臺北高等行政法院判決

原告

甲○○

訴訟代理人

王坤成律師

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和（局長）

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國93年12月28日台財訴字第09300337450號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告88、89年度綜合所得稅結算申報，將其本人88年度取自長春貨櫃儲運股份有限公司 (下稱長春公司)、金山綜合證券股份有限公司 (下稱金山證券公司)、金百利股份有限公司 (下稱金百利公司)、萬海航運股份有限公司(下稱萬海公司)、怡春航運股份有限公司 (下稱怡春航運公司)、泰安產物保險股份有限公司 (下稱泰安公司)之營利所得各4,114,286元、426,960元、11,100,161元、73,482,101元、6,178,631元、1,262,230元及其配偶陳林瓔華取自萬海公司及金山證券公司之營利所得各185,775,800元、213,480元；89年度原告取自富邦證券公司、金百利公司、萬海公司、泰安公司、長春公司之營利所得各1,064,786元、113,071,001 元、29,724,560元、6,019,940元、8,905,715元，依促進產業升級條例第13條規定，按20%就源扣繳，分離課稅。經被告初查後，以其在中華民國境內設有戶籍及其配偶88年在中華民國境內居留超過183天，否准認列屬分離課稅所得，核定其88、89年度之綜合所得總額分別為290,373,622元及170,320,938元，淨額為286,546,779元及154,623,456元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦經決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。

三、兩造之爭點：原告對前開公司有無經營及管理之事實存在？

㈠原告主張之理由：

⒈按非中華民國境內居住之個人，經依華僑回國投資條例或外國人投資條例核准在中華民國境內投資，並擔任該事業之董事、監察人、經理人者，如因經營或管理其投資事業需要，於一課稅年度內在中華民國境內居留期間超過所得稅法第7條第2項第2款所定183天時，其自該事業所分配之股利，得按應分配額扣繳20％，不適用所得稅法結算申報之規定，促進產業升級條例第13條定有明文。查原告夫妻係依華僑投資條例回國投資，此經投審會核准在案，並擔任系爭公司之董事或監察人，且為經營及管理之需要，始於中華民國境內居留超過183天，依上開促進產業升級條例規定，自得按分離課稅所得申報。又被告既肯認原告夫妻確實擔任系爭公司之董事、監察人，卻僅以參加三次董事會、未能提供具體證明文件供核云云，而不適用因經營或管理其投資事業需要而於一課稅年度內在華居留超過183天之理由。然而被告卻末舉出一課稅年度內，其合法合理應參加董事會之次數應為若干？應供核之具體證明文件為何？實與租稅法定主義、依法行政等原則有違。

⒉次按，所得稅法第7條第2項第1款固規定：「在中華民國境內有住所，並經常居住中華民國境內者」，但所謂「住所」，依民法第20條規定：「依一定事實，足認以久住之意思，住於一定之地域者，即為設定其住所於該地。」自須符合依一定事實足認有久住之意思」之主、客觀要件。惟查，原告及配偶89年度於中華民國境內居留天數，均未超過183天，況且在90年間即註銷在台之戶籍，顯見原告及其配偶主、客觀上並無於89年、90年在中華民國境內久住之意思，縱曾回國居住一段時間，亦係因參與經營公司企業管理之需要，及探親訪友，事屬平常；又原告及配偶自民國62年起即在關島納稅定居，至今30餘年未曾間斷；原告及配偶亦末申報持有我國健保卡，益可證無在台長期居住之打算及事實。

㈡被告主張之理由：

⒈按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」「本法稱中華民國境內居住之個人，指左列兩種：一、在中華民國境內有住所，並經常居住中華民國境內者。二、在中華民國境內無住所，而於一課稅年度內在中華民國境內居留合計滿183天者。本法稱非中華民國境內居住之個人，係指前項規定以外之個人。」「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰第一類︰營利所得︰公司股東所獲分配之股利…。」分別為行為時所得稅法第2條第1項、第7條第2項、第3項、第14條第1項第1類所明定。

⒉經查，原告本人88、89年設籍於臺北市北投區○○○路210號，即在中華民國境內設有戶籍，且合計於中華民國境內居留190天及147天，足徵原告設籍地址，有久住該址並以之為住所之意思，自屬所得稅法第7條第2項第1款所稱「在中華民國境內有住所，並經常居住中華民國境內者」；又原告之配偶其88年在中華民國境內居留217天，已超過前揭規定183天，即為所得稅法第7條規定所稱中華民國境內居住之個人。又原告主張其配偶陳林瓔華88年度雖於我國境內居留逾183天，實因擔任萬海公司之監察人，為其在中華民國境內居留超過183天之主因，惟查原告之配偶自88年6月起未擔任該公司任何職務且其88年度起至91年度，居留在中華民國境內之天數已分別達217天、319天、272天、334天，足證其生活重心在中華民國境內，尚難認其有參與該公司之經營或管理而在我國境內居留逾183天之需要，自無促進產業升級條例第13條規定要件之適用。是被告原核定依前揭規定，按原告88年度取自長春公司、金山證券公司、金百利公司、萬海公司、怡春航運公司、泰安公司之營利所得合計96,564,369元及其配偶取得萬海公司及金山證券公司之營利所得合計185,989,280元，89年度原告取自富邦證券公司、金百利公司、萬海公司、泰安公司、長春公司之營利所得合計158,786,002元，併入原告88、89年度綜合所得課稅，尚無不合。

理由

一、按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」「本法稱中華民國境內居住之個人，指左列兩種：一、在中華民國境內有住所，並經常居住中華民國境內者。二、在中華民國境內無住所，而於一課稅年度內在中華民國境內居留合計滿183天者。本法稱非中華民國境內居住之個人，係指前項規定以外之個人。」「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰第一類︰營利所得︰公司股東所獲分配之股利…。」「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」所得稅法第2條第1項、第7條第2項、第3項、第14條第1項第1類及第15條第1項分別定有明文。又「非中華民國境內居住之個人及在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，依華僑回國投資條例或外國人投資條例申請投資經核准者，其取得中華民國境內公司所分配股利或合夥人應分配盈餘應納之所得稅，由所得稅法規定之扣繳義務人於給付時，按給付額或應分配額扣繳20％，不適用所得稅法結算申報之規定。非中華民國境內居住之個人，經依華僑回國投資條例或外國人投資條例核准在中華民國境內投資，並擔任該事業之董事、監察人或經理人者，如因經營或管理其投資事業需要，於一課稅年度內在中華民國境內居留期間超過所得稅法第7條第2項第2款所定183天時，其自該事業所分配之股利，得適用前項之規定。」亦為促進產業升級條例第13條(即88年12月31日修正前同法第11條)所明定。

二、本件原告88、89年度綜合所得稅結算申報，將其本人88年度取自長春公司、金山證券公司、金百利公司、萬海公司、怡春航運公司、泰安公司之營利所得合計各4,114,286元、426,960 元、11,100,161元、73,482,101元、6,178,631元、1,262,230元及其配偶陳林瓔華取自萬海公司及金山證券公司之營利所得各185,775,800元、213,480元；89年度原告取自富邦證券公司、金百利公司、萬海公司、泰安公司、長春公司之營利所得各1,064,786元、113,071,001元、29,724,560元、6,019,940元、8,905,715元，依促進產業升級條例第13條規定，按20%就源扣繳，分離課稅。經被告初查後，以其在中華民國境內設有住所，並經常住居中華民國境內及其配偶88年在中華民國境內居留超過183天，否准認列屬分離課稅所得，核定其88、89年度之綜合所得總額各為290,373,622元、170,320,938元，淨額各為286,546,779元、154,623,456元之事實，有原告88、89年度綜合所得稅結算申報書及被告核定通知書附原處分卷可稽，且為兩造所不爭，堪信為真實。

三、原告不服循序提起行政訴訟，主張：原告夫妻係依華僑回國投資條例回國投資，而擔任前開公司之董事或監察人，且為經營及管理之需要，始於中華民國境內居留超過183天，並無久住之意思，應符合促進產業升級條例第13條規定，得按分離課稅所得申報，被告僅以渠等僅參加三次董事會，未能提供具體證明文件供核為由，否准按分離課稅所得申報，卻未舉出合理之參加會議次數應為若干及具體之證明文件為何？已違反租稅法定主義及依法行政原則等語。

四、經查：

㈠按當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任，民事訴訟法第277條前段定有明文，依行政訴訟法第136條之規定，上開規定為行政訴訟程序所準用。又負擔處分之要件事實，基於依法行政原則，為原則事實者，如所得稅有關所得計算基礎之進項收入，依上開規定，固應由行政機關負舉證責任，惟限制、減免處分內容，如所得稅之寬減及免稅之要件事實，係例外事實，則應由人民負舉證責任。而稅捐優惠係就依稅法一般規定已成立之稅捐債務，因優惠之特別規定而例外減免其稅負金額，屬於權利發生後之權利解消事由，則此等優惠構成要件事實之證明責任，不論從證據掌控或利益歸屬之觀點言之，均應由納稅義務人負擔證明責任。故納稅義務人如主張符合促進產業升級條例第13條規定，得享有「就源扣繳、分離課稅」之稅捐優惠，自應就其要件事實負舉證責任，原告所稱應由稅捐稽徵機關舉證證明納稅義務人不符合前述稅捐優惠要件云云，尚不足採。

㈡查原告本人88、89年均設籍於臺北市北投區○○○路210號，即在中華民國境內設有戶籍，且合計於中華民國境內居留190天及147天等情，此有原告戶籍資料及入出境紀錄查詢作業表附卷可稽，足認原告有設籍久住該址，並以之為住所之意思，應屬前揭所得稅法第7條第2項第1款所稱「在中華民國境內有住所，並經常居住中華民國境內之人」，而非同條第3項所稱「非在中華民國境內居住之個人」，自無促進產業升級條例第13條規定之適用。原告執其已於90年間註銷在台戶籍，訴稱88、89年間並無在台久住而設立住所之意思云云，核不足採。又原告之配偶陳林瓔華在中華民國境內雖未設有住所，但其88年度在中華民國境內居留達217天，已超過前揭法條同項第2款規定之183天等情，亦有原告配偶之入出境紀錄查詢作業表附卷可稽，依前揭法條第2項第2款規定，原告之配偶亦為所得稅法所稱中華民國境內居住之個人至明。

㈢原告雖另主張其與配偶早於62年間即在關島定居，係依華僑投資條例回國投資，經並分別擔任前開公司之董事、監察人，且為經營及管理上需要，始於中華民國境內停留逾183天，依促進產業升級條例第13條第2項規定，得按分離課稅所得申報云云。惟查，原告與其配偶固有雙重國籍，惟經濟部所審核之華僑投資案件，僅須就華僑之身分、投資之資金及投資事業等事項作為核准其投資與否之依據，並未就該華僑將來如有源自其投資事業所得之盈餘，如何課稅或如何審核有所規定，且因租稅並非經濟部所掌業務，自不可能就租稅事項作何有權之解釋，原告之課稅身分與經濟部主管華僑投資案件之審核係屬二事，原告執其與配偶係依華僑投資投例回國投資，主張渠等取自中華民國境內前開各公司之股利所得，即享有促進產業升級條例第13條所定「就源扣繳、分離課稅」之稅捐優惠云云，尚非有據。又按促進產業升級條例第13條第2項規定，於一課稅年度內在中華民國境內居留期間超過183天，仍享有就源扣繳，而不適用所得稅法結算申報之規定者，除係依華僑回國投資條例或外國人投資條例核准在中華民國境內投資，擔任該事業之董事、監察人或經理人者外，尚須以經營或管理其投資事業之需要者為限。查原告係在中華民國境內設有住所，並經常居住中華民國境內之個人，並無促進產業升級條例第13條規定之適用，已如前述。至原告之配偶雖於88年1月1日起至同年6月14日間曾擔任萬海公司之監察人，然其自88年6月15日起未擔任該公司任何職務，且自88年度起至91年度，其居留在中華民國境內之天數仍分別達217天、319天、272天、334天，顯見其生活重心在中華民國境內，且就其參加萬海公司董事之情形，一年僅3次以觀，尚難認其有參與該公司之經營或管理，而在我國境內居留逾183天之需要，此外，原告復未能提出其他可資採信之證據以為證明，徒執其配偶於88年間有擔任萬海公司之監察人，空言主張其配偶係因經營及管理上需要，始於境內停留逾183天云云，自難信為真實，依前揭舉證責任分配原則，應由原告承擔事實不明之不利益。故被告以原告未能證明其配偶於88年度，係因經營或管理萬海公司之需要，而在境內停留逾183天之事實，否准認列其配偶當年度前開股利所得按分離課稅所得申報，並無不合。

五、綜上所述，被告以原告與其配偶取自前開各公司之營利所得，核與促進產業升級條例第13條規定不符，否准原告所請按20% 就源扣繳、分離課稅，核定併入原告88、89年度綜合所得，併課當年度綜合所得稅，於法並無違誤，復查、訴願決定遞予維持，俱無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

第四庭審判長法 官　徐瑞晃