最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第01254號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 95年度判字第01254號

上訴人

乙○○○ （送達代收人甲○○化北路168號15樓）

訴訟代理人

傅祖聲律師

訴訟代理人

趙儷玲律師

訴訟代理人

吳國樞

被上訴人

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和

上列當事人間因所得稅法事件，上訴人對於中華民國94年2月15日臺北高等行政法院93年度訴字第332號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

本件上訴人在原審起訴主張：被上訴人以昇陽電腦股份有限公司（下稱昇陽公司）於民國87年間支付新加坡商Sun MicrosystemsPte Limited公司（下稱新加坡公司）技術報酬服務金新臺幣（下同）975,015元，未依所得稅法第88條規定扣繳稅款195,003元，且未於規定期限補繳扣繳稅款，上訴人為昇陽公司負責人，遭被上訴人命補稅並處以3倍之罰鍰585,009元。惟依所得稅法第3條之規定，營利事業之總機構在中華民國境外取得非屬中華民國境內之來源所得者，依法即可免納營利事業所得稅。本案昇陽公司雖曾支付技術報酬服務金予新加坡公司，然新加坡公司所提供之相關諮詢服務工作，皆係在中華民國境外完成，其所有工作人員皆不須來台工作，依所得稅法第8條第3款之規定，應不屬於中華民國境內之來源所得，並不符合所得稅法第3條規定之課稅要件，應可免納營利事業所得稅。又依「中新避免所得稅雙重課稅及防杜逃稅協定」（下稱「中新租稅協定」）第7條第1項規定，新加坡公司就系爭技術報酬服務金僅應在新加坡領土內課稅，上訴人並無扣繳之義務。被上訴人命上訴人補繳稅款並處以3倍之罰鍰，實有適用法律違誤之情，爰請判決將原處分及訴願決定均撤銷。

被上訴人則以：上訴人為昇陽公司之負責人，亦即所得稅法第89條所稱之扣繳義務人，該公司於87年間給付新加坡公司產品諮詢服務費975,015元，原核定以該款項為技術服務報酬金，係新加坡公司在中華民國境內取得之其他收益性質，乃限期責令上訴人補繳應扣未扣之稅款195,003元，因上訴人逾限仍未辦理，原處分遂依所得稅法第114條第1款後段之規定，按應扣未扣稅款195,003元處3倍罰鍰585,009元，洵無不合等語，資為抗辯。

原審判決將原處分及訴願決定維持，駁回上訴人之訴，係以上訴人係昇陽公司負責人，亦即所得稅法第89條所稱之扣繳義務人，該公司於87年間給付國外新加坡公司之產品諮詢服務費975,015元，未依同法第88條規定按給付額扣繳20%稅款，被上訴人遂依同法第114條第1款規定，限期責令上訴人於90年10月15日前，補繳應扣未扣稅款195,003元並補報扣繳憑單，惟上訴人未於前述期限內辦理，乃依同法第114條第1款後段規定，按應扣未扣稅額處3倍罰鍰為585,009元。按「稱『企業所得或利潤』，不包括：．．．股利、利息、租金、權利金等項所得，公費或因管理、控制或監督貿易、事業或另一企業之其他活動所得之報酬；勞動或個人服務之報酬；或由經營船舶或航空器而來之所得。」「一方領土內之企業，除在他方領土內透過其常設機構從事營業外，其營業利潤應僅在該一方領土內可予課稅。如該企業如前所述透過其在他方領土內之常設機構從事營業者，該他方領土得就該企業之利潤課稅，但以僅對應歸屬該常設機構之利潤課稅為限」分別為中新租稅協定第3條第1款第6目、第7條第1項所規定。系爭產品諮詢服務中心服務費975,015元，依致遠會計師事務所說明書，係昇陽公司因銷售高科技軟硬體產品，銷售人員於銷售前整體性規劃，遇有困難時所需之諮詢顧問服務，由國外聯屬公司即新加坡公司予以支援解決，而完全發生在國外之諮詢服務費，勞務提供地亦完全在國外等語；是新加坡公司因「銷售人員於銷售前整體性規劃，遇有困難時所需之諮詢顧問服務」，係屬該公司因提供技術服務而收取費用，為上開中新租協定第3條第1款第6點所定因另一企業之其他活動所得之報酬，並非新加坡公司經營本業營業行為發生之所得。又該協定第7條第5款亦明定「利潤如包括本協定其他條款中分別有所規定之所得項目，各該條款之規定，應不受本條規定影響」，被上訴人認昇陽公司87年度給付新加坡公司之技術服務報酬975,015元，乃屬所得稅法第8條第11款在中華民國境內取得之其他收益，依法自無不合。次按在中華民國境內提供勞務之報酬，為中華民國來源所得，為所得稅法第8條第3款所明定。所謂「中華民國來源所得」，係指取自中華民國之所得，依同法第2條第1項規定：「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定課徵綜合所得稅。

」所謂「在中華民國境外提供勞務之報酬」，應指勞務提供之行為地及使用地均在國外者而言；至於勞務提供地在國外，而其使用地在國內者，因該勞務與在中華民國境內使用之因素發生連結關係，亦應認係屬「中華民國來源所得」；此揆諸同法第8條第6款專利權等特許權利，在中華民國境外提供智慧所取得之權利，因在中華民國境內供他人使用所取得之對價應課所得稅者，其理相同。上訴人主張反面解釋為「在中華民國境外提供勞務之報酬，非為中華民國來源所得」，容有誤解，尚無可採。綜上，新加坡公司取自昇陽公司之服務費，非屬免課所得稅之「在中華民國境外提供勞務之報酬」，則被上訴人依所得稅法第114條第1款規定，限期責令上訴人補繳應扣未扣之稅款195,003元，自無不合。又上訴人逾限仍未補繳應扣未扣稅款，縱認上訴人無故意，亦難謂無過失，被上訴人依同法第114條第1款規定，按應扣未扣稅額處3倍之罰鍰計585,009元，亦無不合，為其判決之論據。

本院查：所得稅法第3條規定：「凡在中華民國境內經營之營利事業，應依本法規定，課徵營利事業所得稅。」「營利事業之總機構在中華民國境內者，應就其中華民國境內外全部營利事業所得，合併課徵營利事業所得稅。．．．」「營利事業之總機構在中華民國境外，而有中華民國來源所得者，應就其中華民國境內之營利事業所得，依本法規定課徵營利事業所得稅。」依此規定，我國營利事業所得稅原則上係採屬人主義，對於總機構設於我國境內之營利事業，應就其境內外全部營利事業所得，合併課徵營利事業所得稅。但對於總機構設在境外者，不論其在我國境內有無固定營業場所或代理人，僅對其中華民國來源所得課徵營利事業所得稅，亦即例外採屬地主義。所得稅法第8條規定：「本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得：．．．3.在中華民國境內提供勞務之報酬．．．11.在中華民國境內取得之其他收益。」上開規定，係明定中華民國來源所得之範圍及認定標準。

所稱「在中華民國境內提供勞務之報酬」，係以勞務提供地是否在我國境內為準，凡在我國境內提供勞務之報酬，均為中華民國來源所得。至於勞務報酬由何人支付或由何地支付，在所不問。

又所得稅法第8條第11款所指「在中華民國境內取得之其他收益」，係以取得地是否在我國境內為準。所謂其他收益，係指所得稅法第8條第1款至第10款所定公司分配之股利、盈餘、勞務報酬、利息所得、租賃所得、權利金所得、財產交易所得、工商業等盈餘、競技及機會中獎所得等以外之所得而言。原判決以「在中華民國境外提供勞務之報酬」，應指勞務提供之行為地及使用地均在國外者而言；至於勞務提供地在國外，而其使用地在國內者，因該勞務與在中華民國境內使用之因素發生連結關係，乃亦應認係屬「中華民國來源所得」，將所得稅法第8條第3款之規定，勞務提供地在國外，而其使用地在國內者，認屬「中華民國來源所得」，已有適用法規不當之違法。次查，依致遠會計師事務所89年10月5日之說明書所述：「產品諮詢服務中心服務費 (ESC)，係因昇陽公司銷售產品為電腦相關高科技軟硬體產品，銷售人員於銷售前整體性規劃，遇有困難時所需諮詢顧問服務，由國外聯屬公司（即新加坡公司）予以支援解決，而完全發生在國外之諮詢勞務費」另其產品諮詢服務中心服務項目係「提供昇陽公司銷售人員有關銷售方面所需之產品知識，如技術上之基本架構、配置，以及提供潛在客戶之企業全面性整體的配套解決方案」，其計價方式係「每季根據所產生的收入金額計算收費，以每季營業費用除以全亞洲區總收入乘以台灣收入再加上5%服務費得之」

，是依上開說明，系爭「產品諮詢服務中心服務費」究屬所得稅法第8條第3款所定「提供勞務之報酬」？或屬同法條第11款所定「其他收益」？如屬「提供勞務之報酬」，則其具體作法如何？

係派員來台出差或以其他方式提供諮詢服務，即有再詳予調查審認之必要。原審未經查明，一方面認為被上訴人認昇陽公司87年度給付新加坡公司之技術服務報酬975,015元，乃屬所得稅法第8條第11款在中華民國境內取得之其他收益，依法自無不合；另一方面又指「在中華民國境外提供勞務之報酬」，應指勞務提供之行為地及使用地均在國外者而言，據以論駁上訴人所主張「在中華民國境外提供勞務之報酬，非為中華民國來源所得」，容有誤解，前後論述，不無矛盾，且對於如何認定系爭服務費應屬所得稅法第8條第11款之「其他收益」，而非同法條第3款之「提供勞務之報酬」，並未說明其所憑之證據及理由，自有未合。再查，「中新租稅協定」第7條第1款：「營業利潤：1.一方領土內之企業，除在他方領土內透過其常設機構從事營業外，其營業利潤應僅在該一方領土內可予課稅。．．．」第3條第1款第6目：「稱『企業所得或利潤』，不包括：．．．股利、利息、租金、權利金等項所得，公費或因管理、控制或監督貿易、事業或另一企業之其他活動所得之報酬。．．．」所謂「其他活動」所得之報酬，應指因「管理、控制或監督」貿易、事業或另一企業之報酬而言。原判決未予詳查「昇陽公司與新加坡公司有何因管理、控制或監督貿易、事業或另一企業之其他活動」關係，逕認新加坡公司因「銷售人員於銷售前整體性規劃，遇有困難時所需之諮詢顧問服務」，係屬該公司因提供技術服務而收取費用，為上開中新租協定第3條第1款第6點所定因另一企業之其他活動所得之報酬，並非新加坡公司經營本業營業行為發生之所得，亦有判決不備理由之違法。原判決關於上訴人應補繳應扣未扣稅款部分既有違誤，則其罰鍰部分即無可維持。上訴論旨，執此指摘原判決違背法令，求予廢棄，非無理由，應將原判決廢棄，發回原審法院審理，以符法制。

據上論結，本件上訴為有理由，爰依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。

第二庭審判長法 官　廖　政　雄

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異