最高行政法院(含改制前行政法院)97年度判字第588號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 97年度判字第588號

再審原告

新光人壽保險股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

許祺昌

再審被告

財政部臺北市國稅局

代表人

凌忠嫄

上列當事人間營利事業所得稅事件，再審原告對於中華民國95年7月20日本院95年度判字第1129號判決，提起再審之訴，本院判決如下：

主文

理由

一、再審原告89年度營利事業所得稅結算申報，經再審被告剔除營業成本中新臺幣（下同）會議支出3,104萬9,436元、否准尚未抵繳之扣繳稅額1億3,436萬4,654元，並加回債券溢價攤銷數3,635萬2,443元。再審原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經訴願決定將關於會議費用部分撤銷，由再審被告另為處分，其餘訴願駁回。再審原告就債券溢價攤銷部分循序提起行政訴訟，經臺北高等行政法院92年度訴字第5395號判決（下稱原審判決）駁回，復經本院95年度判字第1129號（下稱原確定判決）駁回上訴確定。再審原告本於行政訴訟法第273條第1項第1款、第2款事由，提起本件再審之訴。

二、再審原告起訴意旨略謂：（一）上訴人係依一般公認會計原則規定將債券溢價攤銷列為票面利息收入之減項，是否符合所得稅法之規定，所涉者為所得稅法第62條之解釋及適用。惟原確定判決對於再審原告與再審被告間之爭議未為審理，卻錯認本件爭點為「長期投資債券，能否適用成本與時價孰低法將未實現之跌價損失列為課稅所得之減除項目」一事，其未正確理解爭點致未正確適用法規為本案之裁判依據，顯有行政訴訟法第273條第1項第1款「適用法規顯有錯誤」之違誤。另財政部75年7月16日臺財稅第7541416號函僅適用於債券「平價」交易，對於「折價」或「溢價」交易，非可一體適用。且依財政部85年10月21日臺財稅第000000000號函，零息公債之折價，應作為票面利息收入之加項，則令債券「溢價」不得作為利息收入之減項，顯違反衡平。惟原確定判決未能糾正再審原告論據失誤之處，自有行政訴訟法第273條第1項第1款之「適用法規顯有錯誤」。（二）原確定判決既謂再審被告主張所得稅法第62條第1項規定之原利率為票面利率與法未合，惟判決結果卻為債券持有者應以票面利息計算利息收入，顯屬判決理由與主文相互矛盾，致有行政訴訟法第273條第1項第2款「判決理由與主文顯有矛盾」之違誤。（三）債券溢價乃投資者為取得較高票面利率所支付之代價，故依據「配合原則」，債券溢價應作為票面利息收入之減項。原確定判決以債券溢價列為當購入當期之成本後，即未「再行」支付現金為由，而認本件無「配合原則」之適用，顯係將「配合原則」限縮於「收入與成本現金流量時點須一致」為限，違反權責發生制之規定。又既肯認原利率為殖利率，則所付溢價與嗣後取得利息收入當有因果關係，卻不允許再審原告適用配合原則，此不當論理，顯有行政訴訟法第273條第1項第1款「適用法規顯有錯誤」及同法第1項第2款「當判決理由與主文顯有矛盾」之違誤。（四）揆諸所得稅法第62條之立法理由，可知該條文係依據「會計原則」所為之規定。而依據一般公認會計原則，債券應以辦理溢價攤銷之金額為列帳之基礎，並將溢價攤銷作為票面利息收入之減項。再審原告依據一般公認會計原則之規定計算溢價攤銷做為營所稅之申報基礎，完全吻合稅法及會計原則之規範。原審法院指摘再審原告主張扣除債券溢價攤銷後之金額「非但乏其依據，復違會計原理原則」乙詞，顯有「判決不適用法規」之違誤云云。聲明廢棄原確定判決及原審判決，暨撤銷訴願決定及原處分。

三、再審被告答辯意旨略謂：揆諸本院61年裁字第153號及62年判字第610號判例，原確定判決並無適用法規顯有錯誤之情事等語，資為抗辯。

四、本院查：

（一）按判決已經確定，而有行政訴訟法第273條第1項第1款或第2款規定：「適用法規顯有錯誤者」、「判決理由與主文顯有矛盾者」之事由，固得提起再審之訴。惟所謂「適用法規顯有錯誤」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由，有本院62年判字第610號判例可循。另判決理由與主文顯有矛盾者，係指裁判依據當事人主張之事實，認定其請求或對造抗辯為有理由或無理由，而於主文為相反之諭示，且其矛盾為顯然者而言。

（二）經查：本件原確定判決係以稅務會計與財務會計之計算依據與基礎原即有異，租稅之課徵，自應以租稅法之有關規定為準據。而「長期投資之存款、放款、或債券，按其攤還期限計算現價為估價標準，現價之計算，其債權有利息者按原利率計算，無利息者按當地銀錢業定期1年存款之平均利率計算之。前項債權於到期收回時，其超過現價之利息部分，應列為收回年度之收益。」為所得稅法第62條所明定。另財政部75年7月16日臺財稅第7541416號函，係財政部基於職權所為釋示，未逾越法律規定，自可適用。又企業為債券之投資，不論係長期抑短期投資，其債券之資產估價與利息認列標準等，自應依其性質而有前後一致之情形，亦杜規避稅負。本件再審原告係採長期債券投資，長期投資未實現跌價損失並不會影響損益表，故所得稅法第63條有關長期股權投資之估價並無適用成本與時價孰低法規定之餘地，加以長期債券投資所支付之利息係固定利率，更無單獨將債券利息收入於購入後之各年度與市價評量之理，是再審原告主張應與投資市場利率評價云云，委無可採。又再審原告既係採長期債券投資，其在第1年支付現金買進債券之同時，即將債券帳列資產項下長期投資科目，當無於購入後之第2年度以後帳列其他科目及另有相對應之成本產生之可能，其利息收入雖係因一定之約定利率所產生，惟因並未再行支付現金，自無在債券持有期間內有所謂與成本配合之問題。另再審原告所稱之系爭差額乃與投資市場利率比較後之金額，並非為獲致系爭利息收入所耗用之成本，自非權責發生基礎所遵循之收益原則及配合原則範疇。至再審被告雖似有將所得稅法第62條規定之「原利率」與所謂「票面利率」混為一談之情形，然再審原告所言應予扣除債券溢價攤銷後之金額一節，非但乏其依據，復違會計原理原則，從而基於「一致性」的要求，再審被告將系爭債券利息收入加回原減除之債券溢價攤銷數3,635萬2,443元即無不合等語，而駁回再審原告之上訴等情，已經原確定判決論述綦詳。另財務會計準則公報及一般公認會計原則雖有關於長期投資之公司債，應按溢折價攤銷作為利息收入之調整；惟此乃基於財務會計之穩健原則，為允當表達營利事業財務情形所為之規範。而稅務會計與財務會計因規範依據及目的有所不同，本即會有所差異。另財政部85年10月21日臺財稅第000000000號係針對無息票公債之利息收入認列方式為釋示，核與本件之事實不同，於本件自無從予以比附援引。故再審原告所指摘者，無非係重述原確定判決已論斷而不採之理由，暨執其一己之法律上歧異見解再為爭議，依上開本院判例，尚與所謂適用法規顯有錯誤有間。另原確定判決業已敘明再審原告主張不足採之理由，雖有關於再審被告誤將所得稅法第62條規定之「原利率」與所謂「票面利率」混為一談之敘述，然亦說明本於「一致性」之要求，再審被告之原處分應予維持之理由，故原確定判決並無認再審原告之請求為有理由，而於主文卻為相反諭示之主文與理由顯然矛盾之情，故再審原告所為原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第2款再審事由之主張，亦無可採。從而，本件再審之訴為顯無再審理由，應予駁回。

五、據上論結，本件再審之訴為無理由，依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第二庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異