臺灣臺北地方法院107年度稅簡字第41號

臺灣臺北地方法院行政訴訟判決　　　　 107年度稅簡字第41號

　　　　　　　　　　　　　　　　　　108年1月30日辯論終結

原告

黃朝鴻

被告

財政部臺北國稅局

代表人

許慈美

訴訟代理人

蔡中寧

上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部民國107年9月12日台財法字第10713928990 號（案號：第00000000號）訴願決定（原處分：財政部臺北國稅局101 年度綜合所得稅申報核定，及107 年6月7日財北國稅法二字第1070021714號復查決定），提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、爭訟概要：原告於民國101 年度綜合所得稅結算申報時，列報本人、直系血親尊親屬蔡妙輝（母）、胞姐黃秀芬（57年次）免稅額，共新臺幣（下同）28萬7,000 元；惟經被告初查後，以黃秀芬未符合所得稅法第17條第1項第1款第3 目列報為受扶養親屬之規定，否准認列免稅額8萬2,000元，核定原告當年度綜合所得總額為99萬1,796 元，綜合所得淨額為55萬6,810元，補徵應納稅額7,065元。然原告不服原處分申請復查，經被告於107年6月7日以財北國稅法二字第0000000000 號復查決定，復查駁回；但原告猶不服復查決定，復又提起訴願，經財政部於107年9月12日以台財法字第00000000000 號（案號：第00000000號）訴願決定，駁回訴願；惟原告仍不服訴願決定，遂提起本件行政訴訟。

二、原告主張：原告對胞姐黃秀芬依民法第1114條第3 款規定，負有法定扶養義務，被告卻以所得稅法第17條第1項第1款第3 目，及財政部89年函釋限縮適用範圍，並增加法律所無之限制，有違憲法第19條租稅法律主義；且黃秀芬高職畢業後在自家店裡（類似雜貨店）幫忙，並無去公司上班或從事文書作業，故於10餘年前店裡收起來後，因無耀眼學經歷及符合時代技能，未能找到工作，應可認屬無謀生能力情形。復依納稅者權利保護法第4 條規定，納稅者為維持自己及受扶養親屬享有符合人性尊嚴之基本生活所需之費用，不得加以課稅；則黃秀芬10餘年來俱賴原告照顧，並同居一家，確有扶養之事實，應得列報免稅額。是被告以101 年度綜合所得稅申報核定，命原告補徵應納稅額，又復查決定及訴願決定皆駁回原告請求，均有違誤，爰請求撤銷原處分、復查決定及訴願決定等語。併為聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

三、被告則以：財政部89年函釋所稱「無謀生能力」之條件，核屬財政部為執行所得稅法，基於法定職權所發布之技術性、細節性事項闡釋，並無違反憲法第19條租稅法律主義；且原告胞姊黃秀芬，於101 年度滿20歲以上，未在校就學、無身心障礙等情，然原告未提示黃秀芬該年度為無謀生能力者之證明文件，自難遽以採認黃秀芬確屬無謀生能力情事。況民法就扶養直系血親尊親屬，與其他順序扶養親屬受扶養權利之條件及順序並不相同，則所得稅法就直系尊親屬及其他親屬訂定不同扶養條件，並無違反平等原則；故本件核定並無違誤，原告提起本件之訴為無理由等語，資為抗辯。併為聲明：原告之訴駁回。

四、爭點：原告胞姊黃秀芬於101 年間有無謀生能力？原告對之所為生活援助，是否係為履行法定扶養義務，得予列報扶養免稅額？

五、本院之判斷：

㈠按稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據；前項租稅規避及第2 項課徵租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵機關就其事實有舉證之責任；納稅者依本法及稅法規定所負之協力義務，不因前項規定而免除；稅捐稽徵機關就課稅或處罰之要件事實，除法律別有明文規定者外，負證明責任，納稅者權利保護法第7條第2項、第4項、第5項、第11條第2 項分別定有明文。是稅捐稽徵機關固應就課徵租稅構成要件事實之認定，負證明責任；惟若其已證明課稅或處罰之基礎事實存在，納稅者亦不否認，僅主張其課稅或處罰之公法關係業已消滅，而該證據掌控歸屬納稅者，就所有利於己之事項，仍應由主張扣抵之納稅者負擔證明責任，始可謂已盡協力義務。

㈡再納稅者為維持自己及受扶養親屬享有符合人性尊嚴之基本生活所需之費用，不得加以課稅，亦為納稅者權利保護法第4條第1項所明定。而按前4 條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：⒈免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額：⑶納稅義務人及其配偶之同胞兄弟、姊妹未滿20歲者，或滿20歲以上，而因在校就學、或因身心障礙或因無謀生能力受納稅義務人扶養者，所得稅法第17條第1項第1款第3目復定有明文。另依民法第1114條第3款、第1117條第1 項規定，兄弟姊妹相互間，互負扶養之義務；受扶養權利者，以不能維持生活而無謀生能力者為限。故納稅義務人主張依所得稅法第17條第1項第1款減除扶養親屬免稅額者，係以其對該親屬有法定扶養義務為前提要件；若納稅義務人對稅捐稽徵機關認定之當年度綜合所得總額並不爭執，僅爭執有消滅該公法關係之稅捐減免事項，亦即其應就有履行法定扶養義務，即受扶養權利者有不能維持生活而無謀生能力之事實，負舉證之責。又所謂無謀生能力並不專指無工作能力者而言，雖有工作能力而不能期待其工作，或因社會經濟情形失業，雖已盡相當之能事，仍不能覓得職業者，亦非無受扶養之權利，最高法院56年台上字第795 號著有民事判例可資參照。

㈢查原告於101 年度綜合所得稅結算申報，經被告核定綜合所得總額為99萬1,796 元乙節，為原告所不爭執，但原告列報其胞姐黃秀芬（57年次）為受扶養親屬免稅額，經被告否准認列免稅額8萬2,000元，認原告當年度綜合所得淨額為55萬6,810元，補徵應納稅額7,065元；依首揭說明，自應由原告就消滅該部分公法關係之稅捐減免事項，亦即其應就有履行對胞姊黃秀芬之法定扶養義務，亦即黃秀芬有不能維持生活而無謀生能力之事實，負舉證之責。固原告就有關黃秀芬不能維持生活部分，業據提出黃秀芬所得資料、健保費及國民年金繳款紀錄、存摺提領明細為證，足認黃秀芬確實有不能維持生活之事實存在；然依原告所提黃秀芬高職畢業證書，及所述黃秀芬自學校畢業後在家店裡（類似雜貨店）幫忙一事，顯然黃秀芬具備一定之學識能力與工作技能，究何以黃秀芬於101 年間已無謀生能力，誠屬未明，尚難遽以採信原告就此部分已盡舉證責任。雖原告表示因時代變遷，現已無合適於黃秀芬之工作，並舉求職網頁履歷為證；惟就關於黃秀芬已盡相當之能事，仍不能覓得職業乙節，尚非屬不能證明之事實，且此為有利原告之事實，為原告稅捐減免事項所應盡之協力義務；今原告祇以求職網頁履歷為據，未證明黃秀芬於101 年間有何已嘗試找尋工作，然終究未能覓得工作機會之積極事實存在，要不能認原告已盡證明之責，自無從認定黃秀芬於101年間確屬無謀生能力。

㈣固原告表示其對黃秀芬所為生活援助，係為履行法定扶養義務，且被告以所得稅法第17條第1項第1款第3 目，及財政部89年函釋限縮適用範圍，並增加法律所無之限制，有違憲法第19條租稅法律主義，與納稅者權利保護法情事；然原告未能證明黃秀芬於101 年間確屬無謀生能力情形，已如前述，且所得稅法第17條第1項第1款第3 目所指無謀生能力，與民法第1117條第1 項受扶養權利者規範相同，並無限縮適用範圍或增加法律所無之限制，自無違反憲法租稅法律主義。況原告既無法證明黃秀芬於101 年間有無謀生能力情形存在，其所為生活援助，當不符合履行法定扶養義務要件，自無關納稅者人性尊嚴保護；故原告所指各節，均屬無據。

㈤是原告就有關101 年度綜合所得稅結算申報，有關列報其胞姊黃秀芬扶養免稅額部分，屬消滅公法關係之稅捐減免事項，應對之負舉證責任；惟原告僅證明黃秀芬於當年度有不能維持生活情事，然其未盡納稅者之協力義務，並無舉證黃秀芬屬無謀生能力之事實存在，尚難逕為有利原告之事實認定。則原告對黃秀芬所為生活援助，因黃秀芬不具受扶養權利，無法認屬係履行法定扶養義務，自不得列報扶養此部分之免稅額。

六、綜上所述，原告於101 年度綜合所得稅列報其胞姊黃秀芬為受扶養親屬，因原告未能證明黃秀芬有受扶養權利，不合於民法第1117條第1項規定，自核無所得稅法第17條第1項第 1款第3 目之列報無謀生能力之兄弟姊妹扶養親屬要件，當不得為其免稅額之依據。是被告以黃秀芬未符合所得稅法第17條第1項第1款第3 目列報為受扶養親屬規定，否准原告認列101 年度綜合所得稅結算申報之免稅額8萬2,000元，核定原告綜合所得淨額為55萬6,810元，補徵應納稅額7,065元，核無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合；從而，原告訴請撤銷原處分、復查決定及訴願決定，為無理由，應予駁回。

七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法及舉證，經本院審酌後，認對於判決結果不生影響，爰不一一論述，併此敘明。

八、依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。