臺北高等行政法院判決

100 年2 月17日辯論終結

原告

互倚股份有限公司

代表人

沈顯和（董事長）

被告

新竹縣政府稅捐稽徵局

代表人

林國棟（代理局長）住同上

訴訟代理人

羅伃軒

　郭朝枝

　陳汶任

上列當事人間地價稅事件，原告不服新竹縣政府中華民國99年10月11日府行法字第0990162295號訴願決定（案號：00000000），提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

甲、程序事項:

一、本件原告起訴後，被告之代表人已由葉國居變更為林國棟，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、本件原告經受合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條各款所列情形，爰併準用民事訴訟法第385 條第1 項前段規定，依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。

三、按原告於訴狀送達後，除經被告同意或本院認為適當者外，不得變更原訴或追加他訴，為行政訴訟法第111 條第1 項所明定。本件原告原起訴請求「訴願決定及原處分均撤銷。被告應將原告所有系爭104 筆土地97年及98年，已繳交之地價稅加計利息退還原告。」( 見本院卷第9 頁) ，嗣於訴狀送達被告後，於民國（下同）100 年2 月11日具狀追加請求「被告應將原告所有系爭104 筆土地97年及98年改課田賦」(見本院卷145 頁) 。核其追加之訴，與原告起訴請求之基礎相同，為被告所同意，且本院認為適當，應予准許，合先敘明。

乙、實體部分:

一、事實概要：原告於民國（下同）97年9 月3 日檢附農業用地作農業使用證明書，證明所有坐落新竹縣寶山鄉○○○段○○○○段187-4 、215-1 、300-15、303-1 、304-1 、304-3 、305- 1、390-17、390-66、393-20、393-37地號等11筆土地為農業用地，及97年9 月17日以所有寶山香雞油凸段三叉凸小段177 、177-4 、203-2 、203-3 、203-18、203-20、203-23、203-30、203-33、203-36、203-46、206-5 、206-7 、207、207-2 、207-3 、209 、212 、213-2 、213-4 、213-6、215-6 、215-13、215-16、215-24、215-25、215-30、215-34、215-38、215-44、215-51、215-52、215-56、215-58、215-60、218-3 、291-2 、291-5 、300-3 、300-10、301 、301-3 、301-6 、301-7 、301-10、301-12、301-14、301-16、301-19、301-23、303 、303-11、304-5 、304-10、304-11、304-12、304-13、304-17、305-4 、305-5 、305-8 、305-12、305-18、305-19、305-22、305-28、307-4、307-6 、345-1 、371-5 、390-2 、390-7 、390-8 、390-18、390-21、390-25、390-27、390-29、390-41、390-44、390-47、390-52、390-61、390-65、393-36、561 、561-2 、561-6 、563-4 、563-7 、564 、564-1 、564-3 地號等93筆土地，共計104 筆土地（下稱系爭土地），皆係山坡地保育區之國土保安用地，未做非農業使用，分別向被告所屬竹東分局申請應依財政部97年6 月19日台財稅字第09700164510 號函復之意旨，適用土地稅法第22條規定課徵田賦，經該分局於99年1 月18日以新縣稅東一字第0990080174號函核定系爭土地連同其他16筆土地，仍應按一般用地稅率課徵地價稅，97年及98年地價稅各為新臺幣（下同）1,194,976元，並檢送97年及98年地價稅繳款書及課稅明細表，請其依限繳納。原告不服，提起復查，經被告以99年4 月6 日新縣稅法字第0990004259號復查決定駁回其復查之申請（下稱原處分），原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。

二、本件原告主張：

㈠原告所有系爭土地，係山坡地保育區國土保安用地，均屬土地稅法施行細則第21條規範之農業用地，依據土地稅法第22條規定以及財政部97年6 月19日台財稅字第09700164510 號函應課徵田賦，原告於97年9 月17日及98年9 月10日分別向被告申請改課田賦，惟被告卻對系爭土地申請改課田賦案，遲遲不為回覆，僅表示已在處理中。被告於99年1 月18日以財政部99年1 月7 日台財稅字第0984765270號函延伸行政院農業委員會（下稱農委會）98年12月16日農企字第0980167116號函（類此土地移轉時，不宜核發農業用地作農業使用證明書，作為土地增值稅減免使用），要求原告系爭土地97年及98年之土地稅，以財政部99年之函釋課徵地價稅。被告前以99年1 月18日新縣稅法字第0990080174號函否准原告申請系爭土地改課田賦案，復於99年4 月6 日以原處分駁回系爭土地之復查案，原告不服，依法於法定期間內提起訴願，經訴願決定駁回，原告不服，即依法於法定期間內提起行政訴訟。

㈡系爭土地為「聯華電子安居社區」住宅社區開發完成後，依法於87年6 月17日完成變更編定為應適用課徵田賦之山坡地保育區國土保安用地，應課徵田賦而非地價稅。依據土地稅法第22條第1 項規定：「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦」。依據土地稅法施行細則第21條第1 項規定：「本法22條第1 項所稱非都市土地依法編定之農業用地，指依區域計畫法編定為農牧用地、林業用地、養殖用地、鹽業用地、水利用地、生態保護用地、國土保安用地之土地及國家公園內由國家公園管理機關會同有關機關認定合於上述規定之土地」。其中並未將社區開發完成後列為不可開發區的國土保安用地，再作區分另訂課稅規定。

㈢系爭土地於87年6 月17日完成變更編定為國土保安用地後，地政機關檢送相關資料給被告，被告於87年、88年並未課徵地價稅，至93年追溯期滿前也都未要求補徵地價稅，因此87年、88年系爭土地應視為以田賦課稅，不能如被告以當年漏徵為理由。

㈣社區開發完成後建築用地都已依法繳納地價稅，而列為不可開發區編訂為國土保安用地的系爭土地，大部份（面積90％以上）為陡坡及山谷，遍佈茂密的竹木，綠色植物覆蓋著整片土地，從客觀的事實認定上，綠色植物生長茂盛應視為農業使用而課田賦。縱使其他小部份系爭土地似有不符合國土保安用地之使用規定，依據財政部函釋，須按實際使用面積分別課徵田賦及地價稅。被告卻於89年起即對系爭土地逕自全面課徵地價稅顯然與法不合。

㈤被告於89年起自認為社區開發完成後編定的國土保安用地是社區使用之國土保安用地，有別於其他國土保安用地逕行對系爭土地改課地價稅。至94年原告發現類此社區開發完成後編定的國土保安用地，全國各地執行課稅的標準並不一致，有的縣市是以田賦課稅（例如新竹市國家藝術園區的案例），因此向被告申請系爭土地改回田賦並返還89至93年已繳的地價稅。

㈥系爭土地原告曾將89至93年地價稅案辦理復查、訴願、行政訴訟，94、95年之地價稅當時洽詢被告時告知先繳稅，若89至93年地價稅案勝訴時可一併返還所繳之稅款，因此原告先行繳交地價稅。96年地價稅在89至93年地價稅案尚未完全判定前，再度請被告改以田賦課稅。上述89至93年及96年2 個案件在行政救濟程序中，目前都沒有改變系爭土地由地價稅改課田賦的結果。

㈦基於被告、原告及其他單位對社區開發完成後依法編定的系爭國土保安用地，究竟能否依當時之法規課徵，看法並不一致。因此於97年3 月4 日由邱立委鏡淳（目前為新竹縣長）在立法院邀請內政部地政司、內政部營建署、財政部賦稅署、農委會、新竹縣政府、新竹縣政府稅捐稽徵局（被告）及原告共同協商以求共識。會中結論有關97年原告之系爭土地，如經農業主管單位認定作農業使用，究竟如何課稅，請財政部賦稅署予以研議。財政部復於97年6 月19日以台財稅字第09700164510 函，解釋研議結果，函文中對原告之系爭土地於社區開發整地取得雜項工程使用執照後，因列為不可開發區及保育區，而依法編定為山坡地保育區國土保安用地，按土地稅法施行細則第21條規定，屬於所列舉的農業用地之範圍，尚無疑義。次查非都市土地開發審議作業規範對於不可開發區及保育區列為國土保安用地之目的，在於維持原始地形地貌及維持基地自然淨化空氣、涵養水源、平衡生態之功能，尚未脫離土地稅法第10條所稱農業用地之定義，因此系爭土地仍可適用同法第22條規定徵收田賦。原告依此解釋認為系爭土地都長滿綠色植物，應改為田賦課稅。

㈧原告於97年9 月17日及98年9 月10日依據財政部97年6 月19日台財稅字第09700164510 函，分別向被告申請系爭土地提改課田賦，並提出系爭土地其中11筆土地經農政單位核發之農業用地作農業使用證明書請被告參辦。被告於97年8 月20日以新縣稅東一字第0970049635號函請財政部確認，財政部於97年10月22日以台財稅字第09700416800 號函回覆，再度確認00000000000 函的正確性，並請被告依該函辦理，換言之財政部認同原告之系爭土地仍可適用同法第22條規定，以田賦課稅。

㈨前述第5 項原告之系爭土地在89至93年地價稅案及96年地價稅案，未能獲得以田賦課稅主要原因是當時法規沒有明確的解釋，造成被告逕行解釋。另一個原因為財政部97年的函釋效力要包含96年以前的案件時未被認同。同時被告以原告96年以前未提出申請將系爭土地由地價稅改課田賦。原告97年提出的農政單位核發之農業用地作農業使用證明，被告卻以農業用地作農業使用證明主要是供土地移轉時免徵土地增值稅使用，未明文列出證明課徵田賦使用，也未納採。

㈩當原告提出新竹市國家藝術園區社區鄭蔡招琴女士之社區開發完成後編定的國土保安用地以田賦課稅之案例，被告僅言係屬個案，並且向新竹市稅務局查詢，新竹市稅務局回覆被告將自99年起改課地價稅。換言之，新竹市政府認同國家藝術園區社區開發案中鄭蔡招琴女士之國土保安用地89年至98年以田賦課稅。國民納稅應全國一致，原告97年、98年之系爭土地也應以田賦課稅。原告於99年8 月間發現附近同時期開發完成的新竹縣寶山鄉新竹山莊社區，同屬被告的管轄，自89年至98年約10餘年間都是以田賦課稅。在原告94年起向被告申請系爭土地改課田賦至今約5 年餘的行政救濟程序期間內，被告權責所轄的新竹山莊社區開發完成後編定的國土保安用地卻依然以田賦課稅。被告課稅標準不一，執行課稅不公平的作為，實在令人費解，絕非「疏忽」或「係屬個案」所能解釋。原告在99年8 月份新竹縣政府訴願委員會的言詞辯論中提出被告對上述新竹山莊社區開發完成後編定的國土保安用地課徵田賦，然而，在新竹縣政府訴願決定書中竟未置一詞，因此，被告此種不一致、不公平的課稅行為，背後動機值得深究。農委會於98年12月16日以農企字第0980167116號函回覆財政部，函釋住宅社區開發完成後編定的國土保安用地，於土地移轉時，不宜核發農業用地作農業使用證明（但是以往已經開出之農業用地作農業使用證明並未要求作廢）。財政部（中部辦公室）於99年1 月7 日以台財稅字第09804765270 號函釋，99年依農委會上述函釋，停止適用農業用地作農業使用證明於系爭土地在土地移轉時不課徵土地增值稅。同時在農委會並未論及的田賦部份，財政部擴大認為系爭土地尚無課徵田賦之適用。對於原告之系爭土地申請97年、98年地價稅改課田賦案，被告於2 年間對系爭土地並未進行現勘農地農用現況的程序，即以此財政部99年起之函釋，強加於尚未回覆原告之系爭土地申請97年、98年地價稅改課田賦案，毫不考慮正在進行行政救濟程序中的系爭土地申請改課田賦案件，面對新舊法規不同的解釋，為原告採取最有利的方案（即核准系爭土地97年、98年地價稅改課田賦）。同時原告於97年、98年依據當時合法之法規及函釋，申請系爭土地改課田賦，被告拖延未決，卻於99年以99年變更後的函釋，回溯處理，系爭土地97年、98年的改課田賦案，實已嚴重違反法律上的信賴原則。原告之系爭土地97、98年申請田賦案，依法部份有財政部97年6 月19日台財稅字第09700164510 函及99年10月22日台財稅字第09700416800 號函2 次說明及認同；依例部份，有新竹市國家藝術園區住宅社區開發案後之國土保安地89至98年間課田賦，及同屬被告轄區的新竹縣寶山鄉新竹山莊住宅社區開發案後之國土保安地89至98年間未徵地價稅（即以田賦課稅）。因此原告之系爭土地97、98年應依法依例以田賦課稅是公平一致的行政必要作為。綜上所述，原處分及訴願決定均有違誤之處，為此，原告提起本件行政訴訟，並聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。被告應將原告所有系爭104 筆土地97年及98年改課田賦，已繳交之地價稅加計利息退還原告。訴訟費用由被告負擔。

三、被告則以：

㈠原告於97年9 月3 日（收文日）檢附農業用地作農業使用證明書，證明所有系爭104 筆土地，皆係山坡地保育區之國土保安用地，未做非農業使用，分別向被告所屬竹東分局申請應依財政部97年6 月19日台財稅字第09700164510 號函復之意旨，適用土地稅法第22條規定課徵田賦，經該分局於99年1 月18日以新縣稅東一字第0990080174號函核定系爭土地連同其他16筆土地，仍應按一般用地稅率課徵地價稅，97年及98年地價稅各為1,194,976 元，並檢送97年及98年地價稅繳款書及課稅明細表，請其依限繳納，提起復查，未獲變更；提起訴願，經新竹縣政府99年10月11日府行法字第0990162295號訴願決定書：「訴願駁回。」原告對訴願決定仍表不服，遂提起本件行政訴訟

㈡「本法所稱農業用地，指非都巿土地或都巿土地農業區、保護區範圍內土地，依法供下列使用者︰一、供農作、森林、養殖、畜牧及保育使用者。二、供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水及其他農用之土地。三、農民團體與合作農場所有直接供農業使用之倉庫、冷凍（藏）庫、農機中心、蠶種製造（繁殖）場、集貨場、檢驗場等用地。」「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。」及「本法第22條第1 項所稱非都市土地依法編定之農業用地，指依區域計畫法編定之農牧用地、林業用地、養殖用地、鹽業用地、水利用地、生態保護用地、國土保安用地…之土地。」分別為土地稅法第10條第1 項、第14條、第22條第1 項前段及同法施行細則第21條所明定。次按「課徵田賦之農業用地，在依法辦理變更用地編定或使用分區前，變更為非農業使用者，應自實際變更使用之次年期起改課地價稅。說明：

二、主旨所稱實際變更使用，凡領有建造執照或雜項執照者，以開工報告書所載開工日期為準；未領取而擅自變更為非農業使用者，例如：整地開發供高爾夫球場使用、建築房屋、工廠、汽車保養廠、教練場等，稽徵機關應查明實際動工年期，依主旨規定辦理。」「…本案高爾夫球場既係依『非都市土地開發審議作業規範』申請開發許可，並依非都市土地使用管制規則相關規定辦理變更編定，其範圍內所劃設之國土保安用地（應屬整體開發計畫之一環），自應依原核定計畫使用…。綜上，高爾夫球場範圍內國土保安用地部分，作『隔離綠帶』或『綠地』使用時，非屬作『保育使用』且該國土保安用地為開發高爾夫球場所必要之土地，使用上與球場營運上具有不可分離之關係，實際上已不作農業生產使用，不應視為農業用地，就整體性質上仍應認屬為體育館場使用。故本部68年6 月25日台財稅第34217 號函釋有關高爾夫球場屬體育館場課徵地價稅之規定，仍應維持。」分別為財政部79年6 月18日台財稅第790135202 號函釋及財政部98年3 月4 日台財稅字第09704774540 號書函函釋有案。又按「說明：二、…依非都市土地開發審議作業規範審議通過之高爾夫球場、住宅社區、遊憩設施區、工業區等開發計畫，其土地經變更編定為國土保安用地者，整體上仍認屬該開發計畫之一部分，應依該作業規範規定及經核定之開發計畫用途使用，其與農業發展條例所稱保育使用之農業用地有別，則本案系爭土地尚無土地稅法第22條規定課徵田賦之適用。」為99年1 月7 日台財稅字第09804765270 號函釋所明定。另財政部針對其99年1 月7 日台財稅字第09804765270 號函於99年7 月6 日以台財稅第09900277840 號書函向呂學樟立委說明如下：「…二、本部99年1 月7 日台財稅字第09804765270 號函係援引行政院農業委員會98年12月16日農企字第0980167116號函，對於依非都市土地開發審議作業規範審議通過之高爾夫球場、住宅社區、遊憩設施區、工業區等開發計畫，其土地經變更編定為國土保安用地者，整體性質上仍認屬該開發計畫之一部分，應依該審議規範規定及經核定開發計畫之用途使用，其與農業發展條例所稱保育使用之農業用地有別，該會上開99年6 月29日書函亦持相同見解，故本部認為此類土地無土地稅法第22條規定課徵田賦之適用。三、按司法院釋字第287 號解釋意旨：『行政機關基於法定職權，就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，性質上並非獨立之行政命令，固應自法規生效之日起有其適用。』又釋字第607 號解釋意旨：『憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件，以法律明文規定。但法律規定之內容不能鉅細靡遺，故主管機關於職權範圍內適用各該租稅法律規定時，自得為必要之釋示。其釋示如無違於一般法律解釋方法，且符合各該法律之立法目的，即與租稅法律主義尚無違背；倘亦符合租稅公平原則，則與憲法第7 條平等原則及第15條保障人民財產權之規定不相牴觸。』據上，行政機關基於法定職權，就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，性質上並非獨立之行政命令，其釋示如無違於一般法律解釋方法，且符合各該法律之立法目的，即與租稅法律主義尚無違背。四、查土地稅法第22條（同平均地權條例第22條）第1項前段規定，非都市土地依法編定之農業用地，徵收田賦。而農業用地之定義，89年修正農業發展條例第3 條『農業用地』用辭定義已有修正，故平均地權條例第3 條及土地稅法第10條第1 項有關農業用地之定義亦均配合修正，以期規定一致。又依農業發展條例施行細則第2 條規定：『本條例第3 條第10款所稱依法供該款第1 目至第3 目使用之農業用地，其法律依據及範圍如下：一、本條例第3 條第11款所稱之耕地。二、依區域計畫法劃定為各種使用分區內所編定之林業用地、養殖用地、水利用地、生態保護用地、國土保安用地及供農路使用之土地，或上開分區內暫未依法編定用地別之土地。…』本案系爭國土保安用地是否符合上揭規定，涉農業用地之認定，應以農業主管機關之認定為準。五、復依非都市土地開發審議作業規範審議通過之住宅社區，經列為不可開發區及保育區而編定為國土保安用地，前經內政部營建署98年9 月24日營署綜字第0980059615號函說明二略以：『有關非都市土地開發案件所劃設之保育區，依上開規定，其70％應維持原始之地形地貌，而其劃設係為基地之水源涵養及生態保育為目的，而就國土合理利用而言，係整體開發案（住宅社區、遊憩設施區…）不可或缺之一部分。至前開國土保安用地是否認與平均地權條例第3 條第3 款所定『保育使用』之農業用地有別，而依稅法相關規定予以課徵稅賦，因涉前揭條例及有關稅法規定之實務認定，仍應由業管機關卓處。』故就營建主管機關見解，其編定為國土保安用地是否等同平均地權條第3 條第3 款（同農業發展條例第3 條第10款、土地稅法第10條）所定『保育使用』之農業用地，宜由農業主管機關認定。從而此類國土保安用地既經行政院農業委員會認定與農業發展條例所指基於國土保安及水土保持之需要，依森林法、山坡地保育利用條例及製定非都市土地使用分區圖與編定各種使用地作業須知等相關規定，將保安林及加強保育地等編定為國土保安用地之農業用地有別，本部自應為相同之認定，故尚無適法性疑義。」末按內政部79年10月30日台內營字第847109號函訂定之「非都市土地山坡地住宅社區開發審議規範」：「九、基地內之原始地形在坵塊圖上之平均坡度超過百分之55以上之地區，其面積之百分之80以上土地應維持原始之地形面貌，為不可開發區。其餘部分得就整體規劃需要開發建築。十、基地開發應以保育與利用並重為原則，劃設必要之保育區，以維持山林景觀、淨化空氣、涵養水源、平衡生態之功能…（二）保育區面積，不得小於扣除規範九不可開發區面積後之剩餘基地面積的百分之30。保育區面積之百分之70以上應維持原始之地形面貌，不得變更地形…十一、列為不可開發區及保育區者，應編定為國土保安用地，嗣後不得再申請開發，亦不得列為其他開發申請案件之保育區。」。又內政部84年3 月27日台（84）內營字第8472377 號函釋：「檢送『非都市土地開發審議規範』…說明…三、本案規範自84年3 月29日實施，實施後尚未經區域計畫原擬定機關受理審查之申請開發案件，應按該規範審議之。至該規範實施前，業經區域計畫原擬定機關受理審查者，仍依本部79年10月30日台內營字第8471 09號函送之『非都市土地高爾夫球場開發審議規範』及『非都市土地山坡地住宅社區開發審議規範』等2 規範規定辦理。」

㈢經查系爭土地89年至93年之地價稅均經原告完納，並未提起行政救濟而告確定。嗣原告於94年7 月15日以系爭土地94年應課徵田賦，併同請求被告退還已核課確定之89年至93年之地價稅，經被告否准所請後，循序提起行政救濟，訴經最高行政法院於98年10月8 日以98年度判字第1222號判決維持原處分而告確定在案。95年之地價稅原告亦如期繳納且未提起行政爭訟而告確定。96年地價稅原告仍不服，並以系爭土地應課徵田賦，及其中之187-4 、215-1 、300-15、303-1 、304-1 、304-3 、305-1 、390-17、390-66、393-20、393-37地號等11筆土地，取得農業用地作農業使用證明書證明係農業用地為由，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，再循序提起行政訴訟，經鈞院97年度訴字第3183號判決維持原核定稅額後，提起上訴，目前刻正在最高行政法院審理中，先予陳明。

㈣次查非都市土地依法編定之農業用地，須實際上供農作、森林、養殖、畜牧及保育使用者，始為田賦徵收對象，此觀前揭土地稅法第22條第1 項及第10條第1 項規定甚明。本件系爭土地原為農地課徵田賦，嗣依「非都市土地使用管制規則」及「非都市土地山坡地住宅社區開發審議規範」申請開發「聯華電子安居社區」開發建築計畫內土地，前於84年取得雜項執照（84建都字第000010、000009號），開挖整地，建屋規劃，並在開發完成後於86年取得雜項使用執照【（86）建都字第00008 、00009 號】（註：非都市土地變更編定執行要點係於88年9 月3 日始公布，該開發案並未適用該要點規定）。則系爭土地有開發之事實，已非作農業使用，非屬土地稅法所稱之農業用地，自非屬課徵田賦之土地（依土地稅法第27條之1 規定暨行政院76年8 月20日台76財字第19365 號函，為減輕農民負擔，田賦已自76年第2 期起停徵），依財政部79年6 月18日台財稅第790135202 號函釋規定意旨，應自實際變更使用之次年期起改課地價稅。故原告於88年1 月間登記取得系爭土地後，除88年地價稅逾稅捐稽徵法第21條規定之5 年核課期間，不得補徵外，自89年起均按一般用地稅率課徵地價稅，並無違誤。

㈤原告取得系爭土地後，係以起造人身分，繼續從事「聯華電子安居社區」住宅社區之整體開發，又「聯華電子安居社區」開發建築計畫，必須將系爭土地列入該開發建築計畫，始得許可開發，並獲得該開發建築計畫基地之各分區使用之建築面積。換言之，如無系爭土地，即無「聯華電子安居社區」，此亦為原告所不爭執。系爭土地嗣後雖依「非都市土地山坡地住宅社區開發審議規範」規定，變更使用分區為國土保安用地，限制用途，但依「非都市土地山坡地住宅社區開發審議規範」之規定已不得再申請開發，不得列為其他開發申請案件之保育區，並仍為「聯華電子安居社區」之一部分，且係供該社區使用。故原告於開發計畫完成後，主張該開發建築計畫基地中已編定為國土保安用地之土地為農業用地，應課徵田賦，即非合理。況且被告所屬竹東分局就原告於94年7 月15日申請系爭土地應自94年起課徵田賦，並申請退還89年至93年已繳納地價稅案，曾於95年5 月4 日及95 年5月10日會同寶山鄉公所農經課及竹東地政事務所人員逐筆實地會勘結果，系爭土地經開發作為社區邊界之坡地及水溝、擋土牆等專供社區住戶使用登山觀景休閒步道、社區內人工造景之草皮草地草坪花園、人行道、停車場、道路及柏油路和建物間距應留設之空地，部分且已成為住戶之庭園景觀，積極開發為「聯華電子安居社區」內供社區使用之土地，此有勘查之土地明細表及照片影本可稽，是系爭土地雖編定為國土保安用地，惟屬「聯華電子安居社區」整體開發建築計畫不可分割之一環，已有積極開發變更為非農業使用之事實，進入該社區尚有門禁管制，與課徵田賦之要件即有未合，此事實亦經最高行政法院98年度判字第1222號判決維持原處分有案，則系爭土地97年及98年地價稅被告仍繼續按一般用地稅率課徵地價稅，自屬有據。原告所訴系爭土地依法變更為國土保安用地，應依土地稅法第22條及同法施行細則第21條規定課徵田賦，委難採憑。

㈥再查，原告一再持財政部97年6 月19日台財稅字第09700164510 號函及97年10月22日台財稅字第09700416800 號函主張系爭土地應課徵田賦乙節，查被告因對上開2 函釋內容尚有疑義，乃於98年5 月8 日再報請財政部核示，經財政部向行政院農業委員會函詢意見後，於99年1 月7 日以台財稅字第09804765270 號函復被告，並副知全省各縣市地方稅捐稽徵機關，明確釋示系爭土地尚無土地稅法第22條規定課徵田賦之適用。而參照司法院釋字第287 號解釋：「行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，固應自法規生效之日起有其適用。惟在後之釋示如與在前之釋示不一致時，在前之釋示並非當然錯誤，於後釋示發布前，依前釋示所為之行政處分已確定者，除前釋示確有違法之情形外，為維持法律秩序之安定，應不受後釋示之影響。」及釋字第217號解釋：「憲法第19條規定人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅之義務。至於課稅原因事實之有無及有關證據之證明力如何，乃屬事實認定問題，不屬於租稅法律主義之範圍。…」又釋字第607 號解釋意旨：「憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件，以法律明文規定。但法律規定之內容不能鉅細靡遺，故主管機關於職權範圍內適用各該租稅法律規定時，自得為必要之釋示。其釋示如無違於一般法律解釋方法，且符合各該法律之立法目的，即與租稅法律主義尚無違背；倘亦符合租稅公平原則，則與憲法第7 條平等原則及第15條保障人民財產權之規定不相牴觸。」則前揭財政部99年1 月7 日台財稅字第09804765270 號函釋為財政部對土地稅法第22條規定所為之釋示，係闡明法規之原意，核與土地稅法及施行細則之規定無違，且財政部於99年7 月6 日以台財稅字第09900277840 號書函向呂學樟立委說明之內容亦同此旨。被告自應受其拘束。至財政部97年6月19日台財稅字第09700164510 號函，係財政部函復立法委員陳情案之公文，並非財政部闡明法規原意之釋示，況該函並已敘明有無供農業使用係屬事實認定問題。因系爭土地作為社區開發計畫之一部分且供社區使用，已非供農業使用如前所述，且系爭土地97年及98年地價稅在財政部99年1 月7日台財稅字第09804765270 號函釋前尚未核課，則被告以上揭財政部函釋核定系爭土地97年及98年按一般用地稅率核課地價稅，洵屬有據。則原告一再主張系爭土地97年及98年應依上揭財政部97年2 函之意旨課徵田賦，而非依財政部99年之函釋規定課徵地價稅，即無可採。

㈦末查，有關原告主張新竹市「國家藝術園區」社區開發案及被告轄區的新竹縣寶山鄉新竹山莊住宅社區開發案之國土保安地89年至98年間未徵地價稅及全國課稅應有一致性乙節，查新竹市「國家藝術園區」案係屬個案，對本案並無拘束力，況且經向新竹市稅務局查詢，「國家藝術園區」之「國土保安用地」於該局接獲財政部99年1 月7 日台財稅第09804765270 號函釋後，已改課地價稅在案。而本案系爭土地既有前述變更非農業使用之情事，且97年及98年地價稅在上揭財政部函釋前尚未核定，兩案之案情不同，無法互相比較、相提並論，此有鈞院97年度訴字第3183號判決可資參照。另被告新竹縣寶山鄉新竹山莊住宅社區開發案之國土保安用地，被告已依稅捐稽徵法第21條第2 項規定，在核課期間內補徵該等土地地價稅在案，原告所訴，顯非事實。至原告於97年9 月1 日及97年9 月17日雖檢附新竹縣寶山鄉公所核發系爭土地中11筆土地之農業用地證明書，主張系爭土地為農業用地，97年地價稅應改課田賦乙節，查農業用地作農業使用認定及核發證明辦法第3 條已明文規定：「有下列各款情形之一者，得申請核發農業用地作農業使用證明書：一、依本條例第18條規定申請興建自用農舍者。二、依本條例第37條第1 項、第2 項規定申請農業用地移轉不課徵土地增值稅者。

三、依本條例第38條規定申請農業用地及其地上農作物免徵遺產稅、贈與稅或田賦者。」故依上開辦法所取得之農業用地作農業使用證明書，僅可供申請興建自用農舍、農業用地移轉不課徵土地增值稅、免徵遺產稅、贈與稅及依農業發展條例第38條申請田賦之免徵等使用，至有關土地稅法之地價稅及田賦之稽徵，自不以取得農業使用證明書為要件，稽徵機關應就系爭土地是否作農業使用，依所查得之事實認定，該農業用地作農業使用證明書自不能作為論斷之依據，況農委會業已於98年12月16日以農企字第0980167116號函復各縣市政府，並副知財政部、內政部略以：依非都市土地開發審議規範審議通過之高爾夫球場、住宅社區、遊憩設施區、工業區等開發計畫，其土地經變更編定為國土保安用地者，整體性質上仍認屬該開發計畫之一部分，應依該審議規範規定及經核定之開發計畫之用途使用；其與農業發展條例所稱保育使用之農業用地有別，故該等土地於移轉時，不宜核發農業用地作農業使用證明書；且系爭土地前經該會准予核發農業用地作農業使用證明書之97年7 月7 日農企字第0970135343號函應停止適用。是系爭土地97年及98年仍維持按一般用地稅率課徵地價稅，即無不合。原核定原告97年及98年地價稅稅額，揆諸前揭法條及財政部函釋規定並無違誤。

㈧綜上論述，原處分及訴願決定並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴、訴訟費用由原告負擔。

四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、財政部99年7 月6 日台財稅字第09900277840 號書函、農委會99年6 月29日農企字第0990141078號書函、新竹縣寶山鄉公所97年8 月農業用地作農業使用證明會勘紀錄表、相關照片影本、新竹縣寶山鄉公所97年4 月10日農業用地作農業使用證明會勘紀錄表、邱創鴻97年4 月3 日新竹縣寶山鄉農業用地作農業使用證明申請書、財政部97年6 月19日台財稅字第09700164510 號函、土地清冊、農委會98年12月16日農企字第0980167116號函、徵銷明細檔查詢、被告所屬竹東分處94年8 月4 日聯華山莊案會勘紀錄表、被告所屬竹東分處95年5 月10日聯華山莊案會勘紀錄表、土地明細表及土地使用情形、線上核算退稅加計利息、被告所屬竹東分局97年地價稅繳款書、被告所屬竹東分局98年地價稅繳款書、原告設立及歷次變更登記事項卡、財政部98年3 月4 日台財稅字第09704774540 號書函、內政部84年3 月27日台84內營字第8472377 號函、新竹縣政府建設局86建都字第000008號雜項使用執照、新竹縣政府建設局86建都字第000009號雜項使用執照、財政部99年1 月7 日台財稅字第09804765270 號函、被告98年6 月22日新縣稅土字第0980019848號函、財政部97年10月22日台財稅字第09700416800號函、農委會97年7 月7 日農企字第0970135343號函、原告97年9 月1 日土地課徵田賦申請書、新竹縣寶山鄉公所97年4 月18日寶農字第0970002485號農業用地作農業使用證明書、原告97年9 月17日土地改課田賦申請書、被告所屬竹東分局97年11月27日新縣稅東一字第0970052125號函、原告97年11月20日函、被告所屬竹東分局97年9 月18日新縣稅東一字第0970050011號函、財政部97年6 月19日台財稅字第09700164510 號函、戶籍資料、營業稅主檔查詢、被告99年1月18日新縣稅東一字第0990080174號函、土地建物查詢資料等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。

五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於：系爭土地是否符合土地稅法第22條課徵田賦之規定? 被告認系爭土地應按一般用地稅率課徵地價稅，97年及98年地價稅各為1,194,976 元，是否適法?本院判斷如下：

㈠按「本法所稱農業用地，指非都市土地或都市土地農業區、保護區範圍內土地，依法供下列使用者︰一、供農作、森林、養殖、畜牧及保育使用者。二、供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水及其他農用之土地。三、農民團體與合作農場所有直接供農業使用之倉庫、冷凍（藏）庫、農機中心、蠶種製造（繁殖）場、集貨場、檢驗場等用地。本法所稱工業用地，指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地；所稱礦業用地，指供礦業實際使用地面之土地。」、「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：一、依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地使用者。二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。三、依法限制建築，仍作農業用地使用者。四、依法不能建築，仍作農業用地使用者。五、依都市計畫編為公共設施保留地，仍作農業用地使用者。」土地稅法第10條、第14條、第22條第1 項定有明文。又「本法第22條第1 項所稱非都市土地依法編定之農業用地，指依區域計畫法編定之農牧用地、林業用地、養殖用地、鹽業用地、水利用地、生態保護用地、國土保安用地及國家公園區內由國家公園管理機關會同有關機關認定合於上述規定之土地。」土地稅法施行細則第21條定有明文。

㈡次按「…三、本案之國土保安用地，經查係依非都市土地開發審議規範申請開發住宅社區，而將原編定之農牧用地變更為國土保安用地，且呈條狀零散分布於社區內各住宅間，顯係為該社區開發而編定，係與原開發目的具有不可分離之關係，屬該住宅社區開發計畫用地之一部分，且與原農業用地減免稅賦之功能與目的不同，並論適用容有未宜。…」農委會99年6 月29日農企字第0990141078號函可資參照。另財政部79年6 月18日台財稅第790135202 號函釋以：「主旨：課徵田賦之農業用地，在依法辦理變更用地編定或使用分區前，變更為非農業使用者，應自實際變更使用之次年期起改課地價稅。說明：二、主旨所稱實際變更使用，凡領有建造執照或雜項執照者，以開工報告書所載開工日期為準；未領取而擅自變更為非農業使用者，例如：整地開發供高爾夫球場使用、建築房屋、工廠、汽車保養廠、教練場等，稽徵機關應查明實際動工年期，依主旨規定辦理。」等語。又按內政部79年10月30日台內營字第847109號函訂定之「非都市土地山坡地住宅社區開發審議規範」：「九、基地內之原始地形在坵塊圖上之平均坡度超過百分之五十五以上之地區，其面積之百分之八十以上土地應維持原始之地形面貌，為不可開發區。其餘部分得就整體規劃需要開發建築。…十、基地開發應以保育與利用並重為原則，劃設必要之保育區，以維持山林景觀、淨化空氣、涵養水源、平衡生態之功能…( 二)保育區面積，不得小於扣除規範九不可開發區面積後之剩餘基地面積的百分之三十。保育區面積之百分之七十以上應維持原始之地形面貌，不得變更地形…十一、列為不可開發區及保育區者，應編定為國土保安用地，嗣後不得再申請開發，亦不得列為其他開發申請案件之保育區。」。再按「…非都市土地開發審議作業規範審議通過之住宅社區，經列為不可開發區及保育區而編定為國土保安用地，前經內政部營建署98年9 月24日營署綜字第0980059615號函說明二略以：『有關非都市土地開發案件所劃設之保育區，依上開規定，其70％應維持原始之地形地貌，而其劃設係為基地之水源涵養及生態保育為目的，而就國土合理利用而言，係整體開發案（住宅社區、遊憩設施區…）不可或缺之一部分。至前開國土保安用地是否認與平均地權條例第3 條第3 款所定『保育使用』之農業用地有別，而依稅法相關規定予以課徵稅賦，因涉前揭條例及有關稅法規定之實務認定，仍應由業管機關卓處。』故就營建主管機關見解，其編定為國土保安用地是否等同平均地權條例第3 條第3 款（同農業發展條例第3 條第10款、土地稅法第10條）所定『保育使用』之農業用地，宜由農業主管機關認定。從而此類國土保安用地既經行政院農業委員會認定與農業發展條例所指基於國土保安及水土保持之需要，依森林法、山坡地保育利用條例及製定非都市土地使用分區圖與編定各種使用地作業須知等相關規定，將保安林及加強保育地等編定為國土保安用地之農業用地有別，本部自應為相同之認定…」財政部99年7 月6 日台財稅字第09900277840 號函可資參照。上揭財政部函釋與法律規定意旨，尚無違背，被告辦理相關案件，自得援用之。原告就系爭土地從事「聯華電子安居社區」住宅社區整體開發，即應遵照內政部所訂定之「非都市土地山坡地住宅社區開發審議規範」辦理，即非都市土地整理開發時應保留一定面積之土地列為不可開發區及保育區，該不可開發區及保育區，應維持原始之地形面貌且應編定為國土保安用地，不得開發，故土地因開發而編定之國土保安用地係與開發目的具有不可分離之關係，屬開發計畫用地之一部分，宜探求該國土保安用地編入之法據與目的，應符合賦稅減免規定之立法意旨，始有減免規定之適用，俾符租稅公平原則。

㈢復按「土地稅法第10條第1 項對於農業用地業已加以定義為：指非都市土地（或都市土地農業區、保護區範圍內土地），依法供下列使用者．．．；亦即土地稅法上所謂農業用地必須同時係供農業或農業有關之使用時，始得稱為農業用地，若僅編定為農業用地而未作農業使用時，尚不得稱為土地稅法第22條第1 項之農業用地，此觀土地稅法於78年10月30日修正公布前第22條第1 項第6 款規定：非都市土地限作農業用地使用者，在作農業使用期間，課徵田賦自明。」最高行政法院98年度判字第1222號判決意旨參照。

㈣查本件原告係於88年1 月22日登記取得坐落新竹縣寶山鄉○○○段○○○○段177 地號等104 筆系爭土地，系爭土地原為農地，課徵田賦，嗣依「非都市土地使用管制規則」及「非都市土地山坡地住宅社區開發審議規範」申請開發許可之「聯華電子安居社區」開發建築計畫內土地，於86年取得雜項使用執照，開挖整地，建屋規劃，從事「聯華電子安居社區」住宅社區整體開發，並於開發完成，取得使用執照後，而於87年6 月17日登記變更編定使用地類別為國土保安用地（非都市土地變更編定執行要點係於88年9 月3 日始公布，該開發案並未適用該要點規定）等情，有土地建物查詢資料、新竹縣政府建設局雜項使用執照在卷可稽( 見原處分卷第37-40 、180-183 頁) 。則系爭土地雖原屬農業用地，惟已變更為非農業使用，依上開法條規定及說明，非土地稅法所稱之農業用地，不得依該法規定徵收田賦，自應課徵地價稅。

㈤次查，系爭土地於88年間雖係課徵田賦，然自89年起，即經被告以系爭農業用地，並未作農業使用，非屬土地稅法所稱之農業用地，不得依該法第22條第1 項規定課徵田賦，而改課地價稅在案；其中89年度至93年度及95年度之地價稅均經原告完納，並未提起行政爭訟而告確定；另94年度之地價稅雖經原告提起行政訴訟，併同請求被告退還89年度至93年度已繳之地價稅，然經本院以96年度訴字第668 號判決駁回，並經最高行政院以98年度判字第1222號判決駁回確定在案，另96年度之地價稅，雖經原告提起行政訴訟，然經本院以97年度訴字第3183號判決駁回，迄未變更等情，有上開判決、徵銷明細檔查詢及繳款書清單附卷可稽（見本院卷第96-121頁及原處分卷第237-242 頁）。是原告主張上述89至93年及96年2 個案件在行政救濟程序中，目前都沒有改變系爭土地由地價稅改課田賦的結果云云，容有誤解。

㈥再查，原告就系爭土地從事「聯華電子安居社區」住宅社區整體開發，即應遵照內政部所訂定之「非都市土地山坡地住宅社區開發審議規範」辦理，即非都市土地整體開發時應保留一定面積之土地列為不可開發區及保育區，該不可開發區及保育區，應維持原始之地形面貌且應編定為國土保安用地，不得開發。查系爭土地列為不可開發區及保育區，編定為國土保安用地，為符合非都市土地住宅社區開發申請案，自須依「非都市土地山坡地住宅社區開發審議規範」規定辦理，故土地因開發而編定之國土保安用地係與開發目的具有不可分離之關係，均屬開發計畫用地之一部分，無從切割。況被告所屬竹東分處前於95年5 月4 日及95年5 月10日會同寶山鄉公所農經課及竹東地政事務所人員逐筆實地會勘結果，系爭土地均已開發為社區邊界之坡地及水溝、擋土牆、雜樹林間專供社區住戶使用登山觀景休閒步道、社區內人工造景之草皮草地草坪花園、人行道、停車場、道路及柏油路和建物間距應留設之空地，部分且已成為住戶之庭園景觀( 見原處分卷第318-415 頁) ，積極開發為「聯華電子安居社區」內劃設各種分區供社區使用之土地，故系爭土地雖編定為國土保安用地，惟屬「聯華電子安居社區」整體開發建築計畫不可分割之一環，已非屬農業使用之事實，與課徵田賦之要件即有未合，原告主張系爭土地依法變更為國土保安用地，即應課徵田賦，大部分面積為陡坡及山谷，遍佈茂密的竹木，綠色植物覆蓋著整片土地，從客觀的事實認定上，綠色植物生長茂盛應視為農業使用而課田賦云云，尚非可採。

㈦原告雖主張類此社區開發完成後編定的國土保安用地，全國各地執行課稅的標準並不一致，有的縣市是以田賦課稅（例如新竹市國家藝術園區的案例），被告此種不一致、不公平的課稅行為，背後動機值得深究云云。查系爭土地既有前述變更非農業使用之情事，非土地稅法所稱之農業用地，不得依該法規定徵收田賦，自應課徵地價稅，已如前述，新竹市「國家藝術園區」案係屬個案，自不能拘束本案。況且被告經向新竹市稅務局查詢，「國家藝術園區」之「國土保安用地」於該局接獲財政部99年1 月7 日台財稅第09804765270號函釋後，已改課地價稅在案。另被告新竹縣寶山鄉新竹山莊住宅社區開發案之國土保安用地，已依稅捐稽徵法第21條第2 項規定，在核課期間內補徵該等土地地價稅在案。故原告此部分之主張，亦非可採。

㈧原告另主張依財政部97年6 月19日以台財稅字第09700164510 函釋結果，系爭土地於社區開發整地取得雜項工程使用執照後，因列為不可開發區及保育區，而依法編定為山坡地保育區國土保安用地，按土地稅法施行細則第21條規定，屬於所列舉的農業用地之範圍，尚無疑義云云。惟按財政部97年6 月19日台財稅字第0970164510號函係該部針對立法委員函詢之答覆，依其說明第3 點所示：依非都市土地開發審議作業規範對於不可開發區及保育區列為國土保安用地，固仍符農業用地之定義，是如未有變更為非農業使用之事實，仍可適用土地稅法第22條規定，徵收田賦。本件既有變更非農業使用之情事如上述，尚無從據該函文為有利原告之認定。

㈨原告再主張財政部97年10月22日台財稅字第09700416800 號函確認上開00000000000 函的正確性，換言之，財政部認同原告之系爭土地仍可適用同法第22條規定，以田賦課稅云云。惟按「... 旨揭土地97年度應徵收田賦或課徵地價稅一節，本部97年6 月19日台財稅字第09700164510 函已敘明有案，仍請依該函辦理。」固經財政部97年10月22日台財稅字第09700416800 號函釋在案( 見本院卷第69頁) ，而本件既有變更非農業使用之情事如上述，已無從據財政部97年6 月19日以台財稅字第09700164510 函，為有利於原告之認定，是原告此部分之主張，亦無可採。

㈩原告又主張其已提出97年農政單位核發之農業用地作農業使用證明，應可課徵田賦云云。惟按農業用地作農業使用認定及核發證明辦法所取得之農業用地作農業使用證明書，乃為申請興建自用農舍、農業用地移轉不課徵土地增值稅、免徵遺產稅、贈與稅及依農業發展條例第38條申請田賦之免徵，而與土地稅法之地價稅及田賦及稽徵，係屬二事。系爭土地中11筆土地，縱依法取得作農業使用證明書，惟有關土地稅法之地價稅或田賦之稽徵，原不以取得農業使用證明書為要件，被告就系爭土地是否作農業使用，乃其事實認定職權，，該農業用地作農業使用證明書自不能作為論斷之依據。況農委會業已於98年12月16日以農企字第0980167116號函復各縣市政府，並副知財政部、內政部略以：依非都市土地開發審議規範審議通過之高爾夫球場、住宅社區、遊憩設施區、工業區等開發計畫，其土地經變更編定為國土保安用地者，整體性質上仍認屬該開發計畫之一部分，應依該審議規範規定及經核定之開發計畫之用途使用；其與農業發展條例所稱保育使用之農業用地有別，故該等土地於移轉時，不宜核發農業用地作農業使用證明書；且系爭土地前經該會准予核發農業用地作農業使用證明書之97年7 月7 日農企字第0970135343號函應停止適用。是系爭土地97年及98年仍維持按一般用地稅率課徵地價稅，即無不合，原告此部分之主張，委無可採。至原告主張系爭土地申請97年、98年地價稅改課田賦案，被告並未進行現勘農地農用現況的程序，被告拖延未決，卻於99年以99年變更後的函釋，回溯處理系爭申請改課田賦案，實已嚴重違反法律上的信賴原則乙節。經查，系爭土地於86年取得雜項使用執照，開挖整地，建屋規劃，從事「聯華電子安居社區」住宅社區整體開發，如前所述，則系爭土地雖原屬農業用地，惟已變更為非農業使用，依上開法條規定及說明，非土地稅法所稱之農業用地，不得依該法規定徵收田賦，自應課徵地價稅。是故，被告縱未於97及98年間至系爭土地進行勘查，並不影響系爭土地非土地稅法所稱之農業用地，不得依該法規定徵收田賦，應課徵地價稅之結果，系爭土地依申請時法令，即應課徵地價稅，亦無被告以99年函釋回溯適用，違反信賴原則之情形可言。況被告所屬竹東分處前於95年5 月4 日及95年5 月10日會同寶山鄉公所農經課及竹東地政事務所人員逐筆實地會勘結果，系爭土地積極開發為「聯華電子安居社區」內劃設各種分區供社區使用之土地(見原處分卷第318-415 頁) ，開發使用情形並未變更。故而，被告有無於97及98年間至系爭土地進行勘查，並不影響系爭土地應課徵地價稅之結果。再查，原告一再持財政部97年6 月19日台財稅字第09 700164510號函及97年10月22日台財稅字第09700416800 號函主張系爭土地應課徵田賦乙節，因被告對上開2 函釋內容尚有疑義，乃於98年5 月8 日再報請財政部核示，經財政部向行政院農業委員會函詢意見後，於99年1 月7 日以台財稅字第09804765270 號函復被告，並副知全省各縣市地方稅捐稽徵機關，明確釋示系爭土地尚無土地稅法第22條規定課徵田賦之適用，並非被告對系爭申請案有所拖延。故原告此部分之主張，委無足採。

六、綜上，原告所訴各節，均非可採，原處分認事用法核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷原處分及訴願決定，並求為判決被告應將原告所有系爭土地97年及98年改課田賦，已繳交之地價稅加計利息退還原告，均為無理由，應予駁回。

七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段、第218 條，民事訴訟法第385 條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第七庭