臺北高等行政法院判決

再審原告

邱秀輝

訴訟代理人

蘇章巍律師

再審被告

財政部臺北市國稅局

代表人

吳自心（局長）住同上

上列當事人間綜合所得稅事件，再審原告對於中華民國100 年2月17日本院99年度訴字第2268號判決，向最高行政法院提起再審之訴，經最高行政法院以中華民國100 年10月27日100 年度裁字第2538號裁定移送本院，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、程序事項：

㈠本件被告代表人於訴訟進行中由陳金鑑變更為周賢洋，嗣再變更為吳自心，茲據被告現任代表人吳自心依法具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

㈡按「再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。對於審級不同之行政法院就同一事件所為之判決提起再審之訴者，由最高行政法院合併管轄之。對於最高行政法院之判決，本於第273 條第1 項第9 款至第14款事由聲明不服者，雖有前2 項之情形，仍專屬於原高等行政法院管轄」，行政訴訟法第275條定有明文。惟「對於高等行政法院判決提起上訴，而經最高行政法院認上訴為不合法以裁定駁回，對於該高等行政法院判決提起再審之訴者，無論本於何種法定再審事由，仍應專屬原高等行政法院管轄。」（最高行政法院95年8 月份庭長法官聯席會議決議參照）。本件再審原告係同時對本院99年度訴字第2268號判決及最高行政法院100 年度裁字第1294號裁定，向最高行政法院以同具有行政訴訟法第273 條第1項第1 款及第14款所定再審事由，提起再審之訴，其中本院99年度訴字第2268號判決（下稱原判決）部分，由最高行政法院據上開決議意旨，依職權裁定移送本院管轄。

二、事實概要：再審原告民國（下同）93年度綜合所得稅結算申報，未列報財產交易所得，經再審被告初查查得其於92年5月8 日以新臺幣（下同）90,000,000元向澤普世一資產管理股份有限公司（下稱澤普公司）購入萬通商業銀行股份有限公司（下稱萬通銀行）貸款予三興建設股份有限公司（下稱三興公司）之不良債權及其擔保權益（原本215,808,021 元），並設定登記取得該債權之抵押權，嗣向臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）聲請強制執行債務人之抵押物（坐落臺北市○○段○ ○段2 、33地號土地及臺北市○○○路○ 段188 號地下2 層房屋，下稱系爭抵押物），由再審原告於92年10月7 日以206,140,000 元聲明承受系爭抵押物，並以所持有之債權抵繳法院拍賣價款，嗣於93年2 月9 日取得臺北地院核發不動產權利移轉證書。再審被告以再審原告未列報處分債權損益，經再審被告依查得資料，核定財產交易所得為114,437,210 元，併課再審原告93年度綜合所得稅，核定綜合所得總額為125,373,052 元，綜合所得淨額為124,491,052 元，補徵稅額45,774,884元。再審原告不服，循序提起行政訴訟，經本院原判決駁回後，再審原告猶為不服，向最高行政法院提起上訴，經最高行政法院以100 年度裁字第1294號裁定駁回上訴而告確定。嗣再審原告以本院上開判決有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款及第14款規定之再審事由，向最高行政法院提起本件再審之訴，經該院以100 年度裁字第2538號裁定移送本院審理。

三、再審原告主張略以：

㈠原判決依再審被告之主張，認定再審原告因處分系爭不良債權經法院強制執行拍定抵押物所生財產交易所得，屬於再審原告93年度所得，顯有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款所列「適用法規顯有錯誤」之再審事由：

⒈「按行政訴訟法第273 條第1 項第1 款所謂『適用法規顯有錯誤者』，係指原判決所適用之法規與現行法律有所牴觸或有效之判例解釋有所違反者而言。又凡屬違背法令之確定判決，均為適用法規顯有錯誤。而所謂判決違背法令，係指顯有不適用法規或適用不當而言。適用法規不當，則包含對不應適用之法規而誤為適用；諸如違反經驗法則、證據法則及論理法則，致事實認定未臻明確，無從為法律上之判斷者，即屬適用法規顯有錯誤。」，有最高行政法院92年度判字第258 號判決要旨可資參照。次按財產交易所得及損失及應納稅額計算，所得稅法第9 條、第14條第1 項第7 類第1 款分別定有明文。

⒉另按「依債務本旨，向債權人或其他有受領權人為清償，經其受領者，債之關係消滅。」、「抵銷，應以意思表示，向他方為之，其相互間債之關係，溯及最初得為抵銷時，按照抵銷數額而消滅。」，分別為民法第309 條第1 項及第335 條第1 項所明定。又臺灣高等法院暨所屬法院99年法律座談會民事類提案第1 號討論意見認為：「強制執行程序，乃債權人依執行名義，向法院聲請對債務人施以強制力，強制其履行債務，以滿足債權人私法上權利之程序。若執行法院依執行名義將債務人之執行標的拍賣，拍定人將全部價金繳納執行法院受領，執行法院在性質上言，係債權人之代理人，債務人依債務本旨提出給付，或由執行法院將債務人之財產拍賣，經拍定人將全部價金繳納執行法院後，即生清償之效力（楊與齡編著，強制執行法論，88年9 月修正版，頁373-374 參照），司法院所頒辦理強制執行事件應行注意事項第16條第3 款規定：『執行名義所命給付之利息或違約金，載明算至清償日者，應以拍賣或變賣之全部價金交付與法院之日或債務人將債權額現款提出於法院之日視為清償日。』，由此可見現行法制對於債權人之債權何時發生清償之效力，係採債務人依債務本旨提出給付，或執行法院將債務人之執行標的拍賣，拍定人將全部價金繳納執行法院，經執行法院立於債權人代理人之地位受領後，即生債務清償之效力。」。再按「執行名義所命給付之利息或違約金載明算至清償日者，應以拍賣或變賣之全部價金交付與法院之日或債務人將債權額現款提出於法院之日視為清償日，為修正前辦理強制執行事件應行注意事項第16項第3 款所明定。又依強制執行法實施拍賣，不論由第三人拍定，或由債權人拍定或承受，既均應繳交價金，其結果並無不同，自均有上開規定之適用。」，有最高法院88年度臺上字第1843號民事判決要旨可資參照。

⒊綜合上揭民法等規定、法律座談會意見及最高法院判決，債權如因法院實施拍賣，該債權因拍賣或變賣價金全部交付與法院而生債務清償之效力，債之關係為之消滅，則其清償日亦即為拍賣或變賣之全部價金交付與法院之日；至於債權人承受之情形，於債權人聲明以所持有債權抵繳拍賣價金而承受時，發生債務抵銷之效力，使債之關係消滅，所得稅法第9 條所指財產交易之增益已然實現，其時間已告確定。換言之，上開債之關係消滅之日，即為所得稅法第9 條所指財產交易發生增益或損失之時，自應依所得稅法第14條第1 項第7 類第1 款，認列該債之關係消滅日所屬年度為發生財產交易增益或損失日之年度。

⒋按再審原告於92年5月8日與澤普公司簽訂債權及抵押權買賣契約，約定以90,000,000元購入萬通銀行貸款予三興公司之不良債權及其擔保權益（原本215,808,021元），嗣行使債權，向臺北地院聲請強制執行債務人之系爭抵押物，於92年10月7日以206,140,000元聲明承受系爭抵押物，並以所持有之債權抵繳法院拍賣價款等情，既經確定判決認定上揭交易實質為債權之買賣，核屬所得稅法第14條第1項第7款財產交易所得，依上開說明，再審原告因處分系爭不良債權發生財產交易增益或損失之日，應為92年10月7日再審原告聲明承受系爭抵押物並以系爭不良債權抵繳法院拍賣價金之日，而應屬92年度之所得，殊不待言。

⒌至於執行法院因執行標的物拍定，核發予拍定人或承受人之不動產權利移轉證明書，依強制執行法第98條第1 項：「拍賣之不動產，買受人自領得執行法院所發給權利移轉證書之日起，取得該不動產所有權，債權人承受債務人之不動產者亦同」之規定，該證明書核發日並非因強制執行拍賣抵押物拍定而生清償等增益或損失之日期；矧原確定判決所採財政部94年4月22日台財稅字第09404526320號釋示函令（下稱財政部94年4 月22日函釋）雖謂：「納稅義務人所有房屋遭法院拍賣，其財產交易所得年度之認定，以買受人領得執行法院所發給權利移轉證書之日之所屬年度為準..」云云，但其所稱交易所得年度之認定，乃指納稅義務人所有房屋遭法院拍賣情形而言，已與再審原告係向法院承受拍賣之不動產、非遭法院拍賣房屋之原所有權人之情形有所不同，原確定判決予以援用，已屬違誤。

⒍何況對於系爭不良債權因法院拍賣抵押物，由債權人承受而發生財產交易增益或損失之日期，應適用前揭民法、強制執行法等有關清償、抵銷等債之消滅有關規定而為審認，有如上述，原判決竟謂：「..㈤又查系爭抵押物，經原告聲明承受後，原告係於93年2 月9 日取得臺北地院核發之不動產權利移轉證明書，是該不動產交易取得年度為93年度，則被告依財政部94年4 月22日令釋，以臺北地院發給原告不動產權利移轉證書之所屬年度為93年度，核定原告93年度財產交易所得114,437,210 元，於法洵無不合，原告主張其實際上就系爭抵押物之交易時間為92年，倘認原告有交易所得，亦屬92年之交易所得云云，顯有誤解，委不足採。」等語，其誤引財政部94年4 月22日函釋，認為系爭不良債權之處分發生財產交易增益或損失日期為93年2 月9 日法院核發權利移轉證書日期所屬年度，殊與上述足以認定發生財產增益年度為92年之法律規定、最高法院民事判決有違，依前揭最高行政法院92年度判字第258號判決要旨，顯有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款所定適用法規顯有錯誤情形，自屬再審事由。

⒎按「國稅稽徵機關接獲本部國有財產局各地區辦事處、分處辦妥登記之通知函後，應將承受價額扣除執行必要費用、執行費及第4點第1項第2款及第3款之稅費後，以其餘額為國稅徵起金額，並以承受日為清償日，開立轉帳通知書（格式如附件），通報行政執行處及相關單位據以辦理欠稅銷號並認列徵績。」，為財政部「國稅稽徵機關承受行政執行處無法拍定不動產作業要點」第6 點所明定。再審原告前述主張核與該作業要點揭示應以承受日為清償日意旨相符。益徵債權如因法院實施拍賣而經拍定時，該債權之清償日為拍賣或變賣之全部價金交付與法院之日。至於債權人承受之情形，於債權人聲明以所持有債權抵繳拍賣價金而承受時（即承受日），發生債務抵銷之效力，使債之關係消滅，所得稅法第9 條所指財產交易之增益已然實現，其時間已告確定，亦即因債權人承受而使債之關係消滅之日，即為所得稅法第9 條所指財產交易發生增益或損失之時，自應依所得稅法第14條第1 項第7 類第1 款，認列該債之關係消滅日所屬年度為發生財產交易增益或損失日之年度。

⒏依上開規定及說明，再審原告因處分系爭不良債權，經法院強制執行而承受抵押物、發生財產交易增益或損失之日為92年10月7 日再審原告聲明承受系爭抵押物，並以系爭不良債權抵繳法院拍賣價金之日，而應屬92年度之所得。原確定判決未採財政部於98年12月29日訂頒之作業要點而援引94年4 月22日令釋，認為系爭不良債權之處分發生財產交易增益或損失日期為93年2 月9 日法院核發權利移轉證書日期所屬年度，殊與前揭所載足以認定發生財產增益年度為92年之法律規定、法律座談會、最高法院民事判決以及上列財政部所訂作業要點等有違，揆諸前揭最高行政法院92年度判字第258 號判決要旨，有行政訴訟法第273條第1 項第1 款所定適用法規顯有錯誤情形之再審事由。再審被告辯稱再審原告僅就原確定判決之法律上見解為爭執，並無再審理由云云，顯屬誤會。

㈡原判決有行政訴訟法第273 條第1 項第14款所列「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」之再審事由：系爭不良債權，經執行法院於92年12月10日製作分配表，各債權人之債權利息均計算至清償日，即92年10月7 日，有強制執行金額計算書分配表可稽。依上開分配表所記載之各債權人分配債權利息之期間均計算至92年10月7 日止，顯見系爭不良債權之清償日確為92年10月7 日，該日期即為系爭不良債權財產交易發生增益或損失之日期，乃原確定判決對於足以影響認定系爭不良債權因法院拍賣抵押物拍定所生財產交易所得年度之重要證物即分配表漏未斟酌，亦有行政訴訟法第273 條第1 項第14款所列「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」之再審事由；並聲明求為廢棄原判決並撤銷訴願決定及原處分等語。

四、再審被告答辯略以：

㈠按「個人向資產管理公司或金融機構購入債權，嗣向法院聲請強制執行，其因參與拍賣或聲明承受而取得債權抵押物之課稅規定如下：個人向資產管理公司或金融機構購入債權，嗣於向法院聲請強制執行債務人之抵押物時，參與拍賣或聲明承受該抵押物，並以所持有之債權抵繳法院拍賣價款者，個人於取得該抵押物時，應以法院拍賣價款減除購入債權成本及相關費用之餘額，認列處分債權損益；嗣後再處分所取得之抵押物時，應以交易時之成交價額，減除抵押物取得成本及相關費用後之餘額，認列財產交易損益，依法課徵綜合所得稅。..」、「本案○君應於領得法院所發給權利移轉證書之日所屬年度，按該次拍賣法院所定之最低價額（亦即○君聲明承受取得債權之法院拍賣價款）減除購入債權成本及相關費用之餘額，認列處分債權損益；..」為財政部96年7 月16日台財稅字第09604520160 號令及97年10月9 日台財稅字第09700345760 號函所明釋。

㈡原告雖主張其有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款適用法規顯有錯誤、第14款原判決就足以影響於判決重要證物漏未斟酌之規定，得提起本件再審之訴。然上開規定所稱適用法規顯有錯誤，係指適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸者而言。至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由；而所謂原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌，係指足以影響於判決之重要證物漏未斟酌而言，且須以經斟酌可受較有利益之裁判者為限，如該證物業經原判決斟酌，自無漏未斟酌之情事，縱未經採納，核屬證據取捨問題，亦不得據為再審之理由。本件原判決所適用法規，未與應適用現行法規相違背，或與解釋判例牴觸之情形，自難謂原判決上開規定之再審事由。

㈢有關系爭臺北地院民事執行處92年12月10日強制執行金額計算書分配表之證物經鈞院原審判決後，再審原告不服，提起上訴，亦經最高行政法院以100 年度裁字第1294號裁定駁回在案，是再審原告所持再審理由，即其在原審訴訟程序就再審被告99年5 月13日復查決定所提主張及證據，既經鈞院依其主張予以判決，復經最高行政法院再次審認原判決無何違法之處，此純屬證據取捨問題，自非漏未斟酌，與行政訴訟法第273 條第1 項第14款規定情形無涉，再審原告猶執在前程序已主張並為原判決所不採事由，謂本件具有再審原因，並不足採等語；並聲明駁回再審之訴。

五、本院查：

㈠按「再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之。」為行政訴訟法第278 條第2 項所明定。次按「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：適用法規顯有錯誤者。..原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者。」分別為行政訴法第273條第1 項第1 款、第14款分別定有明文。所稱適用法規顯有錯誤，係指原確定判決所適用之法規與該案應適用之法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由（改制前行政法院62年判字第610 號判例意旨參照）。至所謂原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌，係指當事人在前訴訟程序已經提出，而前確定判決漏未於理由中斟酌者而言，亦即該項證物如經斟酌，原裁判將不致為如此之論斷，若縱經斟酌亦不足影響原裁判之內容，或原裁判曾於理由中說明其為不必要之證據者，則與該條款規定得提起再審之要件不符（最高行政法院96年度裁字第792 號裁定意旨參照）。

㈡再審原告主張原判決有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款所定適用法規顯有錯誤之再審事由，無非以原判決依財政部94年4 月22日函釋規定，認再審原告取得臺北地院核發之不動產權利移轉證明書日即93年2 月9 日，為其對上述不良債權發生財產交易增益或損失之日，而未以再審原告向執行法院聲明承受日即92年10月7 日為據，違反民法第309 條第1 項、第335 條第1 項規定、臺灣高等法院99年度民事法律座談會意見、最高法院88年度臺上字第1843號民事判決及財政部「國稅稽徵機關承受行政執行處無法拍定不動產作業要點」第6 點規定為據；亦即再審原告認其購入上述不良債權，於其聲明承受該債權抵押物抵償之債權消滅時，為財產交易所得或損失認定時點，然原判決及再審被告係以再審原告財產交易所得之取得時點，應按所得稅法第14條第1 項第7 類「..以交易時之成交價額，減除原始取得之成本..費用後之餘額為所得額」規定認定，乃依前揭財政部94年4 月22日函釋，採取臺北地院核發不動產權利移轉證書時為再審原告取得財產交易所得之時點，而不以再審原告所主張不良債權關係按民事法中所定之消滅時點為據。再審原告就此認有適用法顯有錯誤云云，惟並未說明原確定判決與該案應適用之所得稅法有何違背或與解釋判例有何抵觸情事，其徒以民事清償債務時點為據，而未慮及本件財產交易係以法院核發不動產權利移轉證明書之日為交易完成之日，此為再審原告對本件法律適用見解之認知差異，依前揭說明，與行政訴訟法第273 條第1 項第1 款「適用法規顯有錯誤」之規定無涉，再審原告主張此部分主張，顯不足採。

㈢再審原告另以臺北地院民事執行處製作之強制執行金額計算書分配表記載時日為92年10月7 日，而該分配表之分配債權利息亦計算至該日止，為原判決漏為斟酌重要證物云云；查再審原告向再審被告申請復查時提出（見處分卷第31頁），亦經原判決引據為再審原告提出之證據（見原判決第9 頁第5 行），惟原判決認應以再原告取得臺北地院核發之不動產權利移轉證書時為準，已如前述，原判決並認定再審原告主張之92年10月7 日係屬誤解等語，則上開分配表非未經斟酌，亦非足以影響原判決內容之重要證物，是與行政訴訟法第273 條第1 項第14款規定之再審事由不符，再審原告此部主張無據。

六、綜上所述，本件原判決無再審原告所主張行政訴訟法第273條第1 項第1 款、第14款之再審事由，是其提起本件再審之訴，顯無理由，爰不經言詞辯論，逕以判決駁回之。

七、據上論結，本件再審之訴顯無再審理由，爰依行政訴訟法第278 條第2 項、第98條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第三庭