臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十二年度簡字第四四八號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十二年度簡字第四四八號

原告

黃光榮即阡榮壓鑄工廠

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

林吉昌（局長）住同右

右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年五月八日台財訴字第０

九一００四三一三三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實及理由

一、事實概要：緣原告於民國（下同）八十四年十月至八十六年五月間進貨，價款計新台幣（下同）三八○、八六四元，台北縣政府稅捐稽徵處以其未依規定取得進項憑證，卻以涉嫌虛設行號之麗佑、聖星、聖舫等三家企業股份有限公司（下稱麗佑公司、聖星公司、聖舫公司）開立之發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額一九、○四三元，乃核定補徵營業稅一九、○四三元，並按所漏稅額處三倍之罰鍰計五七、一○○元。原告對罰鍰處分不服，申經復查結果未獲變更，循序提起訴願，亦遭駁回，原告仍表不服，嗣因營業稅自九十二年一月一日起由各區國稅局收回自徵，財政部臺灣省北區國稅局概括承受轄區營業稅稽徵業務，遂以財政部臺灣省北區國稅局為被告向本院提起本件行政訴訟。

二、原告起訴意旨略稱㈠原告於八十六年向峰安金屬工業股份有限公司（下稱峰安公司）購進鋅合金錠，因業務人員說麗佑公司與峰安公司為同一集團之企業公司，故在未知下，才向峰安公司購買原料，一時疏忽而取得非實際交易對象所開立之發票。㈡被告認定麗佑等三家公司為虛設行號，但麗佑公司於八十年五月十四日成立，並取得政府許可之營利事業登記證，且有正常申報銷售稅額，直到八十六年底辦理停業。在這長達五年多期間被告從未查證該集團是否有不法情事，而主動通知被害之客戶，反而於九十年（該公司停業四年後）才通知麗佑等三家公司為虛設之行號，被告失職在先，何能處罰原告？㈢原告在被告稅捐人員誘惑下為獲得較輕之罰鍰而自行承認違規事實，然同樣的案件，均處以補稅和行為罰，合計二倍之處分，唯獨原告課以四倍罰鍰（按應係指補稅及三倍罰鍰），顯不合理。㈣原告未能確實舉證，證明有支付貨款予實際銷售人，是因為此項交易為現金買賣，無法舉證交易經過，且為四、五年前之事，故只有保留發票，無其他證明，且在貨款高達三十八萬多的情況下，為避免賣方之風險，又怎能不使用現金交易云云。

三、按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第卅三條所列之憑證者。」、「納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰。」固分別為行為時營業稅法第十九條第一項第一款及第五十一條第五款所明定，惟按「營業稅法第五十一條第五款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。財政部中華民國七十六年五月六日臺財稅字第七六三七三七六號函，對於有進貨事實之營業人，不論其是否有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款，概依首開條款處罰，其與該條款意旨不符部分，有違憲法保障人民權利之本旨，應不在援用。」復為司法院大法官會議釋字第三三七號解釋文所明載。財政部乃以八十三年七月九日臺財稅第八三一六○一三七一號函釋示如下：「核釋營業人取得非實際交易對象所開之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額案件之處理原則。說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：⒈無進貨事實者．．．⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。

⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額己依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」

四、次按「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予人處罰，則為二者所應一致。」改制前行政法院七十五年判字第三○九號判例意旨載有明文。易言之，違法事實應依證據認定之，無證據自不得以擬制推測之方法，推定其違法事實，此為行政程序及司法訴訟適用之共通法則。復按「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」分別為行政程序法第九條及第三十六條所明定。故行政機關本應依職權調查證據以證明違法事實之存在，始能據以對人民作成負擔處分，亦即行政機關對於人民違法事實之存在負有舉證責任，人民本無須證明自己無違法事實。又認定違法事實之證據，係指足以證明行為人確有違法事實之積極證據而言，該項證據必須與待證事實相契合，始得採為認定違法事實之資料，若行政處分所認定之事實，與所採之證據，不相適合，即屬證據上理由矛盾，該行政處分當然為違背法令。

五、被告認為原告於八十四年十月至八十六年五月間進貨，價款計三八○、八六四元，持麗佑、聖星、聖舫等公司開立之發票作為進項憑證，申報扣抵營業稅一九、○四三元，構成虛報進項稅額之違章行為，乃依前揭規定按所漏稅額處三倍之罰鍰五七、一○○元，無非以麗佑等三家公司係無銷貨事實，專以販售發票幫助他人逃漏稅捐牟利並無營業事實之虛設行號，有臺灣高雄地方法院檢察署檢察官八十九年偵字第九二八九號起訴書可稽，又原告未能舉證證明支付進項稅額予實際銷售人，且已承認違章事實並聲明願意繳清稅款與罰鍰等理由，為其論據。

六、本院查：

㈠檢察官於刑事訴訟係代表國家立於原告之地位，依刑事訴訟法第一百六十一條第一項之規定，就其所追訴之被告犯罪事實，應負舉證責任，故其起訴書所載之犯罪事實，本身即係待證事實，尚須舉證加以證明，自難逕以之作為認定營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證的證據。本件被告引據臺灣高雄地方法院檢察署檢察官八十九年偵字第九二八九號起訴書，認定本件原告未依規定取得進項憑證，卻以虛設行號之麗佑公司、聖星公司、聖舫公司開立之發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額等情，核與上開證據法則已屬有違。

㈡何況依臺灣高雄地方法院檢察署檢察官八十九年偵字第九二八九號起訴書所載犯罪事實，該刑案之被告即峰安公司負責人朱安雄於八十年間主導設立麗佑公司、聖星公司、聖舫公司，自八十三年四月間起，其除利用峰安公司販賣麗佑公司、聖星公司、聖舫公司名義開立之發票牟利外，亦有於峰安公司銷售貨物後，交付麗佑公司、聖星公司、聖舫公司名義開立之發票予買受人，並取得「銷售貨品之發票款」，存入其在彰化銀行前鎮分行所設人頭帳戶之情形，此有該刑案起訴書影本附原處分卷第二、三頁可稽。參以原告於申請復查補充說明書中主張渠於八十四至八十六年間係向峰安公司北區營業所主任黃啟隆接洽購料，該員說明聖舫、聖星、麗佑三公司同為其集團內之關係企業，且由北區營業所統一銷售等語，經原核定臺北縣政府稅捐稽徵處以九十一年一月十一日北稅法字第○九一○○○六三八九號函請黃啟隆於同年一月廿九日到處備詢，當日並通知原告負責人黃光榮一併參加製作筆錄，雖經雙方當面確認均為第一次晤面，但黃啟隆說明與原告業務往來者，可能是其他名片尚未印製完成之新進職員，預先持其名片作業務推廣之用等情在卷，足見原告確係向峰安公司進貨，卻取得其關係企業麗佑公司、聖星公司及聖舫公司名義開立之發票。且營業稅依規定係由買受人負擔，並由營業人於銷售貨物或勞務時連同貨款一併收取（行為時營業稅法第十四條第二項參照），衡諸經驗法則，使用統一發票之營業人於銷售貨物時所取得之對價款通常會包含銷項營業稅額，營業人未向買受人收取銷項營業稅額反而是一種變態事實，在行政訴訟上，如果買受人（原告）有支付貨款之事實，已經獲得相當證據證明，或其支付貨款已為稅捐稽徵機關所不爭執，則被告如果仍主張原告未將賣方之銷項營業稅額一併支付，即應就此種變態事實負舉證責任。本件被告既憑上開刑案起訴書認定原告於八十四年十月至八十六年五月間有進貨事實，價款計三八○、八六四元，取得麗佑、聖星、聖舫等虛設行號開立之發票作為進項憑證，卻不採認該起訴書所載實際銷售人峰安公司已取得「銷售貨品之發票款」（即買受人已交付包含賣方銷項稅額之對價款），存入彰化銀行前鎮分行之帳戶之事實及證據，反而於交易完成五至七年後才要求原告舉證證明支付進項稅額（即賣方之銷項稅額）予實際銷售人，其採證認事之態度，似嫌偏頗，且八十四年度及八十五年度之交易會計憑證已逾五年保存期限（商業會計法第三十八條第一項參照），此部分交易之付款事實猶要求其舉證，實強人所難。揆諸前開說明，不但違背前揭行政程序法有關應於當事人有利及不利事項一律注意之規定，而且不符舉證責任分配法則。

㈢至於麗佑公司、聖星公司、聖舫公司是否已依法將前述以其名義開立之發票上之銷項稅額申報繳納，本應由稽徵機關依職權加以查明，且被告對該銷項稅額已申報繳納之事實並不爭執。則被告猶認定原告有虛報進項稅額之行為，處以漏稅罰，似嫌率斷。

七、綜上所述，原告主張其有進貨付款之事實，並未虛報進項稅額，僅係取得非實際交易對象所開立之發票，除補稅外，只應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰，不應再處漏稅罰等語，尚非無據，被告未經詳察，遽認原告有逃漏稅款，按其漏稅額處以三倍之罰鍰計五七、一○○元，容有未洽，訴願決定未加糾正，仍予維持，亦有可議，原告執前詞予以指摘，尚非無理由，應由本院將訴願決定及原處分（復查決定）予以撤銷，由被告依本院前述判決意旨重新查核（行政訴訟法第二百一十六條參照），另為適法之處分。又本件依卷內資料，原處分違誤之事證已臻明確，爰不經言詞辯論為之。

據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院 第三庭