最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第01941號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 95年度判字第01941號

上訴人

甲○○

訴訟代理人

施博文

被上訴人

財政部臺北市國稅局

代表人

乙○○

上列當事人間因所得稅法事件，上訴人對於中華民國94年5月26日臺北高等行政法院93年度訴字第2140號判決，提起上訴。本院判決如下：

主文

理由

一、緣上訴人係英川股份有限公司（下稱英川公司）之負責人，即所得稅法第89條規定之扣繳義務人，該公司於89年及90年1月給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之日商半導體廠商（SANYO）光罩處理費，分別為新臺幣（下同）3,611,250元及418,500元，未依同法第88條規定按扣繳率或扣繳辦法扣取稅款並依第92條第2項規定辦理，致短扣繳稅額722,250元及83,700元，案經被上訴人所屬中南稽徵所查獲，乃限期責令上訴人補繳應扣未扣稅款722,250元及83,700元，並依限補申報。上訴人不服，申請復查，未獲變更，循序提起行政訴訟。

二、本件上訴人主張：

（一）、光罩為製造積體電路過程中不可或缺之模具，其材料為平度非常平的玻璃，係將積體電路所需之電路圖案蝕刻於其上，然後交給生產積體電路之晶片製造廠使用，故為一有形產品。本案中關於光罩之性質為加工成本或技術費用，是否須扣繳，兩造爭執不一，亦無相關法規函釋可資適用。是以，光罩既涉及IC產業之專業知識，法院本於職權，自得向經濟部工業局等專業部門函請解釋，亦得交由專業單位（如臺灣光罩公司）加以鑑定，惟原審就此部分未加論究，違反行政訴訟法第133條之職權調查證據之規定，有判決不適用法規之違法。

（二）、所得稅法第88條規定應辦扣繳之所得並不包括營業收入。英川公司委託日商SANYO公司製作「光罩片」，該項費用即光罩處理費，所為給付者為貨款，即日商SANYO公司之營業收入，有日商SANYO公司開具INVOICE（發票）可證，是英川公司所為是項給付時，上訴人無扣繳義務。原判決就上訴人上開主張，未於理由中敍明其不採之理由，有判決不備理由之違法。

（三）、日商SANYO公司為英川公司製作光罩，供設計IC之用，故此項支出為英川公司設計IC之成本，此與財政部88年2月4日台財稅第000000000號及55年11月15日台財稅發第13470號函釋之前提事實不同，自無適用之餘地，被上訴人援引上開函釋以為上訴人補繳之依據，認事用法顯有違誤。

（四）、依財政部64年6月5日台財稅第34068號、65年8月30日台財稅第35817號函釋意旨所示，所得稅之課徵與否係以勞務提供地為依據。被上訴人以上訴人未就給付國外公司之營業收入辦理扣繳為由，命上訴人補繳，已違反所得稅立法理由及上開函釋意旨，更有違課稅實務之世界潮流。

（五）、會計師簽證報告中，系爭費用歸列為研究發展之業務成本費用項下，此乃係因會計師對於「光罩處理費」不熟悉所致，上訴人業於95年5月3日函請被上訴人將「研究費」科目調整至「營業成本」項下。

三、被上訴人除引用在原審所提之答辯外，另以：依行政訴訟法第242條及第243條第1項規定，對於高等行政法院判決上訴，若未具體說明原判決違背何項法令，不適用法規或如何適用不當之具體情事，即非主張原判決違背法令以為上訴理由。本件上訴人未對原審判決之違背法令有具體之指摘，其上訴難謂合法，應予駁回等語，資為抗辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果以：

（一）、日商半導體廠商SANYO係屬在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業，如有中華民國來源所得，自應依所得稅法第3條第3項規定課徵所得稅；本件英川公司給付日商SANYO公司之光罩處理費，依所得稅法第8條第11款、第88條第1項第2款、第89條第1項第2款、第92條第2項及各類所得扣繳率標準第3條第9款、財政部88年2月4日台財稅第000000000號函釋規定，核屬中華民國來源所得，自應按給付額扣取20%。

（二）、依卷附英川公司89年度之總分類帳及會計師之簽證報告所示，英川公司委託日商半導體廠商SANYO進行光罩處理程序所支出之光罩處理費，係列入研究發展之業務成本費用，被上訴人亦准予認列為費用扣抵，另參以該項支出89年水單，於匯款分類欄係記載「專業技術事務支出」，是被上訴人以上訴人實際上並未進口該項所謂之有形商品，依其水單記載，認屬專業技術事務支出之費用，應按給付額扣取20%稅款，自無不合。從而，被上訴人依所得稅法第114條第1款規定，限期責令上訴人補繳應扣未扣稅款並補報扣繳憑單，並無違誤，爰判決駁回上訴人於原審之訴等語。

五、本院按：

（一）、「本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得：六、專利權、商標權、著作權、秘密方法及各種特許權利，因在中華民國境內供他人使用所取得之權利金。十一、在中華民國境內取得之其他收益。」、「．．．營利事業之總機構在中華民國境外，而有中華民國來源所得者，應就其中華民國境內之營利事業所得，依法規定課徵營利事業所得稅。」、「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之：二、機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽或機會中獎之獎金或給與、退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸、非屬保險給付之養老金、執行業務者之報酬，及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得。」、「前條各類所得稅款，其扣繳義務人如左︰二、薪資、利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬、競技、競賽或機會中獎獎金或給與，及給付在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體之責應扣繳單位主管、事業負責人及執行業務者；納稅義務人為取得所得者。」、「扣繳義務人如有左列情形之一者，分別依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第八十八條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款。」行為時所得稅法第8條第6款、第11款、第3條第3項、第88條第1項第2款、第89條第1項第2款及第114條第1款分別定有明文。另「納稅義務人如為非中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，按左列規定扣繳．．．九、在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業，有上述所列各類所得以外之所得，按給付額扣取百分之二十。」復為各類所得扣繳率標準第3條第9款所明定。

（二）、本件上訴人係英川公司之負責人，即所得稅法第89條規定之扣繳義務人，該公司於89年及90年1月給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之日商半導體廠商（SANYO）光罩處理費，分別為新臺幣（下同）3,611,250元及418,500元，未依同法第88條規定按扣繳率或扣繳辦法扣取稅款並依第92條第2項規定辦理，致短扣繳稅額722,250元及83,700元，為原審依法認定之事實，上訴人對於給付系爭金額之光罩處理費給日商半導體廠商（SANYO），亦不爭執。上訴人雖以光罩係有形商品之買賣標的，並無代為扣繳之義務云云，惟光罩材料是石英玻璃等，光罩之處理係依據設計之程式，先在玻璃上塗上鎳鉻膜，塗上光阻，利用電阻束微影在光阻上畫出電路圖，利用根據光阻圖形蝕刻鎳鉻膜，再除去光阻，完成光罩。其處理程序需要高度技術，因此上訴人才將之送至日本處理，並於匯款水單上記載「專業技術事務支出」，足見本件系爭費用，係在支付前述高度技術，而非購買有形商品，至為明顯。亦不因上訴人事後將科目改為營業支出而受影響，從而上訴理由謂係有形商品之買賣標的並無可採。且如前所述，系爭金額之性質亦與向營利事業進貨進料，或購買物品所給付之價款之營業收入不同。至原審引用財政部88年2月4日台財稅第000000000號函，固與本件之性質不盡相同，惟其判決結論認屬專業技術事物支出之費用，並無不合。

（三）、上訴意旨以判斷外國人、事業或機構提供勞務是否需在勞務接受國課稅時，多以勞務之提供地為準，而與勞務提供者之身分無關，為世界先進國家之課稅實務，財政部多號函釋同此意旨，本件令上訴人補繳違反前述實務及函釋云云，惟本件原審認上訴人應補繳係依所得稅法第8條第11款「在中華民國境內取得之其他收益」為課稅之依據，並非依同條第3款所定「在中華民國境內提供勞務之報酬」予以課稅，兩者要件不同，不容混淆。至指原審未本於職權送專業單位鑑定不無違法一節，經查有無依職權送鑑定之必要，法院有衡酌之權，則原審於衡酌後未依職權送鑑定，自難指為違法。

（四）、綜上所述，原判決以前揭理由，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，並無違誤。上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。

第六庭審判長法 官　張　登　科

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異