最高行政法院(含改制前行政法院)94年度判字第00781號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　94年度判字第00781號

再審原告

乙○○○

再審被告

財政部臺灣省南區國稅局

代表人

甲○○

上列當事人間因遺產稅事件，再審原告對於中華民國92年10月30日本院92年度判字第1468號判決，提起再審之訴。本院判決如下：

主文

理由

一、按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。至於事實之認定或法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由。

二、本件再審原告之配偶馬福財於民國85年1月18日死亡，所遺財產由子馬嘉應、馬嘉聯、馬嘉良、馬嘉宏及再審原告等5人繼承。再審被告查獲上開5繼承人於85年4月10日辦理遺產稅申報時，未將被繼承人生前所遺彰化商業銀行股份有限公司東嘉義分行之存款新臺幣（下同）24,292元及死亡前3年內之贈與7,800,000元等遺產據實合併申報，致逃漏遺產稅2,328,016元，乃依遺產及贈與稅法第45條規定，處以所漏稅額1倍罰鍰計2,328,000元（計至百元止）。因該罰鍰處分書記載受處分人為上開5繼承人，而罰鍰繳款書卻記載受處分人僅再審原告。再審原告不服，申請復查，經再審被告復查決定撤銷原處分。再審原告仍不服，提起訴願，經財政部訴願決定不受理。嗣再審被告所屬嘉義市分局依復查決定以90年1月11日南區國稅嘉市字第90000540號函向上開5繼承人重發罰鍰繳款書（繳納期間展延至90年3月12日），惟上開5繼承人對重發之罰鍰繳款書未於法定期間內申請復查，而於90年10月30日向再審被告請求確認重發之違章罰鍰繳款書為無效之行政處分。經再審被告於同年11月1日回復略謂：「．．．，台端如仍有不服，請依行政救濟程序辦理，請查照。」再審原告遂對再審被告重發之罰鍰繳款書，依行政訴訟法第6條第1項規定，提起確認訴訟，請求確認該重發之繳款書無效。為高雄高等行政法院90年度訴字第1979號判決（下稱原審判決）駁回，再審原告提起上訴，經本院92年度判字第1468號判決（下稱原判決）駁回確定。再審原告以原判決有行政訴訟法第273條第1項第1款再審情形，對之提起再審之訴。

三、再審意旨略謂：原判決對重行送達之罰鍰繳款書認係新行政處分，惟該處分僅送達罰鍰繳款書，未製作罰鍰處分書，違反稅捐稽徵法施行細則第15條第1項規定：「稅捐稽徵機關依本法第50條之2規定為罰鍰處分時，應填具罰鍰處分書及罰鍰繳款書送達受處分人，如核定補繳稅捐時，應連同稅額繳款書送達之，其罰鍰及稅額之限繳日期並應一致。」本件未製作並送達罰鍰處分書，該處分當屬無效。稅捐稽徵法係行政程序法之特別法，應優先適用。原判決認該處分未違反行政程序法第111條規定，適用法規顯有錯誤。

四、經查原判決業已敘明：「按『行政處分有下列各款情形之一者，無效：一、不能由書面處分中得知處分機關者。二、應以證書方式作成而未給予證書者。三、內容對任何人均屬不能實現者。四、所要求或許可之行為構成犯罪者。五、內容違背公共秩序、善良風俗者。六、未經授權而違背法規有關專屬管轄之規定或缺乏事務權限者。七、其他具有重大明顯之瑕疵者。』『書面之行政處分自送達相對人及已知之利害關係人起．．．依送達、通知或使知悉之內容對其發生效力。』分別為行政程序法第111條及第110條第1項所規定。查違章案件應處罰鍰者，係由稽徵機關製作處分書並檢附罰鍰繳款書一併送達受處分人，故罰鍰繳款書係處分書之一部分，罰鍰繳款書與處分書合併為一行政處分。被上訴人90年1月4日南區國稅法字第90000476號復查決定書主文：『撤銷原處分。』故原處分已全部不存在，原審判決認上開復查決定僅撤銷該違章案件罰鍰繳款書，原罰鍰處分書並未予撤銷，固有未洽。惟查該復查決定理由已載：『．．．，原處分依首揭法條規定，按所漏稅額處以1倍罰鍰2,328,000元，並無不合，應予維持。惟本局處分書受處分人雖載明申請人等5 位繼承人，然填發之違章案件罰鍰繳款書卻僅以申請人1人為受處分人，依首揭法條及函釋規定不合，應予撤銷，重新向全體繼承人發罰鍰繳款書。』被上訴人重為處分時僅重行送達罰鍰繳款書，而未再製作處分書，雖嫌簡略，惟其以90年1月11日南區國稅嘉市字第90000540號函送上訴人罰鍰繳款書時，業於說明欄內敘明：『一、依據財政部臺灣省南區國稅局90年1月4日南區國稅法字第90000476號函副本辦理。二、本件原繳款書未詳列全部納稅義務人姓名而重新送達。』於罰鍰繳款書上繳納期間欄內並載：『依復查決定』，復於附註欄內記明：『．．．。二、對於罰鍰之處分，如有不服，請於繳納期間屆滿之翌日起30日內，將原繳款書或繳納收據影本連同復查申請書向稽徵機關申請復查。』則上訴人自可明瞭係依復查決定維持原處分，僅重發以5位繼承人為受處分人之罰鍰繳款書，該重發之罰鍰繳款書為一行政處分，並已附記救濟之方法，原審判決以其內容並無行政程序法第111條所定之情形存在，而駁回上訴人確認無效之請求，其判決結論尚無不合，仍應予維持。」再審意旨係對原判決前開事實認定及法律見解為爭執，揆諸首揭說明，自不得執為再審理由。且稅捐稽徵法施行細則第15條第1項對於罰鍰時應製作處分書及繳款書固設有規定，惟原判決並未以行政程序法第111條規定排除該細則規定之適用，僅認再審被告重發罰鍰繳款書而未重製罰鍰處分書雖有未洽，然此情形並非行政程序法第111條所定無效情形，而駁回再審原告之上訴。稅捐稽徵法施行細則第15條第1項及行政程序法第111條兩者規定事項不同，前者為稅捐稽徵機關鍰處分之程序規定，後者為無效處分要件，自無特別法之優先適用問題。本件再審之訴，顯無再審理由，應予駁回。

五、依行政訴訟法第278條第2項、第98條第3項前段，判決如主文。

第一庭審判長法 官　黃　綠　星

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異