最高行政法院(含改制前行政法院)98年度判字第1332號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　98年度判字第1332號

上訴人

麗晶育樂有限公司

代表人

甲○○

被上訴人

臺北縣政府稅捐稽徵處

代表人

乙○○

上列當事人間娛樂稅事件，上訴人對於中華民國96年11月15日臺北高等行政法院96年度訴字第1424號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、被上訴人以上訴人申請停業登記後未依規定申請復業登記及代徵報繳娛樂稅手續經營電動玩具業務，自民國87年8月5日開始營業至同年月23日查獲日止逃漏營業額計新臺幣（下同）115萬1,515元，違反娛樂稅法第7條規定，乃對之補徵娛樂稅11萬5,151元及裁處罰鍰80萬6,000元。上訴人不服，申請復查，經復查決定將娛樂稅本稅變更為10萬9,091元，罰鍰變更為76萬3,600元（復查決定書主文誤植為73萬6,600元，被上訴人於95年8月8日以北稅法字第0950103182號函更正），上訴人仍不服，循序提起行政訴訟，遭原審判決駁回，遂提起本件上訴。

二、上訴人起訴主張：（一）95年6月13日寄存送達之被上訴人91年12月27日北稅法字第0910204942號復查決定書（下稱系爭復查決定書）為行政處分，而被上訴人95年8月8日北稅法字第0950103182號函（下稱被上訴人95年8月8日函）將復查決定主文之罰鍰金額由73萬6,600元變更為76萬3,600元，應屬第二次裁決之行政處分，上訴人可就該第二次裁決提起行政救濟。（二）上訴人屬查定課徵娛樂稅之納稅義務人，在營業稅籍已復業，娛樂稅籍未及更正之情形下本應補稅不罰，縱應處罰鍰，亦應以查定350元/台/月計算之（8月5日至8月23日，共19日），斷無以非實際之營業額推估營業額，而據以處罰等語，求為判決訴願決定及原處分（本稅、罰鍰及更正後罰鍰）均撤銷。

三、被上訴人則以：（一）系爭復查決定書於92年1月10日發文郵寄至上訴人之營業所無法送達，嗣再於95年6月13日經郵政機關以寄存郵局方式為送達，依法務部92年10月1日法律字第0920034228號函釋，以寄存日期視為收受送達之日，故上訴人至遲應於同年7月13日前提起訴願，卻遲至95年9月6日始提起，訴願決定以其訴願已逾法定不變期間，不予受理，自無不合。至被上訴人於系爭復查決定書寄存送達後，發現系爭復查決定書主文誤植罰鍰金額為73萬6,600元，因其乃顯然錯誤，遂依行政程序法第101條第1項規定，以被上訴人95年8月8日號函更正系爭復查決定書之罰鍰金額，於法並無違誤，且不影響系爭復查決定書原本之效力。（二）上訴人所營電動玩具業務應報繳之娛樂稅縱曾經被上訴人核定為查定課徵，然既於停業期間經查獲有營業之事實，所查獲之營業額尚高於原查定之營業額，自無於違章期間仍適用查定課徵方式計課，而應以實際查獲情形補稅處罰等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）系爭復查決定書，多次向上訴人代表人甲○○之戶籍地址新莊市○○○路49巷1弄1號2樓投遞，均無法送達。嗣於95年6月13日經郵政機關以寄存郵局，並作送達通知書二份，一份黏貼於應受送達人住居所、事務所、營業所或其就業處所門首，一份置於該受送達處所信箱或其他適當位置，以為送達，有郵件掛號送達證書影本附原處分卷可稽。是本件復查決定書已生合法送達之效力，而應以95年6月13日寄存日期視為收受送達之日，並以同年月14日起算提起訴願之期間，至95年7月13日（星期四）屆滿。故上訴人遲至95年9月6日始向被上訴人提起訴願，已逾提起訴願法定期間，訴願決定以上訴人提起訴願已逾法定不變期間，不予受理，並無不合。（二）系爭復查決定書之罰鍰金額係以娛樂稅漏稅額10萬9,091元乘以7倍為計算結果，並於理由部分敘明計算式及正確之計算結果，故於主文將罰鍰表示為「應變更為73萬6,600元」，顯然為上開行政程序法第101條之誤算之顯然錯誤，被上訴人自得隨時更正，於法並無違誤，且不影響復查決定原有之效力。被上訴人於復查決定書寄存送達後，依行政程序法第101條第1項規定，更正誤寫之顯然錯誤，並非就系爭復查決定為實體上之重審，即非「第二次裁決」。從而，被上訴人95年8月8日函更正系爭復查決定之罰鍰為76萬3,600元，於法並無違誤等語，判決駁回上訴人在原審之訴。

五、本院查：

（一）按「訴願之提起，應自行政處分達到或公告期滿之次日起30日內為之。」訴願法第14條第1項定有明文。又「行政處分如有誤寫、誤算或其他類此之顯然錯誤者，處分機關得隨時或依申請更正之。」行政程序法第101條第1項定有明文。本條所謂誤寫、誤算或其他類此之顯然錯誤，係指該等錯誤輕微，並不妨礙相對人理解行政處分之內容記載，而不影響行政處分所形成之行政法上權利義務關係，此時行政處分之效力繼續發生，故處分機關得隨時或依申請更正。是行政處分之更正，並非處分機關就事件之爭執重新為裁決，不過將行政處分中之誤寫、誤算或其他類此之顯然錯誤，加以更正，使行政處分所表示者與處分機關本來之意思相符，原行政處分之意旨並未因而變更。自非於第一次裁決發生形式存續力後，再就實體事項重為審查，而未改變第一次裁決之事實或法律狀況之第二次裁決。故行政處分之更正應溯及於為原行政處分時發生效力。

（二）經查：（1）本件被上訴人係因系爭復查決定書之主文及理由，將裁處罰鍰應變更為「763,600」元，誤載為「736,600」元，故以被上訴人95年8月8日函為更正一節，為原審依法所確定之事實。而系爭復查決定書係因變更應補徵之娛樂稅額為10萬9,091元，故將漏稅罰之罰鍰金額亦變更為76萬3,600元，並於復查決定書理由欄載明漏稅罰之計算式為109,091×7＝763,600元（計至百元止）等情，亦有被上訴人95年8月8日函附原處分卷可按。故自系爭復查決定書整體意旨觀之，其變更後之罰鍰金額為76萬3,600元，不僅為系爭復查決定機關之真意，且收受該決定書之相對人亦得知之。況依系爭復查決定書之送達證書所載，送達系爭復查決定書時，亦併送達娛樂稅稅額繳款書及罰鍰繳款書，而原處分卷附之罰款繳款書所載金額亦為76萬3,600元，故系爭復查決定書如上述之錯誤記載並不妨礙上訴人理解系爭復查決定書之內容，而不影響系爭復查決定書所形成變更罰鍰金額為76萬3,600元之行政法上權利義務關係，故其屬行政程序法第101條第1項規範之誤寫甚明。是原判決認被上訴人援引行政程序法第101條第1項規定，以被上訴人95年8月8日函更正系爭復查決定書主文及理由誤載之罰鍰金額，並無不合一節，核無違誤。（2）又上述系爭復查決定書之更正，因屬更正系爭復查決定書中之誤寫之顯然錯誤，使系爭復查決定書所表示者與被上訴人本來之意思相符，故系爭復查決定書之意旨並未因而變更，依上開所述，其並非於系爭復查決定書發生形式存續力後，再就實體事項重為審查之第二次裁決。是更正系爭復查決定書之被上訴人95年8月8日函，即應溯及於為系爭復查決定書時發生效力。故而上訴人對系爭復查決定書不服提起訴願，其訴願之30日不變期間應自系爭復查決定書送達翌日起算。至上訴意旨主張之本院88年度判字第3562號判決，非本院判例，本件本即不受其拘束。況該判決係就復查決定後，因稅捐稽徵機關以稅額計算錯誤而通知變更稅額，並就變更後之稅額重新送達核定通知書及繳款書之事實，表示應自更正稅額通知書送達日起計算訴願期間之見解，核與本件係就顯然錯誤之誤載為更正之事實，並不相同，自不得比附援引。而系爭復查決定書係於95年6月13日以寄存郵政機關之寄存送達方式為送達，此送達與寄存送達規定並無不合，故應認於95年6月13日寄存系爭復查決定書即生合法送達效力，亦經原審依調查證據之辯論結果認定在案，故其據以計算上訴人就系爭復查決定書提起訴願之法定期間，並以上訴人遲至95年9月6日始向被上訴人提起訴願，已逾提起訴願之不變期間，亦無不合。上訴意旨援引本院88年度判字第3562號判決，以被上訴人95年8月8日係屬第二次裁決，故提起訴願期間應自被上訴人95年8月8日函送達時起算云云，並無可採。又上訴人就系爭復查決定書提起之訴願既屬逾期，故原判決即無再就上訴人關於本件娛樂稅之課徵及裁罰處分之實體事項為論斷之必要，是原判決未再就此部分爭議為審究，即無理由不備之情。上訴意旨據以指摘原判決違法云云，亦無可採。

（三）綜上所述，上訴人之主張均無可採，原判決將訴願決定及原處分均予維持，而駁回上訴人在原審之訴，並無違誤。上訴論旨指摘原判決違法，求予廢棄，為無理由，應予駁回。

六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第一庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異