臺北高等行政法院判決

原告

華夏旅行社股份有限公司

代表人

甲○○

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和（局長）

訴訟代理人

丙○○

　　　　　　乙○○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國93年2月12日台財訴字第0920069131號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告民國78年度營利事業所得稅結算申報，經被告補徵滯納金新台幣（下同）21,300元、滯納利息114,644元及行政救濟利息585,585元，合計721,529元。原告不服，主張核定補徵之處分已逾稅捐稽徵法第21條5年核課期間，向被告申請撤銷應補徵之滯納金、滯納利息及行政救濟加計利息合計721,529元。經被告以91年10月22日財北國稅徵字第0910215420號函復否准，提起訴願，經財政部92年5月1日台財訴字第0920004991號訴願決定，將原處分（91年10月22日財北國稅徵字第0910215420號函）撤銷，著由被告另為處分。嗣被告重核復查決定，除核減行政救濟利息32,254 元外，其餘未為變更。原告復提起訴願遭決定駁回，遂提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。

三、兩造之爭點：被告補徵原告滯納金、滯納利息及行政救濟利息，是否已逾稅捐稽徵法第21條第1項第1款之5年核課期間？

㈠原告主張之理由：原告未曾到庭，依其所提訴狀略為：

⒈查「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。」「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」為稅捐稽徵法第21條第1項第1款、第2項及第49條所明定。原告78年度營利事業所得稅業於79年5月31日辦理結算申報在案，依稅捐稽徵法第21條5年核課期間之規定，被告最遲不得逾越民國84年5月30日前發單補徵稅款或罰鍰。被告遲至91年2月7日始來函要求原告補徵利息、滯納金及滯納利息721,529元，顯違稅捐稽徵法第21條規定。

⒉查原告78年度營利事業所得稅，經被告核定補徵稅款6,626,320元並加徵短估金883,509元，原告不服，經提起訴願、再訴願及行政訴訟皆遭駁回後，另向被告申請更正，經被告審核後依法准予更正，退還溢繳稅款1,207,462元在案，原告未就更正之結果為不服之表示，依稅捐稽徵法第34條第3項第1款之規定則應屬確定之案件。被告於91年2月7日發函重新發單補徵行政救濟利息、滯納金及滯納利息合計721,529元則為獨立之行政處分，其期限依法應受稅捐稽徵法第21條5年核課期間之限制。財政部85年5月24日台財稅第8502433號函係對核課期間內發單開徵之案件，徵納雙方就該處分尚未確定，其課稅之權利義務尚值延續期間，因更正稅額，重新發單並改訂限繳日期，所作不發生核課期間適用問題所為之釋示，與本件被告前處分已告確定，而另為獨立之處分顯有不同，自不拘束本件。被告不察，率以前揭函釋為否准之依據，顯已違法。被告重核復查決定，仍補徵原告行政救濟應加計之利息、滯納金及滯納利息乙節，因原處分發單日期已超過稅捐稽徵法第21條5年核課期間之規定，顯已違法，訴願機關不察，仍據以駁回亦有違誤。

㈡被告主張之理由：

⒈原告78年度營利事業所得稅結算申報，因漏報營業收入35,340,370元，經被告核定補徵營利事業所得稅額6,626,320元、短估金883,509元，並處罰鍰6,626,300元（限繳日期為84年6月15日）。原告不服，循序提起復查、訴願、再訴願及行政訴訟，均遭駁回，案告確定。原告於89年5月22日提起再審之訴，復於89年9月27日具狀向最高行政法院撤回。另原告於89年8月向被告申請更正，經被告於89年10月6日更正應補稅額為2,208,774元、短估金294,503元及應加徵滯納金165,658元，又原告因未依法繳納復查決定後應納稅額之半數，提起訴願，前經被告移送強制執行繳納本稅3,313,160元及滯納金563,237元，乃更正核算退還溢繳稅款1,207,462元。嗣被告發現原核算漏計短估金應加徵之滯納金及滯納利息，另因行政救濟已確定，經重新核算結果應補徵滯納金21,300元、滯納利息114,644元及尚未開徵之行政救濟利息585,585元，合計721,529元，發單通知原告繳納（限繳日期限展延至91年3月25日止）。原告不服，主張核定補徵之處分已逾稅捐稽徵法第21條5年核課期間，向被告申請撤銷應補徵之滯納金、滯納利息及行政救濟加計利息合計721,529元。經被告於91年10月22日以財北國稅徵字第0910215420號函復略以：「依財政部八十八年十二月三日台財稅第八八一一七三二八一號函釋規定，關於稅捐稽徵機關對於納稅義務人核定稅捐事件，經行政救濟確定後有應補繳稅款者，於依稅捐稽徵法第三十八條第三項規定填發補繳稅款通知書前，另依職權更正其應納稅額者，應以更正後之稅額依前揭稅捐稽徵法規定加計利息，一併補徵。又依財政部八十五年五月二十四日台財稅第八五０二０四三三０號函示規定，已於核課期間內發單開徵，嗣後因更正稅額，重新發單並改訂限繳日期，係屬就原繳納通知書之應納稅額作一部撤銷通知之性質，依財政部七十一年八月三十日台財稅第三六四一九號函釋，應不發生核課期間適用之問題。」等語。原告不服，主張其78年度營利事業所得稅業於79年5月31日辦理申報在案，被告最遲不得逾越84年5月30日前發單補徵稅款或罰鍰。被告遲於91年2月7日補徵利息、滯納金及滯納利息合計721,529元，已違反稅捐稽徵法第21條5年核課期間不得再補稅處罰之規定；其另案申請更正，並獲准退還溢繳稅款1,207,462元，其後並未就更正結果有任何不服之表示，依稅捐稽徵法第34條第3項第1款規定係屬確定案件，原處分之法律行為及其效果皆告完成確定，徵納雙方就該處分在稅捐上之權利與義務亦告了結，被告於91年2月7日發函重新發單補徵行政救濟利息、滯納金及滯納利息合計721,529元，為獨立之行政處分，處分期限應受稅捐稽徵法第21條5年核課期間之限制；另財政部85年5月24日台財稅第850204330號函釋，其適用情形與本件被告原處分已告確定，而另為獨立之行政處分不同，被告率為否准依據，顯已違誤云云。訴經財政部92年5月1日台財訴字第0920004991號訴願決定略以，原告對被告核定應補徵滯納金、滯納利息及行政救濟加計利息之處分不服，提出異議，被告自應依復查程序受理，作成復查決定，通知原告，遽以91年10月22日以財北國稅徵字第0910215420號函復否准所請，難謂允適；次查被告核定退還溢繳稅款1,207,462元，應自繳納二分之一稅款之日起算加計利息退還，該部分溢繳稅款應計之利息，被告於計算本件行政救濟應加計之利息時應予考量為由，將原處分（91年10月22日財北國稅徵字第0910215420號函）撤銷，著由被告另為適法之處分。嗣經被告92年9月16日財北國稅法字第0920236529號重核復查決定以，經查系爭滯納金及滯納利息係因原告提起訴願未繳納復查決定半數稅額所致，於原告逾繳納期限30日仍未繳納時，被告請求權即已發生；另系爭行政救濟加計利息係因進行行政救濟程序期間依稅捐稽徵法第38條第3項規定應加計之利息，該行政救濟期間利息之請求權，於行政救濟確定時發生。又查本件復查決定後繳款書本稅部分之限繳日期為87年5月15日，行政救濟確定日期（行政法院判決日期）為89年3月28日，被告於91年2月7日，核發繳款書予原告繳納系爭滯納金、滯納利息及行政救濟利息，揆之財政部88年12月3日台財稅第881173281號函釋規定，均未逾5年請求權時效，是原處分尚無不合。至原告訴稱本件已逾核課期間及已屬確定案件乙節，系爭滯納金、滯納利息及行政救濟利息，並非就本稅部分之原課稅內容予以變更補徵，原告顯係誤解。另被告89 年10月11日核定退還原告溢繳稅款1,207,462元部分，依財政部訴願決定意旨，准予退還利息32,254元（計算式：1,207,462×5%×195/365＝32,254；自稅款繳納日89年3月31起算至89年10月11日止）為由，重核復查決定乃核減行政救濟利息32,254元，變更核定行政救濟利息為553,331元，滯納金及滯納利息仍維持原核定。

⒉原告於訴願時，仍執前詞爭議，案經財政部訴願決定以，經查系爭滯納金及滯納利息係因原告提起訴願未繳納復查決定半數稅額所致，另系爭行政救濟利息係因進行行政救濟程序應加計之利息，業經被告重核復查決定論明在案，並為原告所不爭，則被告依稅捐稽徵法第20條、第38條第3項及所得稅法第112條之規定核計應補徵滯納金21,300元、滯納利息114,644元及行政救濟利息553,331元，自無不合；原告雖訴稱本件已逾核課期間及已屬確定案件云云，惟查系爭滯納金、滯納利息及行政救濟利息分別於原告提起訴願逾繳納期限30日仍未繳納半數稅額時，以及本稅行政救濟確定時即已發生，並非就本稅部分之原課稅內容予以變更補徵屬實，被告依稅捐稽徵法第20條、第38條第3項及所得稅法第112條規定徵課，並無不合，原告主張顯係誤解，核無足採為由，駁回其訴願。原告復執陳詞爭執，自難謂有理由。

理由

一、原告經合法通知未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條所列各款情形，依被告之聲請，由其一造辯論而為判決，合先敘明。

二、按「依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每逾二日按滯納數額加徵百分之一滯納金；逾三十日仍未繳納者，移送法院強制執行。」「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。」「經依復查、訴願或行政訴訟程序終結決定或判決，應補繳稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後十日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人繳納；並自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，按日加計利息，一併徵收。」「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。但第六條關於稅捐優先及第三十八條，關於加計利息之規定，對於罰鍰不在準用之列。」為稅捐稽徵法第20條、第21條第1項第1款、第38條第3項及第49條所明定。次按「納稅義務人逾限繳納稅款、滯報金及怠報金者，每逾二日按滯納之金額加徵百分之一滯納金；逾期三十日仍未繳納者，除由稽徵機關移送法院強制執行外，其為營利事業者，並得停止其營業至納稅義務人繳納之日止。前項應納之稅款、滯報金、怠報金、及滯納金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人繳納之日止依第一百二十三條規定之存款利率，按日加計利息，一併徵收。‧‧‧」所得稅法第112條定有明文。又按「公法上之請求權，除法律有特別規定外，因五年間不行使而消滅。‧‧‧前項時效，因行政機關為實現該權利所作成之行政處分而中斷。」為行政程序法第131條所明定。

三、原告78年度營利事業所得稅結算申報，因漏報營業收入35,340,370元，經被告核定補徵營利事業所得稅額6,626,320元、短估金883,509元，並處罰鍰6,626,300元（限繳日期為84年6月15日）。原告不服，循序提起行政訴訟，經行政法院（現改制為最高行政法院）於89年3月17日以89年判字第785號判決駁回確定。原告於89年5月22日提起再審之訴，復於89年9月27日具狀撤回。原告另於89年8月間向被告申請更正，經被告於89年10月6日更正應補稅額為2,208,774元、短估金294,503元及應加徵滯納金165,658元，又因原告未依法繳納復查決定後應納稅額之半數，提起訴願，前經被告移送強制執行繳納本稅3,313,160元及滯納金563,237元，乃更正核算退還溢繳稅款1,207,462元。嗣被告發現原核算漏計短估金應加徵之滯納金及滯納利息，另因行政救濟已確定，經重新核算結果應補徵滯納金21,300元、滯納利息114,644元及尚未開徵之行政救濟利息585,585元，合計721,529元，發單通知原告繳納（限繳日期限展延至91年3月25日止）之事實，有營利事業所得稅結算申報書、審查報告、行政法院89年判字第785判決、最高行政法院89年9月30日函、補徵系爭利息滯納金計算表等件在原處分卷可稽，且為原告所不爭執。原告雖主張核定補徵之處分已逾稅捐稽徵法第21條5年核課期間云云。惟查系爭滯納金及滯納利息係因原告提起訴願未繳納復查決定半數稅額所致，於原告逾繳納期限30日仍未繳納時，被告之請求權即已發生；系爭行政救濟加計利息係因行政救濟程序期間依稅捐稽徵法第38條第3項規定應加計之利息，請求權於行政救濟確定時發生；並非就原告78年度營利事業所得稅另為核課，不生稅捐稽徵法第21條第1項第1款之5年核課期間問題。而本件復查決定後繳款書本稅之限繳日期為87年5月15日，行政救濟確定日期（行政法院判決日期）為89年3月28日，被告於91年2月7日核發繳款書通知原告繳納系爭滯納金、滯納利息及行政救濟利息，顯未逾5年之請求權時效，原告主張無可採。

四、被告就系爭滯納金、滯納利息及行政救濟利息之計算，業已詳載在卷，並為原告所不爭執。從而被告重核復查決定已就其89年10月11日核定退還原告溢繳稅款1,207,462元部分，核減行政救濟利息32,254元，變更核定行政救濟利息為553,331元，滯納金及滯納利息仍維持原核定，訴願決定予以維持，均無違誤，原告徒執前詞，聲請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第218條、第98條第3項前段、民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。

第二庭審判長法 官　鄭忠仁