臺北高等行政法院判決

原告

甲○○

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

陳文宗（局長）

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國97年9月15日台財訴字第09700412670號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：緣原告之配偶李清松於94年4月4日死亡，繼承人依限辦理遺產稅申報，經被告核定遺產總額為新臺幣（下同）103,427,798元，遺產淨額為37,864,688元，應納遺產稅額為10,188,347元，繳納期間自95年6月26日至95年8月25日止，嗣因更正重新核定結果，遺產總額重核為101,477,798元，遺產淨額為33,614,325元，應納遺產稅額則變更為8,785,727元。迨96年4月9日，原告向被告申請以被繼承人所遺2筆土地抵繳遺產稅，經被告所屬三重稽徵所於96年5月11日以北區國稅三重一字第0960005944號函（以下簡稱被告96年5月11日函）復予以否准。原告不服，提起訴願，並於展延繳納期間（96年5月21日至96年5月30日止）內先行繳納應納遺產稅額半數為4,392,864元。被告於繳納期限屆滿翌日起30日後，就其未繳納部分加徵滯納金移送強制執行，原告乃於97年1月5日具文向被告申請撤銷上揭加徵滯納金，經被告於97年1月24日以北區國稅三重字第0970002943號函（以下簡稱被告97年1月24日函）復否准所請。原告不服，提起訴願，經財政部於97年4月24日以台財訴字第097001873850號訴願決定撤銷原處分。嗣經被告重審結果，於97年7月8日以北區國稅法二字第0970013824號重核復查決定，略以「．．．原核定稅額繳款書之限繳日期為95年8月25日，嗣訴願人於96年4月4日申請以被繼承人所遺2筆土地抵繳遺產稅，案經原處分機關函復否准，並展延繳納期間為96年5月21日至96年5月30日，已於同年5月18日合法送達，有掛號郵件收件回執可稽，依前揭令釋規定，滯納金復查申請之末日應為96年7月29日（星期日，順延至30日），訴願人遲至97年1月5日始提起申請，已逾申請復查法定不變期間，程序不合．．．」等語予以駁回其復查之申請。原告猶不服，提起訴願，亦遭決定駁回，原告仍未甘服，遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：

⒈訴願決定及重核復查決定均撤銷。

⒉被告應作成准予撤銷加徵滯納金之行政處分。

⒊訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造爭點：本件原告請求被告撤銷加徵滯納金之處分，是否於法有據？

㈠原告主張之理由：

⒈經查稅捐稽徵法第35條及第38條第1項規定，並未有稽徵機關否准納稅義務人申請實物抵繳之行政處分非屬該等法令適用之範疇之明文；且原告既已於被告所定限繳期限內繳納復查決定之應納稅額半數並依法提起訴願，依法自得暫緩移送強執行。又原告於96年4月4日提出系爭抵繳稅款申請，自96年5月18日收受被告96年5月11日函否准實物抵繳之申請時起，至96年9月6日原告就該函提起訴願遭決定駁回前，案件均在財政部審理中，原告係至同年11月30日接到行政執行署之執行命令時，方知系爭未繳納之半數稅款會產生滯納金，如未繳納甚會遭強制執行。惟查，就系爭滯納金之產生，原告既未經稽徵機關通知，又何以對之申請復查？

⒉按遺產及贈與稅法施行細則第45條「申請抵繳稅款之實物，如有部分不合第30條第2項規定者，應通知納 稅義務人就不合部分補繳現金。」之規定，被告應於原告96年9月6日遭駁回訴願時，就系爭滯納金之產生通知原告，並重開扣除已繳之半數稅單。且按行政程序法第98條第3項規定，被告既未於96年5月11日就原告申請實物抵繳為否准之函覆時，併予告知原告就系爭未據繳納之半數稅款所生之滯納金暨其救濟期間，原告自得於該復查決定送達後1年內另行提起訴願，請求撤銷該復查決定及訴願決定。綜上，本件被告所為重核復查決定有所違誤，自應予撤銷，被告應作成准予撤銷加徵滯納金之行政處分。

㈡被告答辯之理由：

⒈按「依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每逾2日按滯納數額加徵1%滯納金；逾30日仍未繳納者，移送法院強制執行。」；「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。」；「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿30日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行。但納稅義務人已依第35條規定申請復查者，暫緩移送法院強制執行。前項暫緩執行之案件，除有左列情形之一者外，稽徵機關應移送法院強制執行：一、納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數，並依法提起訴願者。」及「滯納金．．．除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」，分別為稅捐稽徵法第20條、第35條第1項第1款、第39條第1項、第2項第1款及第49條前段所明定。

⒉次按「有關遺產及贈與稅案件納稅義務人申請實物抵繳經否准後，依法提起訴願，其後續徵收作業疑義乙案。說明：二、有關遺產及贈與稅案件，納稅義務人如對稅捐稽徵機關否准其申請實物抵繳之處分不服，提起行政救濟者，因其並非對核課稅捐之處分不服而提起行政救濟，是尚非屬稅捐稽徵法第35條及第38條第1項規定之範疇；從而其對否准實物抵繳不服之行政救濟確定後，亦無稅捐稽徵法第38條第2項或第3項規定之適用。三、有關遺產及贈與稅案件得申請實物抵繳之時點，於稅捐處分確定前或確定後，皆得為之，而對於稅捐滯納案件之強制執行，依稅捐稽徵法第39條第1項『納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿30日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行．．．』規定，並未排除遺產稅及贈與稅申請實物抵繳案件之適用，是上類案件即使經否准抵繳而提起行政救濟，如已符合前揭稅捐稽徵法第39條第1項前段之規定者，仍應依法移送強制執行；惟如該遺產及贈與稅納稅義務人，除已依遺產及贈與稅法規定申請實物抵繳外，尚依首揭稅捐稽徵法規定對核定稅捐申請復查、或對復查決定之應納稅額繳納半數或提供相當擔保，並依法提起訴願者，按上開第39條第1項後段或第2項規定，稽徵機關得暫緩移送強制執行。又依同法第23條第3項規定，依第39條暫緩移送強制執行者，第1項徵收期間之計算，應扣除暫緩執行之期間。」；「各項稅捐截止繳納日期，如逢星期四、星期

五、星期六、星期日或例假日時，其逾期繳納依法應加徵滯納金之起算日期，分別舉例函復如說明二。說明：二、依稅捐稽徵法第20條「依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每逾2日按滯納數額加徵1%滯納金」之規定，其截止日期適逢星期四、星期五、星期六、星期日或例假日時，其應加徵滯納金之起算日分別舉例如左：例一：截限日期為星期四：星期五及星期六因未逾2日，免徵滯納金。星期日及星期一因已逾2日，應加徵1%。（餘類推）（詳附件一）」；「納稅義務人逾期繳納稅款，經依稅捐稽徵法第20條及相關稅法規定加徵滯納金者，該項加徵之行為，核屬行政處分，納稅義務人如對該項處分不服，申請復查者，依稅捐稽徵法第49條準用同法第35條規定，應於計徵滯納金之期間（30日）屆滿之翌日起算30日內提出申請。」，亦分別為財政部91年3月1日台財稅字第0910451147號、73年10月11日台財稅第61140號及94年5月19日台財稅字第09404524800號函（以下簡稱財政部94年5月19日函）明釋在案，合先敘明。

⒊經查本件遺產稅事件經原查核定應納稅額為8,785,727元，繳納期間原訂自95年6月26日至95年8月25日，因原告申請實物抵繳展延至96年5月30日止，該繳款書已於96年5月18 日合法送達，此有中華郵政掛號郵件收件回執附卷可稽。原告於限繳期限內繳納半數之稅款4,392,864元，餘額4,392,863元逾限仍未繳納，被告乃依遺產及贈與稅法第51條規定加徵滯納金。原告對系爭加徵滯納金處分不服，依稅捐稽徵法第49條前段準用同法第35條規定，即應於滯納期間屆滿96年7月1日之翌日起算30日內申請復查，核算原告申請復查期間應至96年7月31日（星期二）屆滿。惟原告遲至97年1月5日始申請復查，已逾30日之申請復查法定不變期間，依前揭規定，被告以程序不合駁回其復查之申請，並無不合。

⒋原告起訴主張雖以其已於限繳期限內繳納「復查決定」之應納稅額半數並依法提起訴願，依法應得暫緩移送強執行云云。惟查原告持向合作金庫繳納半數之遺產稅繳款書，係被告否准其實物抵繳後展延繳納期限之繳款書，非所謂「復查決定」之應納稅額。原告於96年5月28日繳納時，並未對稽徵機關核課該件遺產稅稅捐申請復查，是原告於前揭繳款書限繳期限內提起訴願乙節，乃係對被告所屬三重稽徵所否准實物抵繳之行政處分函不服。按人民對於中央或地方行政機關之行政處分，認有違法或不當，致損害其利或利益者，自得依訴願法提起訴願，惟就稽徵機關行政處分函不服提起訴願，尚無須繳納半數之規定，亦與首揭暫緩執行之函令規定無涉。

⒌又原告主張其未獲通知加徵滯納金，且稅捐稽徵法第35條及第38條第1項未明載稽徵機關否准納稅義務人申請實物抵繳之行政處分非屬該等法令適用之範疇，認有行政程序法第98條第3項規定之適用，得於該函送達後1年內另提訴願云云。經查，滯納金係對於逾繳納期限而未完納稅賦之納稅義務人，按其逾限日數依法定比例所核計，意在促其依限完納。是納稅義務人一旦發生滯納事實時，即負有於本稅以外之另一負擔。於實務上，遺產稅滯納金之處分，係併於繳款書上載以「逾期x天加徵滯納金x%」，再由代收稅款之金融行庫於收取稅款（如係移送執行，則由行政執行處於執行程序中予以加計核算）時，按納稅義務人實際滯納之日數，依每2日徵收百分之1之法定比例予以計算，最高收取30日（因依稅捐稽徵法第20條規定，逾30日仍未繳納時即發生移送法院強制執行之效果，故不再加計滯納金）。故滯納金處分雖無獨立之書面，惟依上開繳款書所載文義，已足使相對人即納稅義務人了解就滯納金之處分及具體內容，將在其發生滯納事實時即告確定。次查系爭被告核發之繳款書中，已於繳款書背頁說明中載明「2、納稅義務人逾期繳納時，每逾2日加徵應納稅額1%之滯納金至30日止，逾30日繳納者，將應納稅額連同滯納金依郵政儲金匯業局（改制後為中華郵政股份有限公司）每年1月1日公布之一年期定期儲金固定利率，按日加計利息一併徵收。3、納稅義務人對核定之稅額如有不服，應於繳款書送達後，在繳納期間屆滿翌日起算30日內，向本稽徵機關申請復查（僅適用於未曾復查者；如依遺產及贈與稅法第30條第1項申請延期繳納，其申請復查之期間，仍應依原繳納期間屆滿翌日起算）。4、納稅義務人於繳納期間屆滿30日後仍未繳納，且未依法申請復查者，依法強制執行。對復查決定之應納稅額，如自行繳納半數並依法提起訴願者，暫緩移送強制執行。」等字樣。且被告96年5月11日函（即否准實物抵繳函）中，除檢還繳款書外，亦另於說明四提醒原告應「依限完納」，原告指被告未予告知及輔導，容有誤解。本件系爭滯納金處分業已隨同遺產稅本稅繳款書於96年5月18日送達原告，被告就原告逾期未繳納本稅部分加徵滯納金洵屬有據，被告固未就加徵滯納金處分另予通知原告，惟依被告原已送達之繳款書記載，原告足以明白逾期繳納本稅將有滯納金處分之不利益。

⒍再稅捐稽徵法對於滯納金之處分申請復查者，其復查期間並無明文規定，惟滯納金處分在納稅義務人收受繳款書即可預知其具體內容，並在納稅義務人發生滯納事實時即告確定；且滯納金之處分最多以滯納30日計算，即滯納金處分至遲於納稅義務滯納30日時即告確定，則依稅捐稽徵法第35條第1項規定，對加徵滯納金之行政處分不服者，應於加徵滯納金之期間屆滿之翌日起算30日內申請復查，此為當然之法理，無待稽徵機關另行告知救濟期間，從而亦不發生行政程序法第98條第3項之「處分機關未告知救濟期間」情事，自無該條項「如自處分書送達後1年內聲明不服時，視為於法定期間內所為。」規定之適用。本件原告逾法定救濟期間始申請復查，業如前述，被告以程序不合駁回原告所請，並無不合，原處分自應予以維持。另類似案件業經鈞院95年度訴字第4494號及最高行政法院97年度裁字第3181號裁定在案，併予陳明。

⒎末查本件原核定應納稅額8,785,727元，嗣因原告申請實物抵繳，遂展延限繳日期為96年5月21日至96年5月30日，原告於96年5月28日持繳款書至合作金庫圓山分行自行繳納半數稅款4,392,864元，餘4,392,863元逾限仍未繳納。依首揭函釋規定，滯納金應自限繳期屆滿日之次日(即96年5月31日，星期四)起每逾2日加徵1%，本件限繳日期末日為96年5月30日、96年5月31日及96年6月1日，未逾2日免予加徵，是系爭滯納金之起算日為96年6月2日(星期六)，迄日為96月7月1日(星期日)，共計30日(即滯納期間)。故本件滯納金之計算式為：遺產稅本稅未繳納金額4,392,863元×1%×15＝658,929元。經查本件遺產稅本稅(未繳納部分)及系爭滯納金，經原查三重稽徵所於96年8月17日移送執行，至98年1月12日已全數繳納完畢，有繳款書查詢清單及歷次繳納繳款書之報核聯可稽。綜上所述，本件原告所訴為不可採，應予駁回。

理由

一、按「依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每逾2日按滯納數額加徵1%滯納金；逾30日仍未繳納者，移送法院強制執行。」、「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。」、「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿30日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行。但納稅義務人已依第35條規定申請復查者，暫緩移送法院強制執行。前項暫緩執行之案件，除有左列情形之一者外，稽徵機關應移送法院強制執行：一、納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數，並依法提起訴願者。」及「滯納金．．．除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」，稅捐稽徵法第20條、第35條第1項第1款、第39條第1項、第2項第1款及第49條前段分別定有明文。

二、緣原告之配偶李清松於94年4月4日死亡，繼承人依限辦理遺產稅申報，經被告核定遺產總額為103,427,798元，遺產淨額為37,864,688元，應納遺產稅額為10,188,347元，繳納期間自95年6月26日至95年8月25日止，嗣因更正重新核定結果，遺產總額重核為101,477,798元，遺產淨額為33,614,325元，應納遺產稅額則變更為8,785,727元。迨96年4月9日，原告向被告申請以被繼承人所遺2筆土地抵繳遺產稅，經被告以96年5月11日函復予以否准。原告不服，提起訴願，並於展延繳納期間（96年5月21日至96年5月30日止）內先行繳納應納遺產稅額半數為4,392,864元。被告於繳納期限屆滿翌日起30日後，就其未繳納部分加徵滯納金移送強制執行，原告乃於97年1月5日具文向被告申請撤銷上揭加徵滯納金，經被告以97年1月24日函復否准所請。原告不服，提起訴願，經財政部於97年4月24日以台財訴字第097001873850號訴願決定撤銷原處分。嗣經被告重審結果，於97年7月8日以北區國稅法二字第0970013824號重核復查決定予以駁回其復查之申請。原告猶不服，提起訴願，亦遭決定駁回，原告仍未甘服，遂向本院提起行政訴訟，並主張如事實欄所載。本件爭點厥在於原告主張被告應作成准予撤銷系爭加徵滯納金之行政處分，是否於法有據？經查：

㈠按稅捐稽徵法第20條規定：「依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每逾2日按滯納數額加徵百分之1滯納金；逾30日仍未繳納者，移送法院強制執行。」。是以，滯納金係對於逾繳納期限而未完納稅賦之納稅義務人，按其逾限日數依法定比例所核計，意在促其依限完納。故納稅義務人一旦發生滯納事實時，即負有於本稅以外之另一負擔。於實務上，滯納金之處分，乃併載於繳款書上「繳納期間」之欄位，其文義為「自xx年x月x日至xx年x月x日止逾期繳納每逾2日加徵1%滯納金（最高加徵15%）」，再由代收稅款之金融行庫於收取稅款（如係移送執行，在移送前則由移送機關自行核算，或由行政執行處於執行程序中予加計核算）時，按稅捐債務人實際滯納之日數，依每2日徵收百分之1之法定比例予以計算，最高收取30日（因依稅捐稽徵法第20條規定，逾30日仍未繳納時即發生移送法院強制執行之效果，故不再加計滯納金）。準此，滯納金處分雖無獨立之書面，惟依上開繳款書所載文義，已足使相對人即稅捐債務人對於滯納金之處分及具體內容，將在其發生滯納事實時即告確定，有所了解，殆無疑義。

㈡次自滯納金之目的及手段觀之，乃係為防止拖延繳稅義務，為督促強制債務人履行公法上金錢給付義務之手段，此與行政罰法係對違反法令上作為、不作為，而係直接加以制裁懲罰者，性質迥然不同。且徵諸稅法上滯納金、利息、怠報金等項，係與罰鍰併列（稅捐稽徵法第49條參照），其中緩繳滯納金者，另加計利息（所得稅法第112條第2項參照），而罰鍰則不另加計利息，足見滯納金之性質作用與罰鍰不同，自不應視為行政罰，而係具有行政強制執行作用之不利益處分之性質，先予說明。

㈢經查本件遺產稅本稅部分，未經原告提起任何行政爭訟或行政訴訟而告確定在案；至原告於96年4月9日向被告申請以被繼承人所遺2筆土地抵繳遺產稅即申請實物抵繳部分（非核課稅捐部分），經被告以96年5月11日北區國稅三重一字第096000594號函予以否准，原告不服，提起訴願，遭財政部於96年9月6日以台財訴字第09600349610號訴願決定予以駁回，原告不服，向本院提起行政訴訟，經本院於97年5月22日以96年度訴字第3692號判決駁回原告之訴確定在案，為兩造所不爭之事實。茲原告不服系爭加徵滯納金之處分，於97年1月5日（被告所屬三重稽徵所條戳）向被告所屬三重稽徵所申請撤銷加徵滯納金之處分，經該所以97年1月24日函復諭知原告逕提訴願而予以否准所請，原告不服，提起訴願，經訴願決定撤銷原處分。嗣被告依訴願決定撤銷意旨，改按復查程序重審結果，於97年7月8日以北區國稅法二字第0970013824號重核復查決定，略以原核定稅額繳款書之限繳日期為95年8月25日，嗣原告於96年4月4日申請以被繼承人所遺2筆土地抵繳遺產稅，案經原查函復否准，並展延繳納期間為96年5月21日至96年5月30日，已於同年5月18日合法送達，有掛號郵件收件回執可稽，依前揭令釋規定，滯納金復查申請之末日應為96年7月29日（星期日，順延至30日《註：期間之計算部分，嗣被告於本院行準備程序中之98年3月2日，以補充答辯狀更正滯納金復查申請之末日為96年7月31日》），原告遲至97年1月5日始提起申請，已逾申請復查法定不變期間，程序不合等為由，予以駁回原告復查之申請。

㈣本件被告主張原告申請實物抵繳雖與系爭遺產稅本稅之核稅處分無關，但因當事人申請實物抵繳時需檢附原繳款單，其雖否准原告實物抵繳之申請，惟仍依職權予以展延遺產稅本稅之繳款期間（96年5月21日至96年5月30日止），迨96年5月30日遺產稅本稅限繳期限屆滿，原告即應於96年5月30日之翌日起算30日內申請復查，然原告並未申請復查，而加徵滯納金部分，依稅捐稽徵法第20條規定，其上限為未繳本稅金額之15%，至96年7月1日（滯納金）滯納期間期滿，是原告如僅針對加徵滯納金部分不服，其復查期間亦應自96年7月2日起算30日，至96年7月31日（星期二）即告屆滿，原告遲至97年1月5日始就加徵滯納金部分聲明不服（被告所屬三重稽徵所在96年8月17日將本件遺產稅本稅《未繳納部分》及滯納金部分一併移送法務部行政執行署板橋行政執行處執行），自屬於法不合，固非無憑。

㈤惟查稅捐稽徵法對於滯納金之處分申請復查者，就復查期間並無特別規定。最高行政法院97年度裁字第3181號裁定雖認「滯納金」係對違反按時繳納稅款者課徵之法定遲延利息，且其中兼含懲罰作用，其性質上既屬法定延遲，且係依法律規定所直接發生者，依法無須預為教示，更不致因未為教示，即改變滯納事實之客觀存在。然上開裁定並非判例，本院自不受拘束。且依前述說明，滯納金處分在納稅義務人收受繳款書之際，即可預知其具體內容，並在納稅義務人發生滯納事實時即告確定；又滯納金之處分最多以滯納30日計算，即滯納金處分至遲於納稅義務滯納30日時即告確定，則財政部94年5月19日函釋：「納稅義務人逾期繳納稅款，經依稅捐稽徵法第20條及相關稅法規定加徵滯納金者，該項加徵之行為，核屬行政處分，納稅義務人如對該項處分不服，申請復查者，依稅捐稽徵法第49條準用同法第35條規定，應於計徵滯納金之期間（30日）屆滿之翌日起算30日內提出申請」之意旨，以準用稅捐稽徵法第35條規定而為說明，固非無稽。然依行政程序法第96條第1項第6款「行政處分以書面為之者，應記載下列事項︰．．．六、表明其為行政處分之意旨及不服行政處分之救濟方法、期間及其受理機關」規定及同法第98條第3項「處分機關未告知救濟期間或告知錯誤未為更正，致相對人或利害關係人遲誤者，如自處分書送達後1年內聲明不服時，視為於法定期間內所為」規定，對於滯納金處分不服之教示期間如已載明於繳款書上，財政部94年5月19日函釋固然有據；然如未予教示即載明救濟期間，即應參照上開行政程序法之規定予以補充。（故根本解決之道為財政部應修正繳款書上之制式文字字樣，加註對於加徵滯納金不服之救濟期間，俾便納稅義務人有所遵循。）是以，系爭加徵滯納金之處分雖至96年7月1日即已告屆滿，惟依前揭法條規定及上開說明，原告於97年1月5日提起復查之申請，視為於法定期間內所為，故本件自仍應予以實體審理。

㈥第以原告起訴主張其已繳納遺產稅應繳之一半稅額，被告即不應再加徵滯納金云云。經查65年10月12日制定公布施行之稅捐稽徵法第35條固規定「．．．納稅義務人如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：一、依核定稅額通知書所載，有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，在規定繳納期間內，遺產稅按繳款書所列稅額繳納三分之一稅款，於繳納期間過後二個月內，申請復查；其餘申報各稅，按繳款書所列稅額繳納二分之一稅款，於繳納期間過後二十日內，申請復查。．．．」等字樣，惟於79年1月16日已修正公布該條規定為「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算三十日內，申請復查。．．．」，是原告縱對遺產稅本稅之核稅處分不服（本件遺產稅本稅部分，未經原告提起任何行政爭訟或行政訴訟而告確定在案）而申請復查，依現行法條規定，固得依上開規定繳納一定數額之稅款而申請復查，然此係針對得提起行政救濟即申請復查之要件為規定，與違反按時繳納稅款者應負擔之「滯納金」（行政強制執行作用之不利益處分）截然不同，原告顯係將遺產稅本稅部分得申請復查之要件，與未依稅法規定繳納應納稅捐致應加徵滯納金一事混為一談，所稱殊有誤解。退步言，本件縱經原告對遺產稅本稅之核稅處分不服而提起行政爭訟及行政訴訟，但因原告未於繳納遺產稅本稅之期間內依限完稅，其於96年5月30日遺產稅本稅限繳期限屆滿時起，依系爭遺產稅本稅繳款書所附說明欄第二項所載「…每逾二日加徵應納稅額百分之一之滯納金至三十日止…」，亦已然該當加徵滯納金之要件，原告所稱已繳納遺產稅應繳一半稅額云云，仍無解於滯納事實之成立。故被告所為系爭加徵滯納之處分，於法要無不合。

㈦又按「人民因中央或地方機關對其依法申請之案件，予以駁回，認為其權利或法律上利益受違法損害者，經依訴願程序後，得向高等行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟。」，為行政訴訟法第5條第2項所明定。是提起課予義務訴訟，須以人民之權利或法律上利益受違法損害為前提，始有提起課予義務訴訟之法律上利益可言。本件原告對其應繳納之遺產稅本稅，既違反按時繳納稅款之義務（繳款期間為自96年5月21日至96年5月30日止），自應受稅捐稽徵法第20條所定課徵「滯納金」之處遇，此等處遇尚無違法可言。是系爭加徵滯納金之處分既係身為納稅義務人之原告，於產生滯納事實時即負有於本稅以外之另一負擔，即與行政訴訟法第5 條第2 項所謂「權利或法律上利益受違法損害」之要件有間，原告所提本件課予義務訴訟，徵諸前開法條規定及說明，為無理由。綜上所述，本件被告就原告請求其應作成准予撤銷系爭加徵滯納金之行政處分，所為否准之重核復查決定，所持理由雖與本院上述有所不同，然結論並無二致，揆諸前開法條規定及說明，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷重核復查決定及訴願決定並請求被告應作成准予撤銷加徵滯納金之行政處分，皆為無理由，均應予以駁回。另兩造其餘之主張及陳述等，因與本件判決結果不生影響，爰不予一一指駁論究，併此敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第六庭