臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十年度訴字第六六六○號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十年度訴字第六六六○號

原告

甲○○

原告

乙○○

原告

丙○○

原告

丁○○

原告

戊○○

共同訴訟代理人

張福源（會計師）

被告

財政部台北市國稅局

代表人

張盛和（局長）

訴訟代理人

己○○

右當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國九十年十月二十三日台財訴字第

○八九○○五九四六四號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

一、事實概要：原告甲○○之配偶王惠元於民國（下同）八十三年五月二十八日死亡，由原告甲○○代表全體繼承人於八十四年二月二十七日申報遺產稅，經被告核定遺產總額新台幣（下同）三一三、三六六、二一六元，遺產淨額二○二、八一四、○八○元，應納稅額九七、四七五、八四八元。原告等不服，主張原核定計算生存配偶享有剩餘財產差額分配請求權價值，僅扣除被繼承人王惠元七十四年六月五日以後取得之財產，請依民法第一千零三十條之一第一項規定，准予扣除被繼承人王惠元七十四年六月五日以前取得之不動產等情，申經被告復查結果，未獲變更，循序提起訴願、再訴願，案經行政院八十九年二月二十三日台八十九訴字第○五四二二號再訴願決定：「原決定及原處分均撤銷，由原處分機關另為適法之處分。」，經被告重核結果，獲准追認剩餘財產差額分配請求權扣除額七、○○一、九一七元，變更核定遺產淨額為一九五、八一二、一六三元。原告等仍不服，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明求為判決：

⒈訴願決定及原處分均撤銷，被告另為適法之處分。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：被繼承人與其配偶於婚姻關係存續中在七十四年六月五日以前以夫妻名義分別購置之財產，於被繼承人亡故後其配偶所得請求分配之剩餘財產差額分配請求權究應如何計算。

㈠原告主張之理由：

⒈經查本案復查決定應扣除之配偶剩餘財產差額分配請求權雖變更為七○、九六

八、三六九元，惟其仍顯僅計算屬七十四年六月五日以後取得之財產，對其之前的財產並未計算，按「聯合財產關係消滅時，夫或妻於婚姻關係存續中所取得而現存之原有財產，扣除婚姻關係存續中所負債務後，如有剩餘，其雙方剩餘財產之差額，應平均分配。但因繼承或其他無償取得之財產，不在此限。」為七十四年六月三日修正公布之民法第一千零三十條之一第一項所明定。復按民法第一千零三十條之一，係於七十四年六月三日增訂，而夫妻於民法親屬編修正前已結婚並取得之財產，是否有該規定之適用，法無明文；原復查決定援引財政部八十七年一月二十二日台財稅第八七一九二五七○四號函釋略以：「聯合財產制夫或妻一方死亡時，有關剩餘財產差額分配請求權之適用，以民國七十四年六月五日（含當日）後取得之財產為限。」顯有以行政命令去規範人民之權利、義務之情事，除與中央法規標準法第五條規定不符外，亦與八十五年九月二十五日公布民法親屬編施行法第六條之一條文之修改精神不符。

⒉另依最高行政法院九十年六七一號判決中亦明白指出，當時立法院於七十四年修訂民法第一千零三十條之一增訂生存配偶有剩餘財產半數請求權，旨在貫徹男女平等的精神，法律並沒有限制夫妻於七十四年六月五日以前取得的財產，不得適用該法條規定之情事，上開財政部八十七年之解釋函適用法律顯有違誤，應不予適用。

⒊另請准予依據八十五年九月二十五日公布民法親屬編施行法第六條之一規定，准予扣除於七十四年六月四日以前王惠元之配偶以其自己名義取得之不動產，得予自上述遺產總額中予以扣除乙節。原復查決定謂以應以其該法公布及生效後之案件方得有其適用，按該法條之修正的立法原委係前經大法官會議解釋，以該有關法條原有規定有違男女平權之憲法保障精神，故其主張應自法條公布及生效後始有適用，似嫌仍不合於大法官會議解釋之精神，原告等謹陳不服，俾俟行政訴訟終結後，得依司法院大法官審理案件法第五條第一項第二款規定，得提請解釋憲法。

⒋本案被繼承人與原告甲○○間之婚姻關係，係於七十四年以前存在，其財產關係為聯合財產關係，另查本案被繼承人王惠元於八十三年五月二十八日死亡，其所遺之股票、高爾夫球證、土地及房屋等，其中部分係於七十四年六月五日以前取得，本案被繼承人與原告甲○○之婚姻關係及聯合財產關係繼續存在，至被繼承人死亡時始消滅，以及本案全體繼承人對於原告甲○○行使其剩餘財產差額分配請求權，並無異議等，均為兩造所不爭執，請鈞院援引最高行政法院九十年度判字第六七一號判決之先例，判決被告應以被繼承人與原告甲○○於婚姻關係存續中，適用財產取得時之法律，或與夫妻財產取得（非消滅）相關之特別規定所取得之財產為基礎，依法計算本件聯合財產關係消滅時，夫妻之剩餘財產差額之另為處分。

⒌查七十四年六月五日修正生效之該法條明文規定為「夫或妻於婚姻關係存續中所取得而現存之原有財產，扣除婚姻關係存續中所負債務後，如有剩餘，其雙方剩餘財產之差額」，其法律條文明定為「現存之原有財產」故其範圍應包括現存之所有之聯合財產，也就是並與其連結部分屬於過去的構成要件事實，均一體適用之，顯然並非如被告所主張僅以於七十四年六月五日以後取得之財產為限。至於如何認定「夫或妻於婚姻關係存續中所取得而現存之原有財產」，係應依有關結婚及夫妻財產取得時之法律定之，也就是凡屬聯合財產制者：

⑴於七十四年六月四日以前取得之財產，應適用於七十四年六月五日規定修正前舊有的民法第一千零一十七條規定之適用，作為究係為夫、抑或為妻所有之認定，以作為計算夫妻剩餘財產之依據。

⑵於七十四年六月五日以後取得之財產，應適用於七十四年六月五日規定修正後生效的民法第一千零一十七條規定之適用，作為究係為夫、抑或為妻所有之認定，以作為計算夫妻剩餘財產之依據。因此系爭七十四年修正增訂聯合財產關係消滅時配偶之剩餘財產差額分配請求權，既不能變更或不繼續維持夫妻之婚姻關係或夫妻於婚姻關係存續中依法取得財產之事實或法律效果，當然不發生法律溯及既往效力之問題。

⑶結婚或夫妻於婚姻關係存續中依法取得財產之事實或法律效果，亦非適用修正增訂民法第一千零三十條之一始得確定或發生，其修正情形顯與民法第一千零十七條之修正不同，自難謂修正增訂民法第一千零三十條之一，同時對於原已發生之結婚或夫妻財產取得之法律秩序，有溯及適用之情形，自不能以民法親屬編施行法第一條規定，作為限制夫妻於民法親屬編修正前已結婚並取得之財產，不得計入民法第一千零三十條之一規定「夫或妻於婚姻關係存續中所取得之財產」中之法律依據。

⒍被告主張最高行政法院九十一年三月份庭長法官聯席會議之決議文亦支持其主張乙節，經查該決議理由係援引民法親屬編施行法第一條規定，以該施行法（其他條文）並未特別明文規定修正後之民法第一千零三十條之一有溯及既往之規定，故夫妻於民法親屬編修正前已結婚並取得之財產，自無適用該修正規定之餘地等由。惟查法律不溯既往之原則為法律上之通例，縱無此民法親屬編施行法第一條規定之規定者，就系爭修正後之民法第一千零三十條之一規定，其解釋上亦應受該法律不溯既往原則之拘束。故其徒以該施行法並未特別明文規定修正後之民法第一千零三十條之一有溯及既往之規定為理由，來主張夫妻於民法親屬編修正前已結婚並取得之財產，自無適用該修正規定之餘地，顯非系爭法律上爭點之所在。該決議理由顯有倒果為因，其未先論述如何才係屬有真正溯及既往之效果前，逕以依該施行法之條文並未特別明文規定修正後之民法第一千零三十條之一有溯及既往之規定為理由，即推論與其連結部分屬於過去的構成要件事實，均一體適用之部分（係不真正溯及），有違法律不溯既往原則，經核其主張之論法邏輯即顯有違誤。且該決議理由援引八十五年九月二十五日增訂公布之民法親屬編施行法第六條之一規定之立法理由，足證七十四年六月三日修正公布施行民法親屬編施行法未特別規定修正後之民法第一千零三十條之一規定，於修正前已結婚並取得之財產，亦有其適用。

⒎綜上所述，本案系爭法律適用上之爭點，顯以最高行政法院九十年度判字第六七一號判決較為適法，被告援引聯席會議之決議理由顯有疏漏，依司法院釋字第一三七號解釋「法官於審判案件時，對於各機關就其職掌所作有關法規釋示之行政命令，固未可逕行排斥而不用，但仍得依據法律表示其合法適當之見解」，請判決如原告訴之聲明云云。

㈡被告主張之理由：

⒈按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。」分別為行為時遺產及贈與稅法第一條第一項及第四條第一項所明定。又按「聯合財產中，妻結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中因繼承或無償取得之財產，為妻之原有財產，保有其所有權。聯合財產中，夫之原有財產及不屬於妻之原有財產之部分，為夫所有。」「聯合財產中，夫或妻於結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中取得之財產，為夫或妻之原有財產，各保有其所有權。聯合財產中，不能證明為夫或妻之財產，推定為夫妻共有之原有財產。」「聯合財產關係消滅時，夫或妻於婚姻關係存續中所取得而現存之原有財產，扣除婚姻關係存續中所負債務後，如有剩餘，其雙方剩餘財產之差額，應平均分配。但因繼承或其他無償取得之財產，不在此限。」為七十四年六月三日修正前民法第一千零十七條及修正後第一千零十七條及第一千零三十條之一第一項所明定。復按「關於親屬之事件，在民法親屬編施行前發生者除本施行法有特別規定外，不適用民法親屬編之規定；其在修正前發生者，除本施行法有特別規定外亦不適用修正後之規定。」「中華民國七十四年六月四日以前結婚，並適用聯合財產制之夫妻，於婚姻關係存續中以妻名義在同日以前取得不動產，而有左列情形之一者，於本施行法中華民國八十五年九月六日修正生效一年後，適用中華民國七十四年民法親屬編修正後之第一千零十七條規定：一、婚姻關係尚存續中且該不動產仍以妻名義登記者。二、夫妻已離婚而該不動產仍以妻之名義登記者。」分別為民法親屬編施行法第一條及八十五年九月二十五日增訂民法親屬編施行法第六條之一所明定，又「民法第一千零三十條之一，係於民國七十四年六月三日增訂，而夫妻於民法親屬編修正前已結婚並取得之財產，是否有該規定之適用，法無明文，惟依照最高法院八十一年十月八日八十一年度台上字第二三一五號判決要旨『．．．七十四年六月三日修正公布施行民法親屬編施行法未特別規定修正後之民法第一千零三十條之一規定，於修正前已結婚並取得之財產，亦有其適用，則夫妻於民法親屬編修正前已結婚並取得之財產，自無適用該修正規定之餘地。』，並無上揭規定之適用，故聯合財產制夫或妻一方死亡時，有關剩餘財產差額分配請求權之適用，以民國七十四年六月五日（含當日）後取得之財產為限。．．．」為財政部八十七年一月二十二日台財稅第八七一九二五七○四號函附法務部、內政部及財政部相關單位研商「民法第一千零三十條之一剩餘財產差額分配請求權之規定，於核課遺產稅時，相關作業如何配合事宜」會商之結論在案。

⒉被告依原告等所提示之全體繼承人同意書及相關資料，查得被繼承人七十四年六月五日以後於婚姻關係存續中取得之財產計二七一、九七五、六六七元，減除債務四一、一八五、六八四元，核定被繼承人剩餘財產二三○、七八九、九八三元，及被繼承人配偶即原告甲○○七十四年六月五日以後於婚姻關係存續中取得之財產計一○二、八五七、○七八元，債務為零元，並據以計算剩餘財產差額分配請求權之扣除額為六三、九六六、四五二元。原告等仍有不服，主張被告初查於計算生存配偶剩餘財產差額分配請求權時，未扣除七十四年六月五日以前取得之財產，申經被告復查決定，以被繼承人系爭不動產係在民法親屬編修正生效（七十四年六月五日）前取得，依民法親屬編施行法第一條規定，自無民法第一千零三十條之一第一項規定之適用。又被繼承人已於八十三年五月二十八日死亡，從而配偶甲○○與被繼承人間之婚姻關係當然歸於消滅，系爭遺產中登記被繼承人配偶名下嘉義市○○段九○二地號、嘉義市○○路段二三五─一一一地號、嘉義市○○街六十三號及嘉義市○○路三十四之七號房屋等不動產，自無從依據民法親屬編修正後第一千零十七條規定，而免併入遺產課稅，乃未准變更。原告不服遞經訴願決定仍維持相同見解，駁回其訴願。案經行政院八十九年二月二十三日台八十九訴字第○五四二二號再訴願決定撤銷，重行查核，關於原告甲○○所有勝泰工業股份有限公司（下稱勝泰公司）及南亞塑膠工業股份有限公司（下稱南亞公司）股票（份）部分，經重行計算被繼承人剩餘財產：勝泰公司股份為二○三、七○四股，價值三、五一七、七六四元（計算式：17.269×203,704 =3,517,764）、 南亞公司股票為一二八、○七九股，價值七、四二八、五八二元（計算式：58×128,079=7,428,582）；原告甲○○剩餘財產：勝泰公司股份為二、五二九、六二九股，價值四三、

六八四、一六三元（計算式：17.269×2,529,629=43,684,163）、南亞公司股票為一三、○一二股，價值七五四、六九六元（計算式：58×13,012=754,696）；據以重行計算剩餘財產差額分配請求權扣除額為七○、九六八、三六九元，與被告原核定六三、九六六、四五二元差額七、○○一、九一七元，准予追認，變更核定遺產淨額為一九五、八一二、一六三元。

⒊原告等主張依據八十五年九月二十五日公布民法親屬編施行法第六條之一規定，准予扣除七十四年六月四日以前被繼承人配偶以其自己名義取得之不動產，得予自上述遺產總額中扣除乙節，第查按「關於親屬之事件．．．其在修正前發生者，除本施行法有特別規定，亦不適用修正後之規定。」為民法親屬編施行法第一條所明定，是本件被繼承人及其配偶於七十四年六月五日民法親屬編修正前取得之財產，自無民法第一千零三十條之一第一項規定之適用。又按增訂民法親屬編施行法第六條之一規定：「中華民國七十四年六月四日以前結婚，並適用聯合財產制之夫妻，於婚姻關係存續中以妻名義在同日以前取得之財產，而有左列情形之一者，於本施行法民國八十五年九月六日修正生效一年後，適用中華民國七十四年民法親屬編修正後之第一千零十七條規定：一、婚姻關係尚存續中且該不動產仍以妻之名義登記者。二、夫妻已離婚而該不動產仍以妻名義登記者。」係八十五年九月二十五日修正公布，依同法第十五條及中央法規標準法第十三條規定，應自八十五年九月二十七日生效，復依該條文於生效一年後，即八十六年九月二十七日之後婚姻關係尚存續或已離婚，且該不動產仍以妻名義登記者，始有修正後民法第一千零十七條各自保有所有權規定之適用，本件被繼承人於八十三年五月二十八日死亡，則原告甲○○與被繼承人間之婚姻關係當然歸於消滅，是本件遺產中，有關於登記於被繼承人配偶名下之不動產（嘉義市○○段九○二地號、下路頭段三三五之一一一地號土地，嘉義市○○里○○街六三號、興南里興業路三四之七號房屋）自不得適用上開增訂條文，從而亦無修正後民法第一千零十七條各自保有所有權，即視為配偶之原有財產之適用，而得免併入本件遺產核課遺產稅，所訴無足採，原處分（含重核復查決定）未予扣除七十四年六月五日前取得之財產，並無違誤。

⒋據上論述，原處分及訴願決定均無違誤，請判決如被告答辯之聲明等語。

理由

一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。」分別為行為時遺產及贈與稅法第一條第一項及第四條第一項所明定。本件原告甲○○之配偶王惠元於八十三年五月二十八日死亡，由原告甲○○代表全體繼承人於八十四年二月二十七日申報遺產稅，經被告依原告等所提示之全體繼承人同意書及相關資料，查得被繼承人七十四年六月五日以後於婚姻關係存續中取得之財產計二七一、九七五、六六七，減除債務四一、一八五、六八四元，核定被繼承人剩餘財產二三○、七八九、九八三元，及原告甲○○於七十四年六月五日以後在婚姻關係存續中取得之財產計一○二、八五七、○七八元，債務為零元，乃核定被繼承人配偶即原告甲○○之剩餘財產一○二、八五七、○七八元，並據以計算剩餘財產差額分配請求權之扣除額為

六三、九六六、四五二元。嗣經原告提起訴願及再訴願，並由再訴願決定撤銷訴願決定及原處分後，被告依據再訴願決定撤銷意旨重核結果，以關於原告甲○○所有勝泰公司及南亞公司股票（份）部分，經重行計算被繼承人剩餘財產：勝泰公司股份為二○三、七○四股，價值三、五一七、七六四元，南亞公司股票為一

二八、○七九股，價值七、四二八、五八二元；原告甲○○剩餘財產：勝泰公司股份為二、五二九、六二九股，價值四三、六八四、一六三元、南亞公司股票為

一三、○一二股，價值七五四、六九六元；據以重行計算剩餘財產差額分配請求權扣除額為七○、九六八、三六九元，與原核定六三、九六六、四五二元差額七、○○一、九一七元，復查決定准予追認，變更核定遺產淨額為一九五、八一二、一六三元。

二、本件原告對其被繼承人於七十四年六月五日以後在婚姻關係存續中取得之財產計

二七一、九七五、六六七，減除債務四一、一八五、六八四元，剩餘財產二三○、七八九、九八三元，其配偶即原告甲○○於七十四年六月五日以後在婚姻關係存續中取得之財產計一○二、八五七、○七八元，債務為零元等情，並不爭執，惟主張本案復查決定應扣除之配偶剩餘財產差額分配請求權雖變更為七○、九六

八、三六九元，惟其乃僅計算屬七十四年六月五日以後取得之財產，對其之前的財產並未計算，原復查決定援引財政部八十七年一月二十二日台財稅第八七一九二五七○四號函釋顯有以行政命令去規範人民之權利、義務的情事。另請准予依據八十五年九月二十五日公布民法親屬編施行法第六條之一規定，准予扣除七十四年六月四日以前以被繼承人之配偶名義取得之不動產，得予自上述遺產總額中予以扣除。原復查決定謂應以該法公布及生效後之案件方得有其適用，似嫌仍不合於大法官會議解釋之精神云云。是本件兩造之爭點乃在被繼承人與其配偶於婚姻關係存續中在七十四年六月五日以前以夫妻名義分別購置之財產，於被繼承人亡故後其配偶所得請求分配之剩餘財產差額分配請求權究應如何計算。

三、按「關於親屬之事件．．．其在修正前發生者，除本施行法有特別規定，亦不適用修正後之規定。」為民法親屬編施行法第一條所明定，是依上開規定本件被繼承人及其配偶於七十四年六月五日民法親屬編修正前取得之財產，自無適用民法第一千零三十條之一第一項規定之適用。又按增訂民法親屬編施行法第六條之一規定：「中華民國七十四年六月四日以前結婚，並適用聯合財產制之夫妻，於婚姻關係存續中以妻名義在同日以前取得之財產，而有左列情形之一者，於本施行法中華民國八十五年九月六日修正生效一年後，適用中華民國七十四年民法親屬編修正後之第一千零十七條規定：一、婚姻關係尚存續中且該不動產仍以妻之名義登記者。二、夫妻已離婚而該不動產仍以妻名義登記者。」係八十五年九月二十五日修正公布，依同法第十五條及中央法規標準法第十三條規定，應自八十五年九月二十七日生效，復依該條文於生效一年後，即八十六年九月二十七日之後婚姻關係尚存續或已離婚，且該不動產仍以妻名義登記者，始有修正後民法第一千零十七條各自保有所有權規定之適用。本件被繼承人已於八十三年五月二十八日死亡，則自是日起，原告甲○○與被繼承人間之婚姻關係當然歸於消滅，是本件遺產中，有關登記於被繼承人配偶名下之坐落嘉義市○○段九○二地號、下路頭段三三五之一一一地號土地，嘉義市○○里○○街六三號、興南里興業路三四之七號房屋，因其被繼承人係於八十五年九月六日修正民法第一千零十七條生效前亡故，自不得適用上開增訂條文，從而亦無修正後民法第一千零十七條各自保有所有權，即視為配偶之原有財產之適用，而得免併入本件遺產核課遺產稅（最高行政法院九十一年度三月份庭長法官聯席會議決議參照），原告所訴各節顯屬誤解法律之規定，核無足採，原處分並無不法，訴願決定予以維持，亦稱妥適。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段、第一百零四條、民事訴訟法第八十五條第一項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭審 判 長 法 官　鄭小康