臺北高等行政法院判決

原告

昌新有限公司

代表人

甲○○（董事）

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和（局長）

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國92年7月23日台財訴字第0920029687號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告因民國（下同）89年7月至同年9月間進貨金額計新臺幣（下同）7,944,860元（不含稅），未依法取得憑證，而以非交易對象涉嫌虛設行號委利工程有限公司（下稱委利公司）開立之統一發票15紙，作為進項憑證扣抵銷項稅額，虛報進項稅額397,245元，案經臺北市稅捐稽徵處查獲，依法審理核定原告逃漏營業稅，除應補徵營業稅額397,245元外，按其實際逃漏營業稅額149,550元處7倍之罰鍰計1,046,800元（計至百元），原告對補稅及罰鍰處分不服，申請復查。經被告以92年3月27日財北國稅法字第0920204575號復查決定（下稱原處分）駁回。原告仍不服，提起訴願遭決定駁回後，遂提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：（原告未於言詞辯論期日到場，茲據其書狀所載聲明及陳述，記載如下）

⒈訴願決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：

㈠原告主張之理由：

⒈原告於92年5月5日訴願書已提出所有給付委利公司並予兌現之支票及付款明細，此乃原告向銀行申請影印所得，故被告認原告除3,320,180元之貨款外，其餘款項並兌付委利公司支票記錄與事實不符。再者，原告與委利公司間不僅有合約書，且已說明是因承攬基隆河汐止段工程向委利公司購買中石工料，故原告確有向委利公司進貨之事實，並業已給付委利公司貨款7,944,860元，足證原告與委利公司間實際上確有交易行為。至被告查出委利公司於第一商業銀行士林分行帳戶，其中有653,030元及303,570元分別流入原告前負責人林坊霞於華泰商銀內湖分行之帳戶及原告股東林魏素蓮於玉山銀行儲蓄部帳戶，而以此認定有部分資金回流之情形。惟查，原告給付委利公司之貨款高達700餘萬元，是被告僅以不到100萬元是匯給所謂原告關係人之個人銀行帳戶，遽認具有資金回流事實，太過牽強並違一般經驗法則，另被告復以地緣關係指稱原告有資金回流情形，亦與論理證據法則相違。

⒉委利公司雖涉及臺灣臺北地方法院檢察署刑事虛設行號幫助他人逃漏稅捐等案件，但原告與委利公司間確有交易進貨事實已如前述，委利公司亦已繳交百分之5之營業稅，是被告自不得僅憑臺灣臺北地方法院檢察署移送之案件，即認定原告與委利公司有虛偽交易之情形。

㈡被告主張之理由：

⒈委利公司業經臺北市稅捐稽徵處以前揭刑事案件移送書移送臺灣臺北地方法院檢察署偵辦，內容略以：「一、李阿晴君係……『委利工程有限公司』之負責人，……明知該公司無進貨事實，……；又明知無銷貨之事實，竟於89年8月至12月間虛開不實統一發票予『融輝裝潢設計有限公司』等25家營業人，供作扣抵銷項稅額，涉嫌幫助他人逃漏稅…。」是以，原告自與委利公司無交易事實，且依原處分卷所附委利公司虛設行號分析表可知委利公司確為一虛設行號。另原告雖於第一商業銀行西內湖分行存入3,320,180元之貨款至委利公司第一商業銀行士林分行之帳戶，惟其中有653,030元及303,570元，分別流入原告前負責人林坊霞於華泰商銀內湖分行之帳戶，及原告股東林魏素蓮於玉山銀行儲蓄部之帳戶；餘2,363,580元之部分，卻同於原告往來銀行之第一商業銀行西內湖分行及南港分行被提領同金額之現金，上開兩分行之地址與委利公司登記之營業地址及開戶之第一商業銀行士林分行之地址相距甚遠，而與原告之營業地址與往來銀行具有地緣關係，自可認定有資金回流。再者，原告開立之5,021,925元之付款支票，並無兌付紀錄，經原告出具說明書表示，因公司財務困難，與委利公司協議改以商業本票支付，而商業本票陸續以現金支付云云。惟查原告並無法提出合理之資金來源供核，以實其說，其空言主張自難憑採。本件交易總金額計8,342,105元（含稅）中，有3,320,180元，查有資金回流，餘5,021,925元並無付款之實，自難認定原告有支付進項稅額。

⒉本件原告因89年7月至同年9月間進貨金額計7,944,860元（不含稅），未依法取得憑證，而以非交易對象涉嫌虛設行號委利公司開立之統一發票15紙，作為進項憑證扣抵銷項稅額，虛報進項稅額397,245元，事證明確，臺北市稅捐稽徵處依法補徵營業稅額397,245元，已如前述，是臺北市稅捐稽徵處另按原告實際逃漏營業稅額149,550元處7倍之罰鍰計1,046,800元，並無違誤，請續予維持。然因稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表於93年3月29日修正後，致本件裁罰倍數已由7倍降為5倍，故原告需納金額應更正為777,400元（應為747,700元之誤；計算方式：149,550×5＝747,750，計至百元，即為747,700元），併予敘明。

⒊另關於臺灣板橋地方法院93年度偵緝字第579號陳筑平之不起訴處分書，乃因陳筑平在88年9月至90年10月間非輝豐茂有限公司之負責人之故，並非認為委利公司負責人李阿晴沒有買賣假發票，併予陳明。

理由

一、本件原告經合法通知，無正當理由未於言詞辯論期日到場，核無民事訴訟法第386條各款所列情形，爰依行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第385條第1項前段，由被告聲請而為一造辯論判決。

二、原告主張：原告因承攬基隆河汐止段工程向委利公司購買中石工料，確有進貨之事實，並業已給付委利公司貨款7,944,860元，足證原告與委利公司間實際上確有交易行為，有合約書、原告給付委付公司之支票及付款明細附訴願卷可稽，故被告認原告除3,320,180元之貨款外，其餘款項並兌付委利公記錄與事實不符，至被告查出原告給付委利公司之貨款有回流原告關係人林魏素蓮及林坊霞之個人銀行帳戶，其查得金額與貨款金額差鉅過大，故以此遽認具有資金回流事實，太過牽強並違一般經驗法則，而被告復以地緣關係指稱原告有資金回流情形，亦與論理證據法則相違，自難以此認定原告與委利公司間為虛偽交易，據此，依行政訴訟法第4條第1項規定，求為判決撤銷訴願決定及原處分云云。被告則以：原告有進貨事實，未依法取得憑證，而以非交易對象之虛設行號委利公司開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額397,245元，被告復查決定以除應補徵營業稅額397,245元外，按其實際逃漏營業稅額149,550元處7倍之罰鍰計1,046,800元（計至百元），惟財政部93年3月29日台財稅字第0930451133號令修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，有關營業人取得虛設行號所開立之憑證扣抵銷項稅額，其虛報進項稅額，為有進貨事實者，處5倍罰鍰，本件原處7倍之漏稅罰處分部分，應更正為5倍之罰鍰，求為判決駁回原告之訴等語。

三、按稅捐稽徵法第1條之1規定：「財政部依本法或稅法所發佈之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」第48條之3規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」加值型及非加值型營業稅法第15條第1項及第3項規定：「（第1項）營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。……（第3項）進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」第19條第1項第1款規定：「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：1.購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」第33條第1款規定：「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：1.購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」第51條第5款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至11倍罰鍰，並得停止其營業：……五、虛報進項稅額者。……」司法院釋字第337號：「營業稅法第51條第5款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍至20倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。財政部中華民國76年5月6日臺財稅字第7637376號函，對於有進貨事實之營業人，不論其是否有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款，概依首開條款處罰，其與該條款意旨不符部分，有違憲法保障人民權利之本旨，應不再援用。至首開法條所定處罰標準，尚未逾越立法裁量範圍，與憲法並無牴觸。」財政部83年7月9日台財稅第831601371 號函釋：「……說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件……⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。……」核其意旨係以政府有無收到應收之稅款作為有無逃漏稅捐之標準，該函釋係主管機關依據上述法律而為技術性、細節性之規定，非增加法律所無之限制，被告辦理相關案件，自得據之適用。

四、93年3月29日修正前稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定：「五、虛報進項稅額者。1、有進貨事實者：……（1）以營業稅法第19條第1項第1款至第5款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵者。按所漏稅額處3倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面承認違章事實者，處2倍之罰鍰。……（3）取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵。……按所漏稅額處7倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面承認違章事實者，處3倍之罰鍰；於復查決定前，已補繳稅款及以書面承認違章事實者，處5倍之罰鍰。……」現行（即財政部93年3月29日台財稅字第0930451133號函修正公布者）稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定：「五、虛報進項稅額者。1、有進貨事實者：……（1）以營業稅法第19條第1項第1款至第5款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵者。按所漏稅額處2倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處1倍之罰鍰。……（3）取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵。……按所漏稅額處5倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處2倍之罰鍰；於復查決定前，已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處3倍之罰鍰。……」茲比較修正前後之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表上開規定，本件應適用修正後即現行規定對原告較為有利。

五、臺北市稅捐稽徵處以原告於89年7月至同年9月間進貨金額計7,944,860元（不含稅），未依法取得憑證，而以非交易對象涉嫌虛設行號委利公司開立之統一發票15紙，作為進項憑證扣抵銷項稅額，虛報進項稅額397,245元，乃依法審理核定原告逃漏營業稅，除應補徵營業稅額397,245元外，按其實際逃漏營業稅額149,550元處7倍之罰鍰計1,046,800元，原告對補稅及罰鍰處分不服，申請復查，經被告以原處分駁回等情，為兩造所不爭，並有臺北市稅捐稽徵處查核報告書、臺北市稅捐稽徵處90年10月19日北市稽核丙字第9091608300號刑事案件移送書、91年3月5日北市稽核乙字第09190369200號函、專案調檔統一發票查核清單、原告委託郭雪美91年5月27日所作臺北市稅捐稽徵處營業人取得異常進項憑證談話筆錄及原告出具之委託書、臺北市稅捐稽徵處內湖分處單照號碼（89）047009之核定稅額繳款書、臺北市稅捐稽徵處91年9月13日91年營處字第910335號處分書、原處分附原處分卷可稽。原告雖主張：原告與委利公司交易行為係屬確實，有訂貨、交貨、收貨憑證（銷貨發票）及付款之資金流程均非常完整，且有進貨事實之工程合約云云。惟查：

㈠李阿晴君係委利公司之負責人，明知該公司無進貨事實，又明知無銷貨之事實，竟於89年8月至12月間虛開不實統一發票予融輝裝潢設計有限公司等25家營業人，供作扣抵銷項稅額，涉嫌幫助他人逃漏稅之事實，經臺北市稅捐稽徵處以前揭刑事案件移送書移送臺灣臺北地方法院檢察署偵辦。因此，原告自與委利公司無交易事實，且依原處分卷所附委利公司虛設行號分析表可知委利公司確為一虛設行號。另原告雖於第一商業銀行西內湖分行存入3,320,180元之貨款至委利公司第一商業銀行士林分行之帳戶，惟其中有653,030元及303,570元，分別流入原告前負責人林坊霞於華泰商銀內湖分行之帳戶，及原告股東林魏素蓮於玉山銀行儲蓄部之帳戶，自可認定該部分有資金回流，而其餘2,363,580元之部分，卻同於原告往來銀行之第一商業銀行西內湖分行及南港分行被提領同金額之現金，上開兩分行之地址與委利公司登記之營業地址（臺北市○○路○段278號2樓）及開戶銀行（第一商業銀行士林分行，地址：臺北市○○區○○路456號）之地址相距甚遠，而與原告之營業地址與往來銀行具有地緣關係，此與虛設行號出售發票，為製作交易之資金流程，而配合開立某些銀行帳戶交由其下游（即向其購買發票者）使用之情形相同，是該部分自可認定有資金回流。故無法認定原告有支付進項稅額予委利公司。

㈡關於原告開立之5,021,925元之付款支票，並無兌付紀錄；經原告出具說明書表示，因公司財務困難，與委利公司協議改以商業本票支付，而商業本票陸續以現金支付云云。惟查，原告並無法提出合理之資金來源供核，以實其說，其空言主張自難憑採。是本件交易總金額計8,342,105元（含稅），其中有3,320,180元，查有資金回流，其餘5,021,925元並無付款之實，自難認定原告有支付進項稅額。

㈢綜上所述，原告有進貨事實，未依法取得憑證，而以非交易對象之虛設行號委利公司開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額397,245元，被告復查決定依首揭規定及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，以除應補徵營業稅額397,245元外，按其實際逃漏營業稅額149,550元處7倍之罰鍰計1,046,800元（計至百元），固無不合。惟上開稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表業經財政部以93年3月29日台財稅字第0930451133號修正，並自93年3月29日生效，其中虛報進項稅額而有進貨事實，取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵者，已規定改按所漏稅額處5倍罰鍰，依稅捐稽徵法第1條之1及第48條之3規定，修正後之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，對尚未確定且有利原告之本件罰鍰部分自有適用，即按所漏稅額處罰鍰逾5倍部分因財政部發布新函令而應予變更。同理，訴願決定亦應為相同之變更，自應由本院將原處分及訴願決定關於罰鍰逾5倍即747,700元（計至百元）部分均予撤銷，其餘部分原告之訴，難認為有理由，應予駁回。

六、據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第218條、第104條、民事訴訟法第385條第1項前段、第79條後段，判決如主文。

第三庭審判長法 官　王立杰