臺北高等行政法院判決

再審原告

林金水

再審被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

李慶華（局長）住同上

上列當事人間綜合所得稅事件，再審原告對於中華民國100 年3月31日本院99年度再字第144 號判決，提起再審之訴，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、程序事項：本件被告代表人於訴訟進行中由吳自心變更為李慶華，茲據被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、事實概要：再審原告民國（下同）89年度綜合所得稅結算申報案，經法務部調查局基隆市調查站（下稱基隆市調查站）、財政部臺北市國稅局（下稱臺北市國稅局）及再審被告查獲，漏報本人、配偶及受扶養親屬之營利、薪資、利息及其他所得合計新臺幣（下同）114,239,679 元，歸課核定再審原告當年度綜合所得總額114,503,537 元，補徵稅額43,930,311元，並按漏稅額44,755,576元分別處0.2 倍及0.5 倍罰鍰計22,350,300元（計至百元）。再審原告不服，就其他所得及罰鍰等項，申經復查，經再審被告以97年1 月14日北區國稅法二字第0970010388號復查決定追減其他所得34,856,581元及罰鍰6,971,100 元，再審原告仍不服，循序提起行政訴訟，由本院97年度訴字第1792號判決（下稱原審判決）駁回後，再審原告提起上訴，經最高行政法院99年度裁字第2302號裁定駁回上訴確定。再審原告猶為不服，就本院原審判決以行政訴訟法第273 條第1 項第1 款及第14款為由，提起再審之訴，經本院99年度再字第144 號判決（下稱原確定判決）駁回再審之訴，再審原告提起上訴，亦經最高行政法院100 年度裁字第1869號裁定駁回上訴而告確定。嗣再審原告以本院原確定判決有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款及第14款規定之再審事由，提起本件再審之訴。

三、再審原告主張略以：

㈠按行政訴訟法第273條第1項第l 款、第14款規定：「適用法規顯有錯誤」、「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者」之事由，得提起再審之訴。上開法文中，所稱適用法規顯有錯誤，係指確定判決所適用之法規顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有效之解釋，或本院尚有效之判例顯然違反者而言，此有最高行政法院97年判字第360 號及62年判字第610 號判例可資參照。又按最高行政法院99年度判字第1119號判決略以：「..行政訴訟法第273 條第l 項第14款所謂『原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者』，係指當事人在前訴訟程序已經提出，而前確定判決漏未於理由中斟酌者而言。亦即，該項證物如經斟酌，原裁判將不致為如此之論斷，若縱經斟酌亦不足影響原裁判之內容，或原裁判會於理由中說明其為不必要之證據者，則與本條規定得提起再審之要件不符」，是以所謂「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者」，係指當事人在前訴訟程序已經提出，而前確定判決漏未於理由中斟酌者而言，此迭經最高行政法院99年判字第1054號判決、99年判字第509 號判決、99 年 判字第708 號判決、99年判字第586 號判決、99年判字第379 號判決一再闡明在案。故如確定判決具有上開二種事由之一，即可提起再審之訴，再審原告認本件確定判決有上開再審事由。

㈡原確定判決未適用行政訴訟法第125 條第1 項前段及同法第133 條規定，依職權調查再審原告已提出且早已存在之上開支出費用憑證，對再審被告之稽徵金額之適法性亦未予審酌判斷，放縱再審被告為行政行為之怠惰，對於判決心證之形成有所選擇，未依最高行政法院98年8 月份第2 次庭長法官聯席會議決議（下稱98年8 月份決議）意旨予以指摘，逕採認再審被告違法推計處分為判決基礎，復將此不利益之結果轉嫁於再審原告負擔，姑息侵害人民權利之違法行政行為，判決適用法規顯有錯誤：

⒈按行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束。行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據；於其他訴訟，為維護公益者，亦同。分別於行政訴訟法第125 條第l 項前段及同法第133 條所明定。再按最高行政法院98年8 月份決議明示：「..行政法院於審判上之職權調查權限，乃在確保行政機關依法行政之範圍內，就行政機關所應（得）適用法令之構成要件事實之調查與認定是否合法，得依職權調查事實、證據，並非行政法院於審判上，就個案一切相關原因事實，具有排除行政機關於行政程序及行政救濟程序所應（得）適用法令要件限制之廣泛職權調查權限..稽徵機關核實認定個人之所得，原則上優先於以推計方法核定個人之所得。是稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人如提示有關各種證明所得額之帳簿、文據供核者，稽徵機關應核實認定，而不得逕行推計核定個人之所得（所得稅法第83條第1 項前段參照）。惟納稅義務人於稽徵機關通知進行調查或復查時未提示（本院55年判字第347 號判例、57年判字第305 號判例參照）有關各種證明所得額之帳簿、文據供核者，稽徵機關即已依法取得如何核定其所得額之裁量權（所得稅法第83條第1 項後段、本院56年判字第235 號判例、61年判字第198 號判例參照），而不再受核實認定優先原則之拘束，換言之，此時原稽徵機關或執掌行政救濟之行政機關如持續受理納稅義務人提示帳據供核固無不合（財政部台財稅字第790367340 號函釋參照），惟各該機關如依法逕行推計核定其所得，於法定調查及核定程序而言，亦無違誤。當事人對推計核定之行政處分如有不服，雖得就稽徵機關通知進行調查或復查時，納稅義務人是否未提示有關帳簿、文據供核，以及推計核定所依據之法令標準是否合法、合理為爭執，但如對調查或復查時未提示有關帳簿、文據供核，以及推計核定所依據之法令標準合法、合理不爭執，而於稽徵機關復查核定後，始提示有關帳簿、文據供核者，對於稽徵機關推計核定所得額程序之合法性既不生影響，稽徵機關除自願依職權改以核實認定（本院85年度判字第996 號判決、92年度判字第1453號判決參照）外，並無改以核實認定之法律上義務；行政法院在稽徵機關推計核定所得額之程序合法之前提下，尤無依納稅義務人請求而於審判上逕行依職權或命稽徵機關以核實方式調查其所得額，進而撤銷或變更合法行政處分之權限與法律依據，否則除所得稅法第83 條第1 項後段及同法施行細則第17 條之2 第1 項後段規定將形同具文外，國家與人民之租稅法律關係，亦將因人民得隨時變更法定調查方式而趨於延滯與複雜，與稽徵經濟及租稅公平原則，均有未符。..事實審行政法院即應依職權調查相關事實及證據。」。上開決議意旨，以納稅義務人提示各種證明所得額帳簿、文據供核時，稽徵機關應核實認定，不得逕以推計方式為之，若當事人爭執稽徵機關推計核定所依據法令標準合法性、合理性，即法定合法要件是否具備時，於此訴訟標的範圈內，事實審行政法院應依職權調查相關事實及證據。

⒉原確定判決略以：「..乃本件再審被告對再審原告之89年度綜合所得稅申報事件中之其他所得之核定方式，並未涉及所得稅法第83條第1 項推計課稅之適用，此已經本院確定判決於判決理由第16、17頁詳述原處分之核課方式。..（見原審判決第18頁）」云云，而駁回再審之訴，然觀諸再審被告98年12月28日財北國稅審三字第0980108428號函業已自承：「..林君（再審原告）主張非全不可採，為疏減訟源，刻依林君提供事證積極與其協商中。如仍無法達成共識，基於收入成本費用配合原則，將就查獲漏報收入按鈞部所頒定各年度補習班之成本及必要費用標準，重新核算案關補習班88年至90年度之所得額。」等語明確；及依本件再審被告復查決定書、財政部訴願決定書亦均明載：「執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依所得稅法第83條及同法施行細則第13條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額。」、另鈞院本件再審前原審97年度訴字第1792號判決提及：「..被告乃依上開查扣有內帳性質之89年度損益比較表，核定..原告89年度綜合所得稅..，經核與所得稅法第83條規定，並無不合。」，在在明確揭諸本件系爭事實之爭執為再審被告選擇推計課稅方式之合理性、合法性，乃原確定判決曲解卷內證據，誤認本件與推計核課計算方式之爭執無關，未依職權審查本件案件事實，逕為判決，適用法規違誤。

⒊再審原告於提起本件訴訟前，有關支出費用之票根憑證早已為國稅局扣案，當時已有支票存根等憑證存在，再審被告進行核課稅捐時，即依憑經扣押之保成、先登、雙榜補習班88年至90年度損益表、89年至92年付款支票、員工人事及薪資明細、工讀生薪資表等相關憑證資料，再審被告對於上開憑證資料，就88年至90年度之鐘點費、稿費版稅部分，以及相關之營業支出費用部分，於核對相關付款支票後，已逐筆實際予以勾稽，此有保成文教機構88至90年度鐘點費稿費版稅統計表上載有核對日期記錄可查，另有扣押物編號柒之3 付款票據彙整資料（88年部分）、編號柒之1 ～4 付款票據彙整資料（89、90年部分）－中國國際商銀#21835、保成機構違章證物89年度廠商支票審查草稿，堪認再審被告原係採核實認定，然而對於部分房租費用、管理費用、以及印刷等與再審原告營業相關項目之種種支出，再審被告因資料較繁雜、所耗時間較多，乃怠於逐筆查核勾稽，故乃改按再審原告未提出原始憑證為由，放棄職權查核之義務，此亦有扣押物編號柒之1 、2 、4付款票據彙整資料在卷可查，是其適用所得稅法第83條第1 項為推計課稅之處分，顯然錯誤適用所得稅法第83條，並違反上開最高行政法院決議之旨及行政程序法第36條，行政機關為處分前應依職權調查證據之義務。

⒋另按財政部臺北市國稅局審查三科會審查報告書載有對再審原告自89年度至91年度「薪資、租金、執行業務所得短漏扣繳」分別認定保成補習班部分為20,312,971元、27,282,834元、15,688,411元，先登補習班部分為24,538,693元、10,365,365元、285,625 元，雙榜補習班部分為2,215,304 元、11,803,569元、1,117,418 元等營業成本、營業費用，則再審被告卻未將前揭費用予以扣減，顯見再審被告僅認列系爭損益表上營業收入，卻對其既已查核認定之營業成本、營業費用未予扣除，逕為推計課稅之處分；復觀諸前揭會審報告書復明確載有：「保成補習班、雙榜補習班、先登補習班、台灣本土法學、學林文化等查獲證物中88年至91年度營業收入涉及漏未申報，88至92年度員工、授課老師及其他人之稿費、版稅等涉及薪資所得、租金支出、執行業務所得未據實申報扣繳部分，營業費用漏未取得憑證，以及89年至91年度第一名出版公司銷售書籍漏未開立發票等部分，該機構計有7 家公司商號（臺北市保成法律會計行政短期技藝補習班、雙榜法律實務短期補習班、臺北市私立先登商業短期補習班、第一名出版事業有限公司、學林文化事業有限公司、臺灣本土法學雜誌社、第一名科技股份有限公司），因扣案證據未區分為那一家營業人，本局經提示扣押物柒之1 、2 、4 等資料與林君閱覽，林君亦無法區分案關扣押物等機構內那一公司商號、補習班之付款，本局逕依該機構之營業收入比例分攤歸屬（原再審證物3 ，頁3-4 ）。」等情，益徵再審被告就此部分已放棄其依職權應調查之義務甚明，互核前揭會審報告書：「由查扣證物中支票存根顯示係中國國際商業銀行之帳號，該帳號係林金水所有，該帳號自86年至92年支付保成、先登、雙榜等補習班各班別授課老師、工讀生、租金、書款、印刷等費用。」及同報告書中會二科表示意見：「就費用面而言，因自88年即均由林金水在中國國際商業銀行帳號支付，若無借貸關係之爭議，則該等補習班之實際負責人似應為林金水君，但若能從收入面，則更能釐清負責人。惟本案查扣之證物僅有費用面之違章憑證，故僅能從費用面及其他方面佐證，如長期以林金水之帳戶支應支出並詳細記載，若非實際經營者，實難如此無條件付出..。」等語，亦已肯認再審原告確有支出上開費用，則再審被告為何改以推計方式核課系爭稅捐，乃全然未據理由說明，行政處分之合法性顯有疑義，故依前揭最高行政法院98年8 月份決議之意旨，鈞院自應依職權調查相關事實及證據判斷再審被告處分之合法性。

⒌詎料原確定判決未依職權調查早已存在於稅捐機關之相關支票存根、支出費用項目，及為推計課稅合法要件之調查，無視再審原告於提起本件訴訟後，為說明再審原告確有支出費用一事，早於98年5 月8 日將原已扣案之支出費用資料，整理後提出保成、先登、雙榜補習班實際支出印刷、裝訂、紙張、工讀生薪資費用明細及支票存根等證物予原審法院，竟以：「再審原告指為漏未斟酌之重要證物即客戶存款資料明細表、支票存根聯、日記帳、中華銀行帳戶往來明細資料、費用總表、支出證明單及銀行對帳單等，已經原確定判決所審酌，於判決理由第20、21頁載明：『..雖業據原告於本院審理時提示客戶存款資料明細表、支票存根聯、日記帳、中華銀行帳戶往來明細資料、費用總表、支出證明單及銀行對帳單等件為證（見本院卷一第50-152頁），惟查上開文件均係原告所製作之內部文件或所開支票之存根，內容皆係原告片面記載，或是銀行對帳單，並無其他帳簿或其他外部憑證可供佐證，自難遽予採信；此外原告亦未提供其他有關費用科目之原始憑證供核，自難僅憑上開損益比較表之記載逕為本件成本及費用之核定』業已說明其未予採信該等證據之理由，自難指為有重要證據未予勘酌之違誤。（見原確定判決第17頁。）」、「..至如前對述再審原告所爭執之費用面支出部分，亦經原處分及本院確定判決逐一審究認無以證明費用支出屬實，而未予採認，也與同業利潤標準之議題無涉。..（見原確定判決第18頁）」云云，漠視當事人對稽徵機關推計核定之合法性、合理性所為之爭執，規避其職權調查相關事實及證據之責，空言已審究費用支出部分，極盡對再審原告不公平之對待，此觀再審前鈞院確定判決認為：「..其他費用部分，應依各費用科目取具原始憑證予以核實認定，惟原告（即再審原告）迄未提供各費用科目之原始憑證供台北市國稅局查核，原告主張應不足採。（見鈞院97年度訴字第1792號判決，第13頁）」、「..原告亦未再提供其他有關費用科目之原始憑證供核，自難僅憑上開損益比較表之記載逕為本件成本及費用之核定。..（參照鈞院97年度訴字第1792號判決，第21頁）」等情可知，鈞院之判斷基礎全然植基於稽徵機關片面之詞，按「..法院必須充分調查為裁判基礎之事證以形成心證，法院在對全辯論意旨及調查證據之結果為評價時，應遵守兩項要求，一是『訴訟資料之完整性』二是『訴訟資料之正確掌握』。前者乃所有與待證事實有關之訴訟資料，無論有利或不利於訴訟當事人之任何一造，都必須用於心證之形成而不能有所選擇，亦即法院負有審酌與待證事實有關之訴訟資料之義務，如未審酌亦未說明理由，即有不適用行政訴訟法第125 條第1 項、第133 條之應依職權調查規定，及判決不備理由之違背法令」有鈞院97年判字第682 號判決可資參照，是以鈞院對於心證之形成既有所選擇，未調查審酌當事人所提出之證據資料，此與未依職權調查證據並無二致，顯有行政訴訟法第125 條第1 項、第133 條之應依職權調查證據不為調查，判決適用法規顯有錯誤之情事甚明。

⒍本件原確定判決及最高行政法院裁定適用法規顯有錯誤情形，具體補陳於下：

⑴按行政訴訟法第273條第1項第1款規定適用法規顯有錯誤之情形，係指原確定裁判所適用之法規與該案應適用之現行法規有違背，或與司法院解釋或最高行政法院尚有效之判例顯然違反而言，固不包括事實之認定或法律上見解之歧異（請參照最高行政法院98年度判字第1372號、99年度判字第735號、100年度判字第1號、100年度裁字第72號、100年度判字第1345號判決意旨），但如確定裁判提出之法律論點具備與法院主流見解有巨大差異，論理邏輯本身有瑕疵及因此而與法律規範所建立之價值或信念發生直接衝突，三者同時具備時，為法律審之最高行政法院即應依法律審之職權，檢討審查事實審行政法院之確定事實之法律涵攝有無錯誤，此為法律審之最高行政法院應盡之職權（請參照最高行政法院98年度判字第625 號判決要旨）。次按所謂適用法規顯有錯誤，包括積極適用法規顯有錯誤及消極不適用法規，顯然影響判決者（參照司法院釋字第177 號解釋意旨）。

⑵再按行政法院就稽徵機關對於納稅義務人依所得稅法規定申報課稅之所得額有漏報或短報並造成漏稅結果等違法情事之構成要件該當，違法且有責，已確實證明者，自亦得以該核定之財產交易所得，作為核定其漏稅額之計算基礎，於審判上，除在確保稽徵機關依法定方式核定個人財產交易所得之範圍內，應依職權調查事實及證據外，原則上並無排除依法定方式，另行依職權調查個案財產交易所得，以取代行政機關依法核定之個人財產交易所得之法律或法理依據（請參照最高行政法院98年8 月份決議）。是最高行政法院對於事實審行政法院事實之認定，及行政法院對於稽徵機關所為交易所得之核定，如依法定方式推算，固均不得另行依職權調查。但：

①行政訴訟以保障人民權益為目的，此為憲法第16條揭櫫人民訴訟權之基本內涵。如稽徵機關核課人民交易所得違背法定方式，而審理事實之行政法院，未依法調查其事實，任採稽徵機關不依法定方式核課，其推計核定方法估計所得額時，明顯違背客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當，違背租稅公平原則（參照司法院釋字第218號解釋），而不為行政訴訟之救濟，則行政法院之設制，豈非成為虛妄，憲法第16條揭槳人民之訴訟權，豈非頓然落空？

②依上舉最高行政法院98年8 月份決議指出：「納稅義務人對推計核定所得額之相關行政處分如有不服，於行政機關所進行之行政救濟程序終結前，提示有關帳簿、文據供核者，原稽徵機關依上開法令即應予受理，否則各該決定即屬違背法令」於行政訴訟審理程序中，除當事人不爭執外「在訴訟標的範圍內，事實審行政法院即應依職權調查相關事實及證據」。準此：事實審行政法院於審理時，如未就稽徵機關違背法令推計核定納稅額，對於納稅義務人提出之原始憑證或合理之支出明細，如均不予受理，逕為推計核算，即屬違背法令。審理事實之行政法院，於審理程序中對於當事人爭執事項，猶不依法調查事實，遽採稽徵機關推計核算之稅額，不僅違背租稅公平原則，基此所為之判決，亦屬有適用法規顯有錯誤之情形。最高行政法院對於上述違背法令之情形，不為法律上之救濟，徒以法律審之職權應以審理事實之行政法院認定之事實為基礎，不得為推翻事實審法院認定之事實，而就上述違背法令之情形，率加維持，難謂無消極的不適用法規之顯然錯誤。

⑶關於本件再審前鈞院97年度訴字第1792號確定判決，違背行政訴訟法第125 條規定闡明權義務，顯有適用法規錯誤之情形，而鈞院99年度再字第144 號確定判決，仍無視上揭闡明義務之規定，遽加維持，駁回再審，均有未洽，具體陳述於后：

①按行政訴訟法第125 條規定，行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束。審判長應注意使當事人得為事實上及法律上適當完全之辯論。審判長應向當事人發問或告知，令其陳述事實、聲明證據，或為必要之聲明及陳述；其所聲明或陳述有不明暸或不完足者，應令其敘明時或補充之。陪席法官告明審判長後，得向當事人發問或告知。原審此部分並未盡調查之能事。原判決關於此部分亦有不適用行政訴訟法第125 條規定不當（參照最高行政法院98年度判字第1211號、98年度判字第1313號、98年度判字第1456號、99年度判字第363 號、99年度判字第1039號、99年度判字第670 號、100 年度判字第697 號、100 年度判字第1244號及100 年度判字第1328號判決要旨）。

②本件再審原告所爭執者，乃再審被告推計核算再審原告之稅額，未將再審原告支出部分列入扣除額，違背租稅公平原則，其不合理、不客觀之推計核算，與再審原告應納之稅額與實際所得顯不相當，其情至明。再審原告向再審被告提出之支出明細，雖因故無法提出支出原始憑證，但已明列支出支票票根及支出明細，於原判決審理期間，亦執以為重要之攻擊方法，如此舉證，本可依客觀情形調查判斷，如有不足，應為如何之舉證，原審審判長未依法踐行闡明義務，率而維持再審被告之推計核算，而為不利於再審原告之判決。原審審判長違背行政訴訟法第125 條規定，尤難謂無行政訴訟法第273 條第1 項第l 款規定之消極的不適用法規顯有錯誤之再審情形。最高行政法院對於原審法院審判長未踐行行政訴訟法第125 條規定之闡明義務，猶視而不見，遽加以維持，亦難謂無消極的不適用法規之顯有錯誤之情形。

⑷依上補陳，行政訴訟既以保護人民權益為目的，再審被告違背租稅法律主義及租稅公平原則，所為武斷的推計核算再審原告依法應納之稅額，原判決遽加以維持，其結果對於再審原告造成不客觀、不合理之額外稅負之不法、不當結果，應許再審原告以再審程序加以救濟。否則，武斷式的違法課稅，倘加以維持，則人民仰賴行政訴訟保護人民權益之期待，頓成泡影，憲法第16條揭櫫之人民訴訟權，無異徒其形式毫無實效之具文，應非法治國家之常態，尤失法院為正義最後一道防線之可貴機制。此觀上舉最高行政法院98年8 月份第2 次決議已明確闡釋對於稽徵機關違背法令方式推計之稅額，應加以調查審認。

㈢原確定判決認再審被告對於同一份證據之證明力在心證上可以割裂適用，顯然違反經驗法則，扭曲證據價值，有判決漏未斟酌重要證據及適用法規顯有錯誤之再審事由：

⒈按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」所得稅法第83條第1 項定有明文。而稽徵機關於核定所得額時，應予客觀合理，此觀司法院釋字第218 號略以「人民有依法律納稅之義務，憲法第19條定有明文。國家依法課徵所得稅時，納稅義務人應自行申報，並提示各種證明所得額之帳簿、文據，以便稽徵機關查核。凡未自行申報或提示說明文件者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。此項推計核定方法，與憲法首開規定之本旨並不牴觸。惟依此項推計核定方法估計所得額時，應力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當，以維租稅公平原則。」闡述甚詳。再按「所得稅法第83條第l 項..所指『稽徵機關得依查得之資料，核定其所得額』須以稽徵機關依職權調查事實及證據，並依論理及經驗法則判斷事實之真偽為其核定之依據。換言之，稽徵機關依查得資料核定之所得額，應本經驗法則，力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得額相當，以維租稅公平原則。」復經最高行政法院90年度判字第707 號判決、92年度判字第1566號判決一再闡釋在案。是以稽徵機關若欲依所得稅法第83條第1 項推計核定所得額處分時，依前開司法院解釋意旨，應依查得之資料，本於經驗法則，力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當，以維租稅公平原則。申言之，於核定所得額時，應就收入及成本費用二部分均加以考量，並依職權調查證據據以客觀、合理認定，不可任意忽略二者其一，調查證據後對證據證明力之取捨亦應符合經驗法則。

⒉經查，原確定判決以：「..至如前對述再審原告所爭執之費用面支出部分，亦經原處分及本院確定判決逐一審究認無以證明費用支出屬實，而未予採認，也與同業利潤標準之議題無涉。..」云云，逕認再審被告查扣之損益表有證據能力，可作為證明再審原告實際所得之證據方法，卻另對費用支出之部分棄而不論，其中，鈞院原審判決嚴重扭曲證據證明力之處，乃在於一方面認定：「..保成補習班之會計助理范玉竹亦於92年1 月10日同站調查時供承：『.. （ 提示：基隆市扣押物品目錄表，編號：貳之一至貳拾伍。請問上述物品是否是保成文教機構所有？作何用途？）（經詳閱後作答）是的，均是保成文教機構所有，內容記載均為真實，並無任何虛偽造假情形，該等物品係作為保成文教機構內帳統計之用。（保成文教機構所屬單位包括保成補習班、保成文化出版公司、出版家圖書公司、雙榜補習班是否依實報繳營業稅、營所稅及個人綜合所得稅及印花稅？）保持緘默，若有逃漏稅也應由負責人林金水及謝淑霞負責。..』等語（參見本院卷二第21頁），除再次確認系爭扣押物品確係與原告營業有關之物品外，更進一步承認該等物品係作為保成文教機構『內帳統計』之用，可見系爭扣押物品亦具有真實性及憑信性。」云云，在無「原始憑證」供核情況下，逕以范玉竹之供述，即可認定補習班收入為屬實，另一方面竟又以「…業據原告於本院審理時提示客戶存款資料明細表、支票存根聯、日記帳、中華銀行帳戶往來明細資料、費用總表、支出證明及銀行對帳單等件為證（見本院卷一第50頁-152頁），惟查上開文件均係原告所製作之內部文件或所開立支票之存根，內容皆係原告片面記載，或是銀行對帳單，並無其他帳簿或其他他部憑證可供佐證，自難遽予採信；此外原告亦未再提供其他有關費用科目之原始憑證供核，自難僅憑上開損益表之記載逕為本件成本及費用之核定。..」云云，認定再審原告營業收入部分無須原始憑證，卻對費用支出部分要求再審原告應提出「原始憑證」，始能將損益表中之費用予以扣除，對於同一扣案損益表之證據能力之採認，明顯割裂適用證據，且互為矛盾；按「內帳損益表之證據證明力如何取捨雖為自由心證之問題，惟經驗法則上，如果企業有兩套帳，內帳的正確性應該優於外帳，理由不難以理解。故從正確的或然率來看，除非能夠證明，該所查獲的內帳損益表上所載，亦屬虛偽記載，否則在經驗法則上，應維持前後一貫，故稅捐稽徵機關不得無證據而假設該損益表的部分內容（收入）為真實，部分（支出）不真實，如此即屬證據證明力的恣意判斷，而違反經驗法則。」（參照證物2 李惠宗，內帳損益表作為證據前後一貫性的問題－兼評台北高等行政法院97年度訴字第1792號判決，臺灣法學雜誌第174 期，2011年4 月15日，頁62。），再從卷附會審報告書內亦有表示若能從收入面判斷負責人較為精準，但查扣之證物僅有費用之憑證云云，顯見再審被告明知查扣之證物已有不全，欠缺合法而充分之實質上理由就同一份扣案損益表之證據證明力予以割裂適用，就無原始憑證之收入完全認列，有憑證之費用不為認列，再審被告為證據證明力之恣意判斷，有違經驗法則之情事甚明。

⒊又按，所謂原始憑證，係指證明會計事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證（商業會計法第15條參照），支票存根既可讓受款人或其授權收票之人在存根上簽收，作為受票證明，則支票存根應為商業會計憑證之一種，殆無疑問。按「事實上，經驗上，如果企業有內外兩本帳，其『內帳』率皆屬『片面記載』亦屬事實，但不因此依『片面記載』而失其真實性，因為大部分的憑證皆已黏附於『外帳』中。如果片面記載的內帳所載之收入品項，稅捐稽徵機關可以認定為『正確』，卻對於同樣屬於片面記載的內帳的支出，一概否認其正確，亦屬前後矛盾。經驗法則上，內帳通常係假設不會被查獲的情形下，所記載的『無憑據的事實』雖無憑據，但卻比有憑據的外帳，更接近真實。..」（同李惠宗前揭文），是以，再審被告要求納稅義務人必須提出各種憑證以證明其支出，毋寧已屬違反經驗法則。觀諸再審前鈞院確定判決既於判決中肯認：「..除再次確認系爭扣押物品確係與原告營業有關之物品外，更進一步承認該等物品係作為保成文教機構『內帳統計』之用，可見系爭扣押物品亦具有真實性及憑信性。」則何以就損益表中之費用部分，又認為不具真實性及憑信性，已前後矛盾；抑且鈞院僅需依憑票根，即可查明究竟係何人提領兌現，提領兌現之人，是否係在再審原告經營之補習班工作或受委託處理補習班業務、印刷或授課而取得之，鈞院查明之結果若屬實，為再審原告必要之支出，豈有繼續容任再審被告違反經驗法則之理？是鈞院判決理由充滿矛盾，且一再姑息違法判決之存在，所致人權之侵害，已達到一般民眾無法容忍之地步，無怪乎近期中華民國律師公會全國聯合會一再舉行稅賦人權之專題討論，甚至於「賦稅人權論壇第二場研討會會議紀要」一文中，學者亦再三陳明：「納稅義務人在救濟過程中可以舉證證明時，應回歸核實課稅原則，不應採推計課稅，更不得據此處以漏稅罰」、「不容許納稅義務人舉證推翻推計結果，已非推計，而為擬制課稅，違反租稅法律主義」，是以「推計課稅雖非法之所禁，但也有適用上的界限，如果推計的結果，使『推計納稅義務人的所得額難切近實際，有失公平合理』，即屬法所不許。亦即稅捐機關如果採用該內帳上的收入項目，作為該企業收入的依據，卻拒絕採用同樣記載在該內帳的支出及損失（費損）部分，應屬違反經驗法則，同時『有失公平合理』。」（同李惠完前揭文）。乃原確定判決完全不對系爭證據資料予以調查，復依循再審前鈞院確定判決要求再審原告取具各費用科目之原始憑證，才准許扣除，對再審前鈞院確定判決理由矛盾及再審被告違反經驗法則取捨證據間有失公平合理之處均完全未予依職權審酌，該判決實有判決錯誤適用法令且置前揭諸多重要證據漏未斟酌之情事，且情節重大，自應由鈞院予以廢棄並重啟審理程序。

⒋關於本件再審有行政訴訟法第273條第1項第14款規定之再審情形，補陳於后：

⑴行政法院在於保護人民之合法權益，對於稽徵機關就納稅義務人提出之支出憑證及支出票據，不依法定方式列入扣除，而當事人於事實審行政法院提出其支出憑證等重要證物，行政法院猶視為無物，不依法調查斟酌，足以影響判決之結果，自有行政訴訟法第273條第1項第14款規定之再審情形。當事人於審理事實之行政法院提出之重要證物，行政法院不加以斟酌，應說明其不加以斟酌之必要理由，而其認為不加以採納之理由，且不得違背租稅客觀、合理、公平之原則。倘審理事實之行政法院，對於當事人提出之重要證物，泛言已斟酌，未於判決理由項下敘明其不加以採納之理由，或其敘明之理由，違背租稅客觀、合理、公平之原則，無異未加以斟酌。

⑵本件再審原告於原判決審理期間，提呈如本件再審起訴狀及準備書狀所列證物，原判決均未加以斟酌，泛言已斟酌，其判決結果，造成極不公平之結果，其情至明。本件再審原告所不服者，乃再審被告就收入部分加以計算，就支出部分則全不加以推計，原判決對於再審原告提呈之支出支票票根及支出明細，猶視若無物，遽予維持訴願決定，似此支出之重要證物，全不加以斟酌，影響判決之結果。

⑶本件原判決就足以影響判決之重要證物漏未斟酌，致判決結果違背租稅客觀、合理、公平之原則，顯有行政訴訟法第273條第1項第14款規定之情形，再具體補陳於后：

①按稅捐稽徵機關核實認定個人所得，原則上優於以推計方法核定個人所得。是稅捐稽徵機關進行調查或複查時，納稅義務人如提示有關各種證明所得額之帳簿、文據供核者，稅捐稽徵機關應核實認定，而不得逕行推計核定個人之所得，參照所得稅法第83條第1 項前段，應無疑義。準此，納稅義務人對稅捐稽徵機關推計核定所得額之相關行政處分如有不服，於行政機關進行之行政救濟程序終結前，提示有關帳簿、文據供核者，原稅捐稽徵機關依上開法令即應受理，否則各該決定，即屬違背法令；當事人如對訴願決定所維持之推計核定之行政處分不服提起訴訟時，在此一訴訟標的範圍內，事實審行政法院即應依職權調查相關事實及證據，此為最高行政法院98年8月份第2次庭長

②再審原告於原判決審理期間，分別提呈下列重要支出之證物，陳明再審原告實際支出事實，聲請原審調查：保成補習班、先登補習班及雙榜補習班費用總表等資料，具體列舉於后：保成補習班部分：89年損益比較表，支票票根金額47,648,366元（營業成本32,525,533元、管業費用15,122,833元，實際轉帳金額5,976,700 元（保成工讀生部分）,89 年度開票明細、89年度支票存根；先登補習班部分：89年度損益比較表，支票存根金額25,069,850元（營業成本15,042,622元，營業費用10,027,228元）,89 年度開票明細、支票存根；雙榜補習班部分：89年損益比較表，支出支票存根金額40,426,106元（營業成本33,191,061元，營業費用7,235,045 元），89年度開票記錄、華僑商業銀行支票存根、往來明細表、日記帳。以上合計支出金額119,121,022 元，再審原告已非常具體明確提呈實際支出之支票票根及支出明細，非不易調查，原審竟未加以調查，究明再審原告實際支出事實，遽採再審被告違背法令之推計而為判決，似此只問收入，不問支出，違背租稅公平之判決，有失審理事實之行政法院對於稅捐稽徵機關違背法令之推計稅額，應為實質調查之職務上義務。再審原告所述非虛，除聲請鈞院調閱再審原告於原判決審理期間陳報相關重要證物外，89年度保成補習班損益表，該表中營業成本：書籍費等54,789,200元、營業費用：薪資等38,595,954元、營業外支出2,111,837 元、分攤總公司4,342,604 元，；89年度先登補習班損益表，該表中營業成本：書籍費等26,847,260元、營業費用：薪資等39,350,558元、營業外支出1,610,998 元、分攤總公司4,299,569 元；89年度雙榜補習班損益表，該表中營業成本：書籍費等51,285,134元、營業費用：薪資等23,834,783元，均未審酌調查事實。

③再者，除再審原告於原判決審理期間分別於陳報狀提呈上開重要證物供為調查審酌外，再審被告亦提出再審原告支出付款票據資料。原判決於審理期間，猶未一併調查審酌，謹再提呈再審被告移送原審扣押物編號柒之1 ～4 付款票據彙整資料－中國國際商銀行#218 35 、扣押物編號柒之1 －89年度廠商支票存根，扣押物編號陸之2 －89年度鐘點支票存根、押物編號柒之1 、2 、4 付款票據彙整資料、保成文教機構鐘點稿費版稅統計表，原審被告已逐筆實際予以勾稽，原審被告困資料繁雜，所耗時間多，乃怠於逐筆查核勾稽，供為審酌。

④上陳再審原告提呈之支出支票票據及明細表，雖再審原告未提呈支出原始憑證，但再審原告明列支出項目、支出支票票根及受款人名稱明細，雖支出多筆其調查事實較為費時，但非不易調查，猶非不能調查，抑且亦得參照再審被告提出之上述資料加以對照審核，究明再審原告實際支票金額，對於如此影響判決結果之重要證物，原審竟不為調查，遂以維持稅捐稽徵機關違背法令之推計方法所為之認定，有失審理事實之行政法院對於稅捐稽徵機關違背法令所為之推計應詳加調查事實之職能。試問：營利事業，難道只有收入而沒有支出嗎？而支出與收入可能懸殊嗎？補習班之經營支出，難道只有教師薪資一項，其他項目都不要支出嗎？上列再審原告於原審提出之支出重要證據，未違反事業經營之常態及合理支出範間，其理至明。原審漏未調查，並依調查之結果為合理、合法、公平之判決，自屬有行政訴訟法第273條第1項第14款規定之情形等語；並聲明求為廢棄原確定判決及本院97年度訴字第1792號判決並撤銷訴願決定及原處分。

四、再審被告以：再審原告因89年度綜合所得稅事件提起再審之訴，其所主張均屬對於原確定判決有關證據取捨、事實認定之指摘，非屬適用法規顯有錯誤之再審事由，又同一案情相關案件迭經鈞院以98年度再字第166 號、99年度再字第126 號、130 號、144 號判決再審之訴駁回在案等語；並聲明駁回再審之訴。

五、本件再審之訴係針對確定再審裁判（本院99年度再字第144號判決、最高行政法院100 年度裁字第1869號裁定）提起再審，是以就是否有再審事由之判斷，以該確定再審裁判之內容為準，而非該確定再審裁判所審查之確定判決（本院97年度訴字第1792號判決、99年度裁字第2302號裁定）有無再審事由。本院判斷如下：

㈠按「再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。」行政訴訟法第275 條第1 項定有明文。次按「..對於高等行政法院判決

臺北高等行政法院第三庭