最高行政法院(含改制前行政法院)98年度判字第808號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 98年度判字第808號

上訴人

友邦產物保險股份有限公司（原名：中央產物保險股份有限公司）

代表人

甲○○

訴訟代理人

楊淑卿

被上訴人

財政部臺北市國稅局

代表人

乙○○

上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國96年7月10日臺北高等行政法院95年度訴字第4346號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人92年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨額新臺幣（下同）2,899,362,842元（其中含公債利息收入40,518,984元及公司債利息收入2,569,323元），被上訴人初查以上訴人原申報之債券利息收入，係減除債券溢、折價攤銷數9,765,803元後之餘額，依所得稅法規定及財政部民國75年7月16日台財稅第7541416號函釋（下稱75年函釋）意旨，債券利息收入係依面值及票面利率計算，不含債券之溢、折價攤銷數，遂將其減除債券溢、折價攤銷數9,765,803元予以加回，核定營業收入淨額為2,908,958,370元。上訴人不服，循序提起本件行政訴訟，經原審判決駁回。

二、上訴人起訴主張：債券投資折、溢價攤銷之稅務會計處理，於現行所得稅法及相關法令並無相關規定，故上訴人遵循財務會計處理準則之規定申報債券利息，並將長期債券投資溢價攤銷之金額列為「利息收入的減項」，實無任何違誤。否則將有違量能課稅原則及憲法上之平等原則。所得稅法第62條中所指之「原利率」應指「殖利率」而非「票面利率」，被上訴人否准溢價攤銷，違反所得稅法第62條債券估價之規定。財政部75年函釋對營利事業債券利息收入之計算顯未慮及本件之折、溢價攤銷問題，本院91年度判字第1482號前手息案件判決已認該函未具實質課稅精神；且依該判決意旨，亦非認該函釋為強制規定，故被上訴人自無逕依該函釋作為核定稅捐依據之權。按財政部75年函釋，所稱「依債券之面值及利率計算利息收入」一事應僅適用於債券「平價」交易之情形，而本案乃債券「溢價」之交易，自無該函釋之適用。被上訴人以財政部75年函釋為依據，堅持上訴人應以「票面利息」列報利息收入，實違反實質課稅之原則。稅捐之課徵首重衡平，若不如此援引上該函釋所示之「實質課稅」精神，而認為溢價債券仍應以票面利息課稅（即其溢價不得作為利息收入之減項），非僅違反法律適用之衡平而與司法院釋字第385號解釋有違，亦有違反法治國誠信原則之虞。原處分顯有不符司法院釋字第420號解釋所揭櫫之實質課稅原則及量能課稅原則之違法。針對被上訴人提及所得稅法第62條第2項所規定的是指「票面利率」，如果真如被上訴人所言，則依照所得稅法第62條規定計算之債券金額必然等於債券的票面金額；但是被上訴人又認為依財政部75年函釋，應以原始購價為債券成本，所以依照被上訴人見解，會變成債券成本出現2種金額的矛盾。被上訴人稱課稅所得與會計所得，因債券溢、折價做為利息收入加減項與否而產生差異，係因二者所根據之原則不同，目的亦不相同所致，惟被上訴人並未明確說明其目的為何，僅以財稅本有不同為由，顯有率斷之處。國家有正確解釋法令之義務，卻沒有權利要求人民依據錯誤之法令行事，為一致揭櫫之法律見解。財政部75年函釋僅應適用於「平價」交易，被上訴人擴充於債券溢、折價交易之範圍，除違反「等則等之，不等則不等之」之原則外，更直接侵害所得稅法第62條、第22條規定、司法院釋字第385號及第420號解釋之意旨，原處分及訴願決定未予撤銷，顯有違法之處等語。

三、被上訴人則以：一般公債、公司債、金融債券等因載有約定之利率，債券持有人依民法第69條、第70條規定，對於此項約定利息按權利存續期間之日數，取得其法定孳息，其約定之利率，不因債券讓售而有所變動。此項利息未獲支付前，如將債券讓售，依民法第295條前段規定，推定其隨同原本移轉於受讓人，債券原持有人因而經由買賣價金取得是項利息收益。因此，債券之買賣，其買賣價格中實已包括兩部分，一為取得債券所支付之對價，另一為未屆付息日該債券法定利息請求權之讓與價金。惟由於買賣債券之交易所得停徵所得稅，「利息所得」與「證券交易所得」如未明確劃分，除將造成原持有人之法定利息收益，將誤為證券交易所得免稅外，並將增加債券利息兌領人之利息所得，造成課稅錯誤。財政部75年函釋，闡明營利事業應按債券持有期間，依債券之面值及利率計算之『利息收入』列報利息收入，其債券賣出時超過購進價格及利息收入後之餘額為證券交易損益，是系爭溢價攤銷為債券購進價格之一部分，乃屬債券成本，於計算證券交易所得時，自出售債券收入項下減除，尚無不合。有關長期債券投資溢、折價時財務會計之處理，固依財務會計準則公報第21號第26段及第26號第22段規定，將溢、折價攤銷作為利息收入之調整，惟其稅務處理上，依財政部75年函釋，依債券之面值及利率計算利息收入，於長期債券投資出售或到期時，將出售價格或面額與購入債券價格之差額作為證券交易損益處理，法有明文。本件依前揭營利事業所得稅查核準則第2條第2項規定，長期債券投資溢價攤銷之稅務處理仍應以所得稅法及財政部函釋為依據。上訴人原申報之債券利息收入中，申報減除之溢價攤銷數9,595,528元，與首揭規定自有不合，是被上訴人否准是項攤銷之減除，並無違誤。上訴人持有債券之損益係按出售價格或面額與購入債券價格之差額計算，是系爭債券購入成本於出售或到期前係屬未結會計事項，其相關帳證之保存年限應至該會計事項完結為止，是無上訴人主張債券發行期間長於帳簿憑證保存年限情事。本院91年度判字第1482號判決，乃指上開函釋係就單純買賣而為立論，對於系爭債券附條件買回交易，債券之報酬與風險並未移轉於買方，其經濟事實為融資行為，應無上開函釋適用之餘地，核其案情與本案完全不同，無從援引適用。壽險業之資金既屬長期資金，上訴人所持有之債券大部分以長期持有為目標，致無需如短期投資，適用「成本與時價」孰低法規定，將「債券利息收入」於各年度與市價比較評量，預作損益評估之理。是上訴人所稱按實際市場利率計算之利息收入，而將溢價攤銷列入利息收入減項，實與證券長期投資之性質相悖，尚難採認。另財政部81年5月28日台財稅第000000000號及85年10月21日台財稅第851910621號函釋，係規定「發行零息票債券應以折價金額與面額之差價作為利息辦理扣繳」，而本件系爭債券並非零息票債券，自無該函釋之適用，且零息票債券無約定利率，與本案有票面利率之債券，兩者性質不同，不可混為一談。成本收益配合原則係指當某項收益已經在某一會計期間認列時，所有與該收益產生有關之成本均應在同一會計期間轉為費用，以便與收益配合而正確的計算損益。上訴人既係採長期債券投資，其在第1年支付現金買進債券之同時，即將債券帳列資產項下長期投資料目，當無於購入第2年度以後帳列其他科目及另有相對應之成本產生之可能，其利息收入雖係因一定之約定利率所產生，惟因並未再行支付現金，自無在債券持有期間內有所謂與成本配合之問題，故無將債券割裂後單獨將債券利息收入部分計算損益之理。上訴人一方面於申報時將溢價攤銷於依票面利率所取得之利息收入中調整減除，一方面又主張溢價攤銷為該票面利率所取得利息收入之成本，惟收入與成本之性質係兩種完全不同之概念，就如同銷貨成本不會是銷貨收入之減項，故其邏輯即有很大之錯誤，其引用收入與費用配合原則更非妥適，被上訴人將系爭債券利息收入加回原減除之債券溢價攤銷數即無不合等語，資為抗辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠所得稅法第62條雖係有關資產估價之規範，但其長期投資（尤其是債券部分）利息應列為收回年度之收益部分，則可作為其他與長期投資有關之課稅所得額計算之參考。上揭條文中就債券而言，則為「票面利率」（即債券發行時在發行條件上載明之利率，代表債券持有人可以自發行機構領到之利息），故其每期利息收入，仍應按票面利率計算申報利息收入，否則債券利息將因市場利率經常性變動而難以計算，同樣的，存款及放款之利息收入亦無從確定。又該條文僅在於營利事業因持有債券，責由其檢視區分其債券有無利息，即有無票載利率而異其估價方式而已，係為防杜納稅人藉無利息債券而高估其現價，故於第1項後段明定按當地銀錢業定期1年存款之平均利率計算，凡此均與殖利率無涉。準此，有關具有長期投資性質之公司債券利息，其計算方式即得參考上開說明辦理。從而，債券利息收入所指之利率，自應指「票面利率」，而非上訴人所稱「市場利率」或「殖利率」。又債券買入同時，發生資金之借貸及持有有價證券，其實質意義具有一為取得有價證券所支付之對價（成本），另一為該債券所代表之資金借貸關係而可於未來取得利息所得。而債券之本質為債權，即資金需求者發行債務憑證予資金供給者，兼具證券交易法規定之有價證券性質，營利事業買賣債券產生之收益或損失可能為利息收入及有價證券所得或損失，而依所得稅法第4條之1規定證券交易所得停止課徵所得稅，證券交易損失亦不得自所得額中減除，惟債券之利息所得並無免稅規定。由於買賣債券之交易所得停止課徵所得稅，若債券持有期間所獲得之「利息所得」與債券處分時之「證券交易所得」未明確劃分，將造成課稅計算上之爭議。因此，投資人溢價購入債券，其溢價部分為購入債券之成本，不應於債券持有期間每年自利息收入減除。如准予減除即發生原屬免稅證券交易損益項目之成本轉換於每年之應稅利息收入項下減除之情事，不符所得稅法第4條之1及第62條第2項之規定，有違租稅法律主義。㈡財政部75年函釋更具體闡明債券買賣區分成利息收入及債券交易損益，利息收入係按債券持有期間，依債券之面值及利率計算利息收入；債券交易損益係依售價減除其購進該債券之價格，如為兩付息日間購入債券並於取息前出售者，則以售價減除其購進該債券之價格及依上述計算之利息收入後之餘額，視為其證券交易損益。上開解釋函令係中央財稅主管機關財政部基於職權，參考上開規定及說明所作成之解釋，因屬稽徵便利、維繫實質課稅及稅制公平所必要，且未逾越法律規定之範圍及目的，自應於所解釋之法律生效之日起，適用於與此有關之未確定案件。準此可知，長期投資之存款、債券等其損益計算時點係在債券收回或出售時，在本件有溢價購入之情形，因溢價為債券購進價格之一部分，屬債券成本，則營利事業即應按債券之面值及票面利率計算利息收入，並以原始價作為出售債券之成本，亦即債券持有期間並不認列溢、折價攤銷，應將購進成本與面值之差額於出售時認列為證券交易損益，而不調整持有期間之利息收入。㈢被上訴人依據前開財政部75年函釋，並參考所得稅法第62條之規定意旨作成本件核定，難認有何違反營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第2條規定之情事。又稅法上既不認營利事業於長期債券之持有期間得就溢價部分於利息收入項下攤銷，是以，被上訴人採用稅務會計觀點，認債券持有期間並不認列溢、折價攤銷，亦即將購進成本與面值之差額於出售時認列為證券交易損益，而不調整持有期間之利息收入，亦屬有據。再者，本件債券交易損益之計算，已明確劃分成本與收益觀念，依實質內容對收益部分課以相當稅賦，雖溢價購入債券部分，是否屬債券成本，能否予以攤銷作為利息收入之減項，兩造存有見解上之歧異，但不能因此即謂被上訴人上開有關溢價購入債券之利息計算，有違「實質課稅原則」及「量能課稅原則」。且系爭溢價攤銷為債券購進價格之一部分，乃屬債券成本，於計算證券交易所得時，自出售債券收入項下減除，已為前開論述綦詳，目前證券交易所得停徵，長期債券投資溢價部分於出售或到期時認列之證券交易損失，雖無法自課稅所得中減除，惟長期債券投資折價部分於出售或到期時認列之證券交易利益，亦免計入課稅所得，已符合公平原則，若因溢價攤銷依前揭規定處理將造成營利事業稅負增加，即論定違反實質、量能課稅原則，實屬流於主觀且有失偏頗。㈣另債券之發行（買賣），係折價或溢價發行（買賣），固繫於市場需求，惟投資人於選擇債券之初，應即已通盤考量本身之需求及投資目的，亦已知悉該投資之債券票面利率為何，而債券之市場利率瞬息萬變，其利率係決定於該債券之當時市場供需價格，故市場利率與票面利率本就有所不同，雖投資人原溢價購入債券，惟日後出售或到期時所取得之金額減除該購入債券之成本則可能為損失亦可能為利益；同理，折價取得債券之價格，如當時市場利率一直上升，亦可能產生有價證券之損失。故財政部75年函釋稱「依債券之面值及利率計算利息收入」並無僅適用於債券平價交易之情形，溢價及折價仍有其適用，且不論平價、溢價或折價發行人或持有者計算利息支出或利息收入均應依「票面面額×票面利率×債券持有期間」。又系爭溢價債券，上訴人帳列長期債券投資，而長期投資因係以長期持有為目的，則市價變動之損益不會在短期內實現，且短期之市價下跌仍可能在往後年度回升，故長期投資未實現跌價損失係放在資產負債表股東權益項下列為減項，不放入當期盈餘，並不會影響損益表，是所得稅法第63條有關長期股權投資之估價並無適用成本與時價孰低法規定之餘地。㈤又按成本收益配合原則，係指當某項收益已經在某一會計期間認列時，所有與該收益之產生有關的成本均應在同一會計期間轉為費用，以便與收益配合而正確的計算損益。上訴人係採長期債券投資，其在第一年支付現金買進債券之同時，即將債券帳列資產項下長期投資科目，當無於購入後之第二年度以後帳列其他科目及另有相對應之成本產生之可能，自無在債券持有期間內有所謂與成本配合之問題，且因長期投資未實現跌價損失並不放入當期盈餘，於損益表並無影響，故無將債券割裂後單獨將債券利息收入部分計算損益之理。復本件債券溢價差額究其本質應係利息收入之一部分，仍屬收益，並非為獲致系爭利息收入所耗用之成本，自非權責發生基礎所遵循之成本收益配合原則範疇，參以投資債券之盈虧，係以買入債券當時與事後出售債券時之市場利率利差為斷，亦與票面利率毫無關聯。㈥另上訴人所引用財政部81年5月28日台財稅第000000000號及85年10月21日台財稅第000000000號等解釋函令，係指債券業者發行「零息票債券」，買受人以折價方式購得而言，本件系爭債券並非零息票債券，自無該函釋可資適用，且零息票債券無約定利率，與本案有票面利率之債券，兩者性質不同，不可混為一談。至於上訴人所引用本院91年度判字第1482號有關前手息之判決，僅認財政部75年函釋係以債券單純買賣而為立論，對於該案有關債券附條件買回交易而具融資性質者，並無適用之餘地，並無否定該解釋函令之意。㈦末查，固然所得稅法已於96年6月22日增訂第24條之1，亦即公司持有債券之利息收入，並非僅依約定票面利率計算，而係將市場利率納入考量；有關債券利息所得課稅，除屬平價發行外，其他折價或溢價發行部分，原則上將參酌財務會計之作法，就折、溢價部分予以攤銷。但查，上開條文係在本件被上訴人裁處後所增訂之之法律，自無稅捐稽徵法第1條之1從新從輕規定之適用。綜上，原處分否准上訴人將92年度營利事業所得稅結算申報之債券溢價攤銷數9,765,803元由利息收入減除，乃核定其營業收入淨額為2,908,958,370元，其認事用法均無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，乃駁回上訴人之起訴。

五、本院按：

㈠按「長期投資之存款、放款、或債券，按其攤還期限計算現價為估價標準。現價之計算，其債權有利息者，按原利率計算。無利息者，按當地銀錢業定期1年存款之平均利率計算之。前項債權於到期收回時，其超過現價之利息部分，應列為收回年度之收益。」、「營利事業之會計事項，應參照商業會計法及財務會計準則公報等據實記載，產生其財務報表。至辦理所得稅結算申報或核課所得稅時，其帳載事項與所得稅法、所得稅法施行細則、促進產業升級條例、促進產業升級條例施行細則、中小企業發展條例、本準則暨有關法令之規定未符者，均應於申報書內自行調整之。」為行為時(下同)所得稅法第62條、查核準則第2條第2項所明定。次按營利事業委託會計師查核簽證所得稅辦法第6條亦規定：「有關會計事項及納稅事務，依所得稅法、促進產業升級條例、中小企業發展條例、企業併購法、營利事業所得稅查核準則、營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則及有關法令之規定；其未規定者，依一般公認會計原則。」；又「營利事業或個人買賣國內發行之公債、公司債及金融債券，買受人若為營利事業，可由該事業按債券持有期間，依債券之面值及利率計算之利息收入，如其係於兩付息日間購入債券並於取息前出售者，則以售價減除其購進該債券之價格及依上述計算之利息收入後之餘額作為其證券交易損益。買受人若為個人，因個人一般多未設帳，應一律以其兌領之利息金額併入其當期綜合所得稅課徵。」亦經財政部75年函釋解釋在案，上開函釋，係財政部基於職權所為釋示，未逾越法律規定，自可適用。又企業考慮行業特性、產品性質、經濟情況等因素，自由選擇會計原則及採行之方法，但必須注意前後年度應一致採用相同的方法，不得任意變更，此即一般公認會計原則「一致性」的要求。同理，企業為債券之投資，不論係長期抑短期投資，其債券之資產估價與利息認列標準等，自應依其性質而有前後一致之情形，以杜規避稅負。

㈡查營利事業為債券之投資，該債券於評價上係屬營利事業之資產，至營利事業因長期投資而購入債券者，關於該債券之成本，參諸上述所得稅法第62條規定，自係指債券之原始取得成本，故不論營利事業就該債券是高於或低於票面價格取得，均不影響其原始取得成本金額之認定。是以，長期投資之債券有利息者，按原票面利率計算利息收入，列報為當期收入，債券溢、折價部分，列為收回年度之損益。又債券因屬證券交易法所稱有價證券，是其買賣有所得稅法第4條之1停徵證券交易所得稅規定之適用，故營利事業為債券之買賣，若賣出時（含持有至到期日）之價格低於原始取得成本者，固有損失，惟因其屬證券交易損失，自不得於當年度營利事業所得稅結算申報時予以列報減除；若尚未賣出，則營利事業為該債券投資之損益因尚未實現，自亦不得於持有期間之年度營利事業所得稅結算中予以列報。另財務會計準則公報第21號第26段及第26號第22段雖有關於長期投資之公司債，應按溢、折價攤銷作為利息收入之調整；惟此乃基於財務會計之穩健原則，為允當表達營利事業財務情形所為之規範。而稅務會計與財務會計因規範依據及目的有所不同，本即會有所差異，關於債券之溢折價，前開所述乃基於其為資產之本質，依相關法律規定所為之當然解釋，是於稅法並無明文其溢、折價得為攤銷之情況下，營利事業之財務報表雖依前述準則公報規定為攤銷，然於營利事業所得稅結算申報時，此即屬應依查核準則第2條第2項規定為調整之事項。

㈢系爭溢價債券係以長期持有為目的之投資證券，其損益難以短期浮動之市場價格正確評估，故未實現之跌價損失，與損益表無關，不得列在當年度(期)盈餘項下，應在資產負債表股東權益項下列為減項，且依所得稅法第62條有關長期股權投資之估價，亦無「成本與時價」孰低法規定之適用。長期債券投資於滿期時支付之利息，係按票面之固定利率計算，故無法於購入債券後，單獨將「債券利息收入」於各年度與市價比較評量，預作損益評估。又上訴人在第1年支付現金買進系爭溢價債券時，將該債券帳列「資產項下」長期投資科目，並無再改列其他科目或有其他相對應成本產生，其利息收入則係因約定利率產生，未因此另行支付現金，故在債券持有期間並無所謂與成本配合之問題，且因債券長期投資「未實現跌價損失」，不列入當期盈餘，對損益表並無影響，故無將債券割裂後單獨將債券利息收入部分計算損益之理。財政部75年函釋係針對債券溢價於營利事業所得稅應如何申報之說明而已，核與事實之認定無涉；至於因債券之溢價購入，或將形成營利事業終局利益低於按債券面額依約定利率計算之利息金額，而此差額，縱營利事業於購入時在整體評價上係以利息收入之層面予以考量，然尚不得因此影響該行為於稅法上之評價，難謂該函釋有違實質課稅之公平原則、論理法則及增加人民法律所無之義務之情形。是上訴人遭被上訴人剔除者，乃上訴人所為長期投資之債券，針對溢價部分予以攤銷之金額一節，為原審所認定之事實，而此債券溢價部分之攤銷，依上開所述，並不得於營利事業所得稅結算申報時予以列報減除，原判決認被上訴人予以加回，訴願決定予以維持，並無不合，以及上訴人之主張何以不足採等事項，業詳予以論述，原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形。

㈣上訴意旨仍執詞主張：所得稅法第62條中所指之「原利率」，是指經買賣雙方議定後成交之「市場利率」而非債券上預印之「票面利率」，原判決採「票面利率」，有違反所得稅法第62條第1項規定之立法精神。依所得稅法第62條之立法精神，係採與財務會計一致之處理原則，則財政部75年函釋所稱「依債券之面值及利率計算利息收入」僅適用於債券「平價」交易，而本案乃債券「溢價」之交易，自無該函釋之適用。原判決認財政部75年函釋於債券折、溢價時亦有適用，顯違反所得稅法第62條之立法精神。是原判決支持被上訴人就「零息債券採實質課稅」，卻對「有息債券採形式外觀課稅」，如此一國兩制之課稅方式，顯失公平。次查，原判決顯係混淆「證券交易損益」及「利息收入」分屬不同屬性問題。蓋「拋售當時之市場利率」影響只限於債券出售價格之高低，亦即只影響出售債券所生之「證券交易損益」，並不生影響於「利息收入」。計算債券「利息收入」所依據之「市場利率」，是購買者「買入債券當時之市場利率」，與買入後再行「拋售時之市場利率」無關。則原判決以溢價買入債券後，出售債券時因市場利率漲跌，有可能出現「證券交易損失」，也有可能出現「證券交易利得」為由，認為財政部75年函釋於「債券折溢價」亦有適用，顯有違反「不當聯結禁止原則」之違法。又原判決謂「因債券作長期投資時，不得適用成本與市價孰低法」，故債券溢價攤銷不得作為利息收入減項」，顯已混淆「成本與市價孰低法」及「債券溢、折價攤銷」分屬不同法條之規定，有因誤解法令而致判決不適用所得稅法第62條第1項規定立法精神之違法。復原判決否准債券溢價攤銷自債券利息收入項下減除，有違反所得稅法第24條第1項所揭示之「配合原則」之違法。又按所得稅法第62條自37年公布以來，自始至終均存在並未修訂，該條文立法精神係採與財務會計一致之處理（即債券折、溢價攤銷列為票面利息之減項），上訴人自得主張適用。96年6月22日增訂所得稅法第24條之1，所得稅法第62條既未因增訂所得稅法第24條之1而遭修訂或刪除，足證所得稅法第24條之1與所得稅法第62條並無衝突，甚至可以說是一致的；此益證上訴人主張依所得稅法第62條立法精神，折、溢價攤銷應列為票面利息之加減項為適法。再者，針對原判決所認所得稅法第62條第1項所規定「原利率」是指「票面利率」，依照所得稅法第62條規定計算之債券金額必然等於債券的票面金額；然原判決又認為依財政部75年函釋，應以原始購價為債券成本，故依照原判決見解，債券成本會出現二種金額之矛盾。惟上揭重要爭點，原判決竟未論駁，顯有判決不備理由之違法等語，依上開說明，核無可採。綜上，原判決駁回上訴人之訴，並無違誤。上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，指摘原判決違誤，求予廢棄，為無理由，應予駁回。

六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第四庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異