臺北高等行政法院判決

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原告

凡亞企業有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

趙元昊律師

訴訟代理人

許瑞榮律師

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

許虞哲（局長）

訴訟代理人

乙○○

　　　　　　丙○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國92年11月10日臺財訴字第0920052850號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告民國84年度營利事業所得稅結算申報，申報營業收入淨額為新台幣（下同）36,995,070元，營業成本30,890,883元，營業費用5,477,769元，全年所得額626,422元，經被告函請原告提示帳簿文據供核，惟未依限提示，乃按同業利潤標準【行業代號4600－11，房屋修繕（防水隔熱承作）業，淨利率10%】核定其營業淨利為3,699,507元，加計非營業收入1,337元，核定全年所得額為3,700,844元，應補徵稅額為725,768元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。

三、兩造之爭點：被告以原告未提示帳簿文據供核，按同業利潤標準核定其營業淨利，有無違誤？

㈠原告主張之理由：

⒈被告逾6年始作成復查決定，於此期間原告並未接獲被告任何文件，亦未通知何時作成復查決定，致原告認已結案，原告遂依稅捐機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法（下稱管理會計帳簿憑證辦法）第27條，營利事業之各項會計憑證，保存5年之規定，逾5年即予銷毀。被告於92年發函提示帳簿憑證，原告已於92年5月1日提示帳簿，被告以未提示相關憑證為由維持原核定，有違「信賴保護原則」「不利益禁止變更原則」，因憑證已逾保存期限，非原告不提示，且原告亦已提示帳簿供查核，被告維持原核，顯違依法行政。

⒉按司法院釋字第218號解釋：「人民有依法律納稅之義務，憲法第十九條定有明文。國家依課徵所得稅時，納稅義務人應自行申報，並提示各種證明所得額之帳簿、文據，以便稽徵機關查核。凡未自行申報或提示證明文件者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。此項推計核定方法，與憲法首開規定之本旨並不牴觸。惟依此項推計核定方法估計所得額時，應力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當，以維租稅公平原則。」原告已依法申報並提示帳冊，被告仍依同業利潤核定84年度所得額有違客觀、合理及租稅公平，且核定與原告之所得並不相當（如原告結算申報書及提示之帳簿）。

⒊依行政法院（現改制為最高行政法院）80年度判字第210號判決及85年度判字第862號判決理由指出：「依查得資料核定所得額，其查得資料之認定須合乎經驗法則，按稅捐稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿文據，其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額，因為所得稅法第八十三條第一項所規定，惟所云稽徵機關依查得之資料核定其所得額者，必該查得之資料符合同法施行細則第七十二條所定，屬於納稅義務人之收益損費資料，並須是經合法而無瑕疵之調查程序，其查得之資料始得據以為核定所得額之依據。」原告84年度有關收入已依法開立發票及憑證，有關之進貨及費用亦已取具發票及憑證，並每2個月向所屬稅捐處申報營業稅在案（申報營業稅時必須檢附銷貨發票明細表及進貨【項】憑證），有關進、銷項均無異常情事，可證原告申報之收入及費用、進貨屬實。被告僅承認原告申報之收入，卻否定營業成本及營業費用，顯有矛盾，有違行政程序法第9條：「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形一律注意。」被告如否定營業成本及費用之金額，可向稅捐處查證原告申報之進（貨）項資料，被告未查證，逕以憑證未提示無從勾稽審酌。原告亦已提示總帳、現金帳及日記簿供被告勾稽，被告未就原告所提表示查核情形，有違行政法院56年判字第235號判例「遽即決定維持原查定，於法自難謂合。」

⒋行政法院87年判字第2335號判決：「稽徵機關調查課稅事實，應斟酌納稅義務人有利不利事實，不得僅採不利事實，而捨有利事實不顧，否則即違實質課稅原則。」被告依所得稅法第83條規定按同業利潤核定，該法規所稱「查得之資料」係指納稅義務人之收益損費資料，被告並未查得任何資料，而逕依同業利潤核定。另所得稅法第83條規定「須經合法而無瑕疵之調查取得之資料，始得為核定所得額之依據」，被告未就原告申報之資料及提示之帳簿審核，其調查程序即有瑕疵。依行政法院39年判字第2號判例：「當事人主張事實，須負舉證責任。又行政官署對於人民有所處罰，必確實證明其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」

⒌被告未於法定期間內作成復查決定，有違誠信原則及信賴保護原則，依權利失效法理，稅捐債權應已消滅。

㈡被告主張之理由：

⒈原告84年度營利事業所得稅結算申報，申報營業收入淨額36,995,070元，營業成本30,890,883元，營業費用5,477,769元，全年所得額626,422元，經初查函請原告於86年5月16日提示本年度帳簿憑證、成本表及有關文據供核，有原告及其負責人蓋章簽收之郵局收件回執卷附可稽，惟未依限提示，乃按同業利潤標準【行業代號4600－11，房屋修繕（防水隔熱承作）業，淨利率10%】核定其營業淨利為3,699,507元，加計非營業收入1,337元，核定全年所得額為3,700,844元。原告不服，主張於查帳通知前已辦理遷移，但查帳通知逕寄至原址，致未收到通知函，無法依限提示帳冊，就已遭核定，請被告再給原告提示帳冊機會等語。復查時，被告再次發函通知原告於92年4月17日提示當年度帳簿憑證及有關文據供核，有原告負責人戶籍所在地社區管理委員會蓋章簽收之郵局收件回執卷附可稽，經原告延期至92年5月1日始提示總帳、現金簿及日記簿，惟仍未提示有關憑證及文據供核，致無從就其復查事項加以審酌，依所得稅法第83條第1項規定，原核定按同業利潤標準核定其營業淨利為3,699,507元，加計非營業收入1,337元，核定全年所得額為3,700,844元，並無不合，復查決定遂予維持。

⒉查依據管理會計帳簿憑證辦法之規定，營利事業設置之帳簿及憑證除有關「未結會計事項者」外，應分別保管至少10年及5年，原告因復查案件未確定，核屬未結之會計事項，自應留置於營業場所，以備主管機關隨時查核，縱復查決定未於提出申請2個月內作成，納稅義務人得逕行提起訴願，原告於訴願時僅提示電腦列印之帳證，並未檢附成本表及相關憑證文據以佐其說，核無足採；原告主張被告可由調出營業稅申報資料得知成本費用情形，經查原告營業稅申報書係列報得扣抵進項憑證之成本費用總額，該成本費用總額係營業稅規範得扣抵之進項金額，並不等同營利事業所得稅法可認列之成本費用金額，且申報營業稅時，並未檢附商品進銷存成本表、薪資印領清冊、租約及出差報告單等相關查核準則規定費用認列之要件，所訴無足採據。另訴稱已清算解散乙節，經查依據財政部84年7月12日臺財稅841634470號函釋意旨，原告解散清算時應通知稽徵機關申報稅務債權，惟其未依規定相關法令辦理清算程序，亦未通知被告申報債權，難謂業經合法清算完結，原告法人人格自未消滅，稽徵機關依法補徵稅款，亦無違誤。原告未依規定保存帳簿憑證，佐證其申報情形並供稽徵機關查核，所訴核無足採，原處分按同業利潤標準核定其所得額，並無不合。

理由

一、原告起訴後，被告代表人變更為許虞哲，業經具狀聲明承受訴訟，合先敘明。

二、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據，其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」為所得稅法第83條第1項所明定。次按「稽徵機關對有關復查之申請，應於接到申請書後二個月內復查決定，並作成決定書，通知納稅義務人。前項期間屆滿後，稅捐稽徵機關仍未作成決定者，納稅義務人得逕行提起訴願。」稅捐稽徵法第35條第4項及第5項定有明文。又按「營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失，或有關機關因公調閱或送交合法會計師查核簽證外，應留置於營業場所，以備主管機關隨時查核」「營利事業設置之帳簿，除有關未結會計事項者外，應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存十年。」「營利事業之各項會計憑證，除應永久保存或有關未結會計事項者外，應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存五年。」為管理會計帳簿憑證辦法第25條、第26條前段及第27條前段所規定。

三、原告84年度營利事業所得稅結算申報，申報營業收入淨額36,995,070 元，營業成本30,890,883元，營業費用5,477,769元，全年所得額626,422元，經被告函請原告提示帳簿文據供核，惟未依限提示，乃按同業利潤標準淨利率10%核定其營業淨利為3,699,507元，加計非營業收入1,337元，核定全年所得額為3,700,844元，應補徵稅額為725,768元。原告不服，循序提起行政訴訟，主張被告逾6年始作成復查決定，原告會計帳簿憑證早已銷毀，且原告公司86年間已申請解散，被告可調閱營業稅申報資料以為查核云云，詳如事實欄所載。經查原告84年度營利事業所得稅結算申報，被告初查函請原告於86年5月16日提示帳簿憑證、成本表及有關文據供核，惟未依限提示，原告申請復查後，被告復再發函通知其於92年4月17日提示當年度帳簿憑證及有關文據供核，原告延至92年5月1日始提示總帳、現金簿及日記簿，惟仍未提示有關憑證及文據之事實，有被告通知函、掛號郵件收件回執及調借帳簿憑證收據等件在原處分卷可稽，是被告按同業利潤標準為核定，並無不合。又依管理會計帳簿憑證辦法規定，營利事業設置之帳簿及憑證除有關「未結會計事項者」外，應分別保管至少10年及5年，原告於86年10月27日申請復查，為其所明知，就此未結會計事項有關之帳簿憑證，自應依法留存以備查核，此與復查決定何時作成無關。況復查決定未於復查申請2個月內作成，原告依法得逕行提起訴願，並無違反誠信原則及信賴保護原則可言，亦不生裁量怠惰、稅捐債權消滅之問題。又營業稅申報書係列報營業稅規範得扣抵進項憑證之成本費用總額，並未檢附商品進銷存成本表、薪資印領清冊等成本費用認列之相關文件，無從據以查核營利事業所得稅認列之成本費用金額，原告主張被告可調閱營業稅資料以為查核，自無足取。另原告所稱公司已解散，既未提出已合法清算完結之證明，其人格仍未消滅，就稅捐未決事項相關之帳證資料尤應妥為保存，自不待言，原告主張均無可採。從而原處分及訴願決定均無違誤，原告徒執前詞，聲請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

第二庭審判長 法 官 鄭忠仁