最高行政法院(含改制前行政法院)94年度判字第02116號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 94年度判字第02116號

上訴人

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

乙○○

被上訴人

甲○○

訴訟代理人

陳井星律師

送達代收人丙○○

上列當事人間因贈與稅事件，上訴人對於中華民國93年5月5日臺北高等行政法院92年度訴字第265號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、被上訴人於原審起訴主張：被上訴人於民國81年12月29日出售持有宏亞食品股份有限公司（下稱宏亞公司）未上市股票予案外人馬菀菁，計783,000股，共計新臺幣（下同）10,966,000元，上訴人以本件屬遺產及贈與稅法第4條之贈與，予以補徵贈與稅2,311,850元。惟查系爭股票原為被上訴人之父即宏亞公司總經理張添所有，信託被上訴人之名義登記。本件交易標的為尚未上市而正預備公開發行上市之宏亞公司股票，而買方馬菀菁之配偶李安皓係任職宏亞公司，並為當時公司栽培之幹部，對宏亞公司營運及日後成長認有高獲利之期待可能，雙方基於誠信之相互信賴，遂協議買方自82年起分十年期，無息繳付價款每月91,385元至91年12月止，買方如未能如期支付價款，賣方保留「買回」之權利。是本件買賣雙方之法律行為，悉依民法相關規定辦理，並無非常規交易情形。上訴人如主張本件買賣係屬虛偽者，依最高法院48年台上字第29號判例意旨，應對被上訴人贈與之事實負舉證責任。本件非二親等間之買賣，亦無不相當代價移轉股票或其他特別關係，上訴人在無任何查核舉證之資料，以推論之論述為採證核課之方式，自屬違法課稅。另與本案同時由被上訴人之父張添就案外人張逸彥出售相同張數與價款之宏亞公司股票予訴外人吳哲維之贈與稅事件，業經上訴人92年10月17日北區國稅法二字第092OO32741號復查決定准予註銷贈與稅，本件更無相反處分之理由。請撤銷訴願決定及原處分等語。

二、上訴人則以：本件系爭股票之移轉，買賣總額逾千萬元，被上訴人雖提示有買賣契約書、證券交易稅單及已收款部分之分期付款收付明細表，惟被上訴人主張其股票價款係以現金收付，而未能提示具體收付資金流程之存提款資料，行政訴訟起訴階段，被上訴人雖提出本件查獲後馬菀菁於92年1月2日匯來尾款兩期共182,770元之資料，以支持係屬「買賣」行為之主張，然依社會常情，出售股票，無非在求立即或短期內獲得現金，本件價款竟約定以無息、分期10年、按月給付之方式，且無任何保證，即率爾將股票移轉其名下，顯有違一般經驗法則，要不足以認定系爭約定價款10,966,000元馬菀菁確有支付資力及已完全支付，以證明其買賣為真實之主張。本件應為通謀虛偽之買賣行為，則其通謀作成之買賣契約，應適用關於贈與的法律行為之規定，課徵贈與稅2,311,850元。被上訴人如認本件係為買賣而非贈與行為，自應就其主張有利於己之事實，盡其提出證據以證明其為真實之責任，俾否定上訴人原處分之合法性。至被上訴人所舉上訴人92年10月17日北區國稅法二字第0920032741號函所為復查決定，准予註銷贈與稅之案例，與本案無關，自無應一體適用之餘地等語，資為抗辯。

三、原審以：被上訴人主張系爭股票係買賣並非贈與，業據提出買賣契約書、款項收付明細正本、馬菀菁收入證明及為上訴人所不爭執之證券交易稅繳款書影本為證。而上訴人並未查獲被上訴人與馬菀菁間有何親屬關係，則依一般經驗法則，被上訴人無贈與價值1千餘萬元系爭股票之動機存在；且依證人張添到庭證述，馬菀菁之夫李安皓為宏亞公司副理，該公司於81年間經輔導股票上市期間，為分散股權乃將部分股權讓與高級職員，除李安皓外，尚有吳哲維、趙焜煌亦有相同情事，後二者前經上訴人認涉有贈與情事，惟均經訴願決定撤銷在案，而本件轉讓股票實係其所有轉讓與馬菀菁，價款確實以現金逐期交付由其收受等語。並書面補充說明宏亞公司支付薪金方式為一般職員以郵局劃撥，課長、經理級以上在91年2月以前係以現金袋方式發放；另宏亞公司早期成立即有印製股票，並於83年辦理股票公開發行後完全依據證券管理之規定重新印製合乎市場交易流通之股票，87年上櫃，90年股票由上櫃轉上市等語。經查，系爭交易標的當時為未上市且預備上市之宏亞公司股票，其交易特定對象通常必須對公司業務狀況熟稔者，則李安皓為宏亞公司高級職員，對公司業務經營狀況熟稔；而上訴人之父張添出售上開股票，以長期無息分期付款方式繳付股款作為對公司高級員工之獎勵，並達上市分散股權之需要，另約定如未依約付款時（一般而言，應係發生在公司經營虧損，投資之股票無利可圖時），得以原價收購原有股票，衡諸經驗法則亦無不合。另被上訴人及馬菀菁雖未能提出詳細交付資金資料，但被上訴人已提出馬菀菁薪資清單證明其與配偶李安皓有支付能力。另參諸上訴人所查得之馬菀菁全戶（包括配偶、子女）85年度至91年度綜合所得稅申報核定資料：85年度全戶綜合所得總額2,198,177元、86年度全戶綜合所得總額2,899,385元、87年度全戶綜合所得總額2,826,032元、88年度全戶綜合所得總額1,147,733元、89年度全戶綜合所得總額1,976,482元、90年度全戶綜合所得總額2,346,424元、91年度全戶綜合所得總額680,187元，其每年應納稅額在10餘萬元至20餘萬元之間（未包含馬菀菁小學教員免稅所得），足證其尚非無每月支付9萬元之資力；再參以馬菀菁各該年度獲配宏亞食品股份有限公司營利所得各為965,028元、1,621,245元、1,465,604元、0元、820,738元、1,710,145元及305,624元，合計680餘萬元（尚未包括81至84年度之股利所得），上訴人謂其無支付能力，要無可採；且由另方面觀察，一般而言，在非親屬間之贈與行為已與常情有違，更何況尚將每年盈餘配股（息）繼續逐年贈與，更屬不可能發生之事，原處分之認定違背常理，自不足採。末查在一般非親屬間之股票轉讓以買賣為常態事實，贈與則為變態事實，上訴人既主張本件為贈與，依舉證責任分配原則，即應就該變態事實負舉證責任；上訴人另主張本件買賣為通謀虛偽意思表示一節，依最高法院48年台上字第29號判例，上訴人亦應負舉證責任。上訴人就其主張為贈與一節，未能舉證以實其說，就被上訴人所舉證據，亦未證明為不實，則原處分逕予認定為贈與而補稅處罰，自屬尚有違誤，訴願決定予以維持，亦嫌疏略。因將訴願決定及原處分（復查決定）撤銷，著由上訴人調查被上訴人有無贈與之確證後，另為適法之處分。固非無據。

四、按贈與不以具親屬關係為成立要件；反之，具親屬關係之財產移轉，亦非必為贈與。遺產及贈與稅法之規定，雖期待所有納稅義務人均會誠實申報贈與稅，惟實際上仍有逃漏情事，上訴人本於稽徵職權，依稅捐稽徵法第30條規定，向買賣雙方進行調查，應非限定於親屬間之買賣。本件上訴人以被上訴人所持有系爭尚未上市而正預備公開發行上市之宏亞公司股票，其市價高於淨值，無出售上之困難，被上訴人不求馬菀菁儘早給付現金，竟將股票先予過戶，而價金於往後10年分期按月給付，並無任何擔保，且除查獲後最後兩期匯款人載明為馬菀菁以匯款方式處理外，其餘均以現金收付，而無客觀之資料以供佐證，有違常情，乃本於稽徵職權予以調查，依上開規定，並無不合。又行政法院於撤銷之訴，應依職權調查證據，行政訴訟法第133條定有明文。查依被上訴人提出之買賣契約，系爭股票價款分10年償還，每月91,385元，並提出自82年1月起至91年12月止由張添蓋章收受之「款項收付明細」為證，證人馬菀菁、張添亦證稱：89年以前每月由馬菀菁之配偶李安皓於每月領得薪水後在宏亞公司以現金交付予張添（張添為該公司總經理，李安皓為副理），89年李安皓離職後，李安皓仍每月親至宏亞公司交付現金91,385元等語。而89年後之繳款來源，據證人馬菀菁稱係自金融機構提款等語。則關於90年及91年提款之事實，距本件復查決定日期之90年10月29日不到1年，原審並非不得向金融機構調查馬菀菁夫婦同期間存款之提領情形，以作為被上訴人所提上開「款項收付明細」是否屬實之參考，遽以被上訴人夫婦有支付系爭價款之能力，認原處分違背常理，而未就被上訴人對於系爭價款有無支付之事實詳為調查審認，即予撤銷原處分，有違行政訴訟法第133條之規定。且上訴人於原審亦請求就李安皓離職以後所謂提領部分為調查及請求證人張添提出其所謂宏亞公司於81年間為分散股權而移轉系爭股票資料等語（見原審93年3月18日準備程序筆錄），此為上訴人重要之攻擊防禦方法，且攸關本件贈與是否成立，原審未予調查，亦未敘明不採之理由，遽予撤銷原處分，亦有判決不備理由之違法。本件事實尚欠明瞭，本院無從為法律上之判斷。上訴論旨，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為有理由。

據上論結，本件上訴為有理由，爰依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。

第四庭審判長法 官　趙　永　康

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異