最高行政法院(含改制前行政法院)97年度判字第984號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 97年度判字第984號

上訴人

暘盛工業股份有限公司

代表人

甲○○

被上訴人

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

陳文宗

上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國95年3月23日臺北高等行政法院94年度訴字第1123號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人辦理民國（下同）88年度營利事業所得稅結算申報時，列報「當年度領有政府發給之建物拆遷補償費收入新臺幣（下同）21,875,673元，而所對應之相關成本費用則為5,941,877元，補償所得淨額為15,933,796元」，且上訴人認為該筆所得屬損害賠償性質，應為免稅所得，故未列入課稅所得額中。被上訴人在查核時則以上開因補償而生之所得非屬所得稅法第4條第3款所定之「傷害或死亡之損害賠償金，及依國家賠償法規定取得之賠償金」，故非免稅所得，乃併入上訴人之課稅所得額中，核定上訴人全年課稅所得額41,148,996元。上訴人不服，循序提起行政訴訟，經原審判決駁回，遂提起本件上訴。

二、本件上訴人在原審起訴主張：上訴人原所有之土地因政府徵收高速鐵路工程用地所領取之機器廠房遷移補償費，依憲法第15條、司法院釋字第409號及第425號解釋意旨，係用以填補上訴人所受之特別犧牲，並非上訴人之所得，從而被上訴人就該補償金對上訴人課徵營利事業所得稅，自屬違法。又個人依土地徵收條例第31條、第32條及第34條規定領取之建築改良物補償、農作改良物補償、土地改良物補償或遷移費等法定補償，係屬損害補償性質，尚無所得發生，不課徵綜合所得稅，亦有財政部91年1月31日臺財稅字第0910450396號函可稽。查法人與自然人同屬法律上之權利主體，其法律上之地位亦不應有所差別，如僅許自然人免納所得稅，而同屬法律上權利主體之營利事業法人，於相同之情形卻未能受到相同之處理，核與憲法第7條保障人民平等權之規定亦屬有違。原核課處分顯有違誤，訴願決定未予糾正，同屬違法云云，求為撤銷原處分及訴願決定之判決。

三、被上訴人在原審答辯則以：本件政府發給之拆遷補償收入計21,875,673元，減除拆遷相關成本5,941,877元，補償收入淨額15,933,796元始併所得額課稅，無違「公用徵收相當補償原則」等語，資為抗辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：按所得稅法上所稱「所得」之認知，一般而言，都是以收入減成本費用的觀念來理解，所以「所得」的瞭解無法從「所得」一詞本身切入，而須各自由「收入」與「成本費用」的觀念分別著手，才能有比較基礎性的理解。而一筆財產歸屬於特定權利主體時，是否符合所得稅法上「收入」之定義，以該權利主體「是否新取得該筆財產，且可終局性保有」為其判斷標準。而人民透過民法或公法之規定而取得「損害賠償」或「損失補償」是否符合「收入」之定義。事實上所有公私法上的「損害賠償」或「損失補償」在上開標準下均符合「收入」之定義。因為「收入」是建立在時間差的觀念上，是比較二個時點間的財產數額昇降以為決定。而「損害賠償」或「損失補償」則是以同一時點之財產狀況為基礎進行填補活動。二者是全然不同的概念，而在這個情況下，即使在「固有利益填補」的損害賠償類型中，也可比擬為強迫換價（破壞他人之物而需給予補償，因為該他人所能請求的賠償金額是破壞當時的市場價格，而不是原始買入價格，所以賠償結果就如同強迫出賣該物一般，而該他人是否有所得產生，則須從時間差的觀點，比較買入時價格與獲得賠償金額間之差額，決定其有無所得）。所以損害賠償或損失補償的填補觀念，在所得稅法制下，必須置於「成本費用」概念中討論。而成本費用之客觀證明責任，原則上由納稅義務人負擔。因此，從上開說明中已足清楚知悉，上訴人取得之上開金錢，符合「收入」之定義。上訴人之誤會出在：其認為「損失補償」或「損害賠償」是「固有利益」之填補，因此沒有「新收入」之產生。但是這樣的觀點在所得稅法制上並無法成立，其理由在於：㈠「損失補償」或「損害賠償」所填補之範圍並不限於「固有利益」或「信賴利益」，也可能包括「給付利益」。㈡即使「損失補償」或「損害賠償」所填補之範圍就是「固有利益」。但這種填補也應視為一種「強迫的換價」，如同「強迫」的財產交易所得，從時間差的觀點，仍有所得的發生。故在所得稅法中，「所得」概念之認知，與侵權行為法上或國家補償法制上所稱之「損失補償」或「損害賠償」，並無法直接連結，必須透過法制設計之轉換，方能清楚認知。綜上所述，本件原核課處分並無違法，訴願決定予以維持亦無違誤等情，因而判決駁回上訴人之訴。

五、本院經查：㈠按營利事業因政府舉辦公共工程所領取之地上物拆遷補償費因非所得稅法第4條所列舉之免稅項目，財政部84年8月16日臺財稅第841641639號函釋、87年9月23日臺財稅第871966516號函釋，將拆遷補償費認定為非營業增益，列為其他收入，並就其扣除屬於非營業損失及費用，必要成本及相關費用所剩盈餘，核實課徵所得稅，並未逾越所得稅法第24條第1項及同法施行細則第31條規定之立法意旨，與憲法第19條規定之租稅法律主義並無不符。又因個人與營利事業二者之稅率，所得結構、課稅基礎、應否設帳及得否攤提折舊等均有不同，稽徵機關對於個人領取之地上物拆遷補償費等，依職權就其拆遷成本採取不同之認定方式，而非將個人拆遷補償費認定為非所得，亦非對個人拆遷補償費給予法律所未規定之免稅優惠，並未針對相同規範對象給予不合理之差別待遇，核與憲法第7條規定之平等原則、憲法第15條保障人民財產權之規定，並無違背，業據司法院釋字第607號解釋在案。㈡上訴人88年度營利事業所得稅結算申報時，列報領有政府發給之建物拆遷補償費收入21,875,673元，而所對應之相關成本費用則為5,941,877元，補償所得淨額為15,933,796元，被上訴人認非免稅所得，予以列入其他收入，併課所得稅，於法尚無不合，上訴意旨仍以拆遷補償費係填補損害，不應認定為收入而核課所得稅，依前說明，尚不足採。㈢原判決對上訴人所主張不應併課所得稅之論點，何以不採，已詳加論駁，認事用法均妥適，上訴意旨仍執與起訴時相同之主張，指摘原判決違誤，求予廢棄，經核並無理由，上訴應予駁回。

六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第二庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異