86年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本新臺幣（下同）381,372,262元，薪資支出16,661,673元、伙食費640,800元，經被上訴人初查結果，依比例剔除其所列報員工蔡明哲等6人滯留境外之非出差期間之薪資及定額伙食費支出，計剔除營業成本薪資858,766元，伙食費29,412元及營業費用薪資2,392,847元，伙食費49,163元，核定營業成本377,659,946元，薪資支出14,268,826元，伙食費591,637元之事實，有各類所得資料申報書、上訴人薪資表、扣繳憑單、旅費表、被上訴人核定通知書、談話筆錄等影本附於原處分卷可稽，足堪信實。次查，上訴人之總經理蔡政勳於88年10月8日在被上訴人所屬臺南縣分局製作談話筆錄時表示上訴人未派駐人員於國外，原則上出差之天數以一個禮拜為準等語，然經被上訴人於查核時向內政部警政署出入境管理局調閱上訴人員工薪資所得總額在50萬元以上人員之出入境資料，86年度蔡明哲滯留境外309天、卓勛修344天、沈銘朗231天，蔡洸穎177天、黃康祖166天及曾振春100天等情，此為兩造所不爭執，並有蔡政勳前述談話筆錄、準備程序筆錄、上訴人86年度營所稅覆核報告等附於原處分卷及原審卷可稽。觀諸前述蔡明哲等6人於86年度均長期滯留境外，顯非證人蔡政勳所稱之出差天數以一週為準之上訴人臨時性派駐國外人員，是自難僅憑證人蔡政勳先後不一之證言，遽認前揭蔡明哲等6人確係上訴人於86年度派駐國外從事本業之員工。又依上訴人提出其與香港進口商興聯公司及耀昇行之經銷代理契約，雖約定由上訴人提供該代理商其客戶技術支援以解決客戶在生產線上碰到的問題，而在上訴人提供技術支援或其他服務時，所有上訴人派出之出差服務人員之開銷，包括交通、住宿、以及膳食費用均由代理商負擔。然依上訴人所提出之興聯公司86年度現金支出傳票3張，該傳票7月2日支付蔡洸穎之交通費、餐費、酒店費（5月4日至7月2日計4天）港幣5,482元，而蔡洸穎本年度滯留在港期間計177日，向上訴人申請出差費日數23日；6月3日支付蔡明哲交通費、餐費、酒店費（5月18日至6月2日計4天）港幣5,982元，而蔡明哲本年度滯留在港期間計309日，向上訴人申請出差費日數31日；8月4日支付卓勛修交通費、餐費、酒店費（6月20 日至8月4日計4天）港幣5,012元，而卓勛修本年度滯留在港期間計344日，向上訴人申請出差費日數22日等情，此為兩造所不爭執，並有上訴人與其經銷商興聯公司及耀昇行之經銷商協議書中譯本2份、興聯公司前揭86年度現金支出傳票影本3張附卷足按。是證人蔡明哲等6人於86年度向上訴人申請出差日數及由經銷商興聯公司給付差旅費日數之合計日數仍與其6人實際滯留香港日數相距懸殊，自難僅憑上訴人所提前述經銷商協議書2份及興聯公司86年度現金支出傳票影本3紙，遽認前述蔡明哲等6人於86年度除向上訴人所申請出差之日數外，其餘之出差旅費均由上訴人上述之經銷商興聯公司及耀昇行所支付。另惟衡諸常情，公司派遣人員往國外出差，每次均應有明確之期間及工作內容，當無於工作內容不確定時，先長期派駐人員於國外，再由員工依其實際之工作內容決定如何申報差旅費，是證人蔡明哲、卓勛修、沈銘朗、黃祖康、曾振春等前述之證詞，顯與一般公司人事管理制度相悖，亦難遽採。再查，依上訴人所提出之其公司員工出差申請單及興聯公司出差申請表、業務報告，雖有上揭證人沈銘朗、黃祖康、曾振春86年度於上訴人之出差申請單及興聯公司與證人沈銘朗、黃祖康、曾振春配合出差之員工之出差申請表及相關之業務報告等為據，惟上述上訴人之出差申請單每次申請出差日數均長達數月，其工作日誌則均僅載明客戶公司之名稱，並無詳細之工作內容，且多數係以週為單位而為記載，另興聯公司之出差申請表其記載之出差期間亦均屬長期出差，其說明則僅係概略稱配合上訴人上述證人前往拜訪客戶乙節，此均有上訴人所提之上述上訴人及興聯公司之出差申請表可憑。然此顯與上訴人之總經理蔡政勳於前述談話筆錄時所稱原則上出差之天數以1個禮拜為準不符，且其出差地點究竟至何處，何以興聯公司於香港之員工亦須長期出差，且衡諸常情，若上訴人上述員工前揭長期出差之差旅費，確均由興聯公司支付，興聯公司亦應有更為明細之會計憑證可供為證。末按稅捐稽徵程序，稅捐稽徵機關雖應依職權調查原則而進行，然有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而納稅義務人亦有申報協力之義務。經查，上訴人不服被上訴人本件之原核定處分，於89年7月10日即向被上訴人提出復查申請，有上訴人之復查申請書附於原處分卷可按，而興聯公司若確有為上訴人之員工即蔡明哲等6人支出前述之差旅費，則上揭興聯公司之會計憑證，顯係本案之重要證物，當時尚未逾5年之保存期限，上訴人卻未加以保存，而證人蔡明哲、卓勛修、沈銘朗、黃祖康、曾振春等於原審之證詞，既如前述尚難遽採，是本件亦難僅憑上訴人所提出之其公司員工出差申請單及興聯公司出差申請表、業務報告等資料，而為上訴人有利之認定。綜上所述，被上訴人依比例剔除上訴人員工蔡明哲等6人滯留境外之非出差期間之薪資及定額伙食費支出，核定營業成本377,659,946元，薪資支出14,268,826元，伙食費591,637元，並無不合，復查決定及訴願決定遞予維持，核無違誤，乃判決駁回上訴人在原審之訴。肆、本院查：（一）、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「經營本業及附屬業務以外之損失，或家庭之費用，及各種稅法所規定之滯報金、怠報金、滯納金等及各項罰鍰，不得列為費用或損失。」分別為行為時所得稅法第24條第1項、第38條所明定。次按「營利事業職工之薪資，合於左列規定者，得以費用或損失列支：一、公司、合作社職工之薪資，經預先決定或約定執行業務之股東、董事、監察人之薪資，經組織章程規定或股東大會或社員大會預先議決，不論營業盈虧必須支付者。」、「薪資支出：．．．十一、薪資支出之原始憑證，為收據或簽收之名冊，其由工會或合作社出具之收據，應另付工人之印領清冊，職工薪資如係送交銀行分別存入各該職工帳戶者，應以銀行蓋章證明存入之清單予以認定。」亦為行為時所得稅法第32條第1款、查核準則第71條第1項第11款分別定有明文。營利事業職工之薪資，如依所得稅法第32條第1款之規定支給，並有薪資支出之原始憑證者，自應就其實際營業情形核實予以認定，方符實質課稅之公平原則；而所謂就其實際營業情形核實認定，係指營利事業就其所支出之薪資屬其所經營之本業及附屬業務者。本件上訴人於86年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本381,372,262元，薪資支出16,661,673元，伙食費 640,800元，經被上訴人依比例剔除其所列報員工蔡明哲等6人滯留境外之非出差期間之薪資及定額伙食費支出，計剔除營業成本薪資858,766元，伙食費29,412元及營業費用薪資 2,392,847元，伙食費49,163元，核定營業成本377,659,946元，薪資支出14,268,826元，伙食費591,637元。上訴人不服，申請復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟，前經原審以90年度訴字第2083號判決將上訴人之訴駁回。嗣經上訴人提起上訴後，本院以92年度判字第1829號判決將原判決廢棄，發回原審更為審判。原審更審判決斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，關於上訴人所列報員工蔡明哲等6人滯留境外期間，與證人蔡政勳（即上訴人之總經理）在被上訴人臺南縣分局之談話筆錄所記載上訴人員工國外出差期間之情節顯然不符；上訴人所提出之憑證、證據、證人蔡政勳、蔡明哲、卓勛修、沈銘朗、黃祖康、曾振春等之證詞，及被上訴人所提出之證據之取捨；本件調查證據之結果，尚不足以認定上訴人員工蔡明哲等6人滯留境外之期間，所列支之薪資及定額伙食費，均係從事其所經營之本業及附屬業務者，基於實質課稅原則，乃核實認定，剔除無法確切證明係從事其所經營之本業及附屬業務部分之費用或損失，以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論斷，是原判決以被上訴人依比例剔除上訴人員工蔡明哲等6人滯留境外之非出差期間之薪資及定額伙食費支出等，核定營業成本377,659,946元，薪資支出14,268,826 元，伙食費591,637元，認事用法，均無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令或理由不備之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令或違背經驗法則或違背論理法則之情形。（二）、上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　94　　年　 11　　月 17 　　日第一庭審判長法官　葉　振　權法官　陳　秀　美法官　劉　鑫　楨法官　吳　明　鴻法官梁松雄以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　94　　年　　11　　月　　18　　日書記官　陳　盛　信

最高行政法院(含改制前行政法院)94年度判字第01802號

關鍵資訊