臺灣臺北地方法院100年度訴字第1094號

臺灣臺北地方法院刑事判決　　　　　　 100年度訴字第1094號

公訴人

臺灣臺北地方法院檢察署檢察官

被告

沈月深

選任辯護人

廖世昌律師

　　　　　　王俊翔律師

　　　　　　白佩鈺律師

上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官聲請以簡易判決處刑（100 年度偵續一字第184 號），本院認不宜逕以簡易判決處刑（100 年度簡字第3602號），改依通常訴訟程序審理，嗣因被告於本院準備程序進行中，就被訴事實為有罪之陳述，經本院告知簡式審判程序意旨，並聽取公訴人、被告及選任辯護人之意見後，本院裁定改依簡式審判程序審理，判決如下：

主文

事實

一、沈月深係宏佳保險代理人有限公司（址設臺北市松山區○○○路○段186 號6 樓之1 ，登記負責人為張昇輝，下稱宏佳公司）之實際負責人，為從事業務之人，其明知王榮宗、張清海、曾秋麗、郭秀香、江國慶、周旦職（下稱王榮宗等6人）均未實際任職於宏佳公司，且無支領宏佳公司之薪資，竟基於偽造文書及幫助逃漏稅捐之犯意，於民國96年1 月間，在不詳地點，以虛報薪資額度6%為代價，向周淑貞（另案起訴）購得王榮宗等6 人之年籍資料，並將上開不實之薪資給付資料，填載於業務上製作之宏佳公司95年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單（下稱扣繳憑單）上，分別虛列王榮宗等6人於95年間自宏佳公司領取薪資所得各新臺幣（下同）20萬元，嗣於96年1 月底前某日（法定申報日期為每年1 月底前），持前開扣繳憑單向財政部臺北市國稅局（下稱臺北市國稅局）申報而行使之，復於96年5 月間某日（法定申報日期為每年5 月1 日至31日），將前開不實薪資費用之扣繳憑單，於向臺北市國稅局辦理宏佳公司95年度營利事業所得稅結算申報而行使之，以此方法幫助宏佳公司逃漏95年度營利事業所得稅30萬元（20萬元6 25％＝30萬元），足生損害於王榮宗等6 人及稅捐稽徵機關核課稅捐之正確性。

二、又沈月深除係宏佳公司之實際負責人外，亦為汶鍵保險代理人有限公司（下稱汶鍵公司）之實際負責人。緣明台產物保險股份有限公司（下稱明台產險公司）明知宏佳、汶鍵公司為其招攬之保險客戶有限，惟因營利事業所得查核準則第92條有規定「產物保險支付未經許可之經紀人佣金或代理人之代理費不予認定」，明台產險公司為消化經由其他未經許可之經紀人所取得之產險佣金，竟自90年初起至96年底止，委請沈月深開具宏佳、汶鍵公司不實發票供其扣抵佣金稅額，沈月深則明知並未實際代理明台產險公司招攬保險業務而填製不實會計憑證，虛偽開立不實之統一發票，其中，汶鍵公司自90年至96年間開出總額7,397 萬5,173 元之發票，宏佳公司自90年至96年間開出總額7,196 萬5,386 元之發票，俱交由明台產險公司憑以申報稅捐。其交易方式，係由明台產險公司總經理張立義（業已另案為緩起訴處分）授權財務部經理陳龍昌（業已另案為緩起訴處分）、財務部人員陳彩蓮（業已另案為緩起訴處分）綜理宏佳、汶鍵公司代為開立統一發票事務，明台產險公司為避免前開保險代理人有限公司侵吞全數佣金，乃要求沈月深交付其於合作金庫商業銀行松江分行、日盛商業銀行仁愛分行之公司帳戶存摺、已蓋印取款條給陳彩蓮集中保管以利匯兌提款，並由陳彩蓮擔任宏佳、汶鍵公司之聯絡窗口，每週依據明台產險公司會計部之佣金明細週報表，通知宏佳、汶鍵公司需開立佣金發票之金額，再由宏佳、汶鍵公司代為開立足額佣金發票，以親送或郵寄方式送達，明台產險公司於接獲發票後，即以明台產險公司在日盛商業銀行仁愛分行之帳戶，將宏佳、汶鍵公司發票所載之100%佣金款項，分別轉帳匯入宏佳、汶鍵公司交付陳彩蓮集中保管在合作金庫商業銀行松江分行或日盛商業銀行仁愛分行之公司帳戶內，完成形式支付後，隨即全數提領，陳彩蓮再將佣金發票面額16.5% 或17% 款項，以現金方式支付宏佳、汶鍵公司，另將佣金發票面額之83.5% 或83% 款項交予陳龍昌，由陳龍昌支付業務人員轉發實際承攬保險業務之人或客戶，繼由不知情之會計部人員製作不實之佣金支出、應付佣金、銀行存款等不實科目傳票登載入帳。

三、案經法務部調查局東部地區機動工作站移請臺灣花蓮地方法院檢察署呈請臺灣高等法院檢察署檢察長核轉臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查後起訴。

理由

壹、程序部分：本案被告沈月深所犯係死刑、無期徒刑或最輕本刑為3 年以上有期徒刑以外之罪，其於本院準備程序進行中，就上開被訴事實為有罪之陳述，經本院告知簡式審判程序之旨，並聽取公訴人、被告及選任辯護人之意見後，認無不得或不宜改依簡式審判程序進行之情事，爰依刑事訴訟法第273 條之1第1 項規定，經合議庭裁定改依簡式審判程序審理；復依刑事訴訟法第273 條之2 、同法第159 條第2 項之規定，簡式審判程序不適用傳聞法則有關限制證據能力之相關規定，合先敘明。

貳、實體部分：

一、前揭事實，業據被告沈月深於本院準備程序及審理時均坦承不諱（見本院卷第25頁反面、第50頁反面至第51頁、第56頁反面），上開犯罪事實一所載，經核與證人即另案被告周淑貞、證人周旦職、曾麗秋之證述均相符（見法務部調查站東部地區機動工作組96他866 調查筆錄偵卷第1 頁至第8 頁、法務部調查局東部地區機動工作組明台產險張立義人涉嫌稅捐稽徵法等案調查筆錄及搜索扣押筆錄卷第290 頁至第299頁、99年度偵字第15742 號偵卷第200 頁至第201 頁），復有沈月深95年度薪資表、宏佳公司95年度稅務電子閘門所得調件明細表、財政部臺北市國稅局大安分局財北國稅大安營所字第0980219642號函各1 份等資料在卷可稽（見同上偵卷第70頁、第52頁至第55頁、第14頁）；又上開犯罪事實二所載，經核與證人張立義、陳龍昌、陳彩蓮之證述均相符（見法務部調查局東部地區機動工作組明台產險張立義人涉嫌稅捐稽徵法等案調查筆錄及搜索扣押筆錄卷第14頁至第19頁、第20頁至第25頁、第28頁至第33頁、98年度核交字第285 號偵卷第11頁至第13頁），並有明台產險公司現金支出傳票1份（見同上調查筆錄及搜索扣押筆錄卷第309 頁）、明台產險公司匯款轉帳明細表1 份（見同上調查筆錄及搜索扣押筆錄卷第310 頁）、財稅資料中心提供宏佳、汶鍵公司進銷項資料光碟而由法務部調查局東部機動工作站依據該資料製作之宏佳、汶鍵開立發票統計表1 份（見同上調查筆錄及搜索扣押筆錄卷第138 頁、第140 頁）、97年2 月20日明台產險公司扣押物品目錄表1 份（列有明台產險公司95年10月傳票、95年1 月至12月傳票、明台產險公司匯款明細、匯款表、經紀人核對表、佣金分配表等扣案物品）（見97年度警聲搜字第600 號偵卷第9 頁至第10頁）等資料在卷可按，足堪認定被告前開任意性自白均與事實相符，堪值採信。本案事證均已臻明確，被告犯行洵堪認定，應予依法論科。另公訴人請求本院依職權向相關稅務機關調取宏佳、汶鍵公司申報開立統一發票之明細表，以及向宏佳公司、汶鍵公司函調開立統一發票之存根聯及明台公司列帳佣金支出之統一發票收執聯等證據，以釐清被告開立不實統一發票之實際行為時點（見本院卷第30頁反面：100 年度蒞字第15446 號補充理由書），然本件被告均坦承犯行，對於犯罪事實二所載開立不實統一發票之實際行為時點均不爭執，又此部分證據與認定被告本件犯罪事實、論罪科刑均無重要關聯，認無調查之必要本院爰不發函調閱上開證據，附此敘明。

二、按營利事業填製各類所得扣繳暨免扣繳憑單，係附隨公司業務而製作，屬業務上所掌之文書，且為公司負責人繼續反覆執行之事務，製作上開憑證既為被告沈月深職掌業務範圍之一，被告自為從事此項業務之人，且薪資扣繳暨免扣繳憑單，係證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，其既非造具記帳憑證所根據之憑證，亦非證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證，自難認屬商業會計法所規定之商業會計憑證，蓋扣繳憑單係扣繳義務人，依所得稅法有關規定，將自付與納稅義務人之給付中扣繳所得稅款之文書單據，並非屬於商業會計法所稱之會計憑證而屬業務登載不實文書範圍；又此種扣繳憑單內容如有不實，而足生損害於公眾或他人，即係犯業務上登載不實文書之罪名，故營利事業納稅義務人填報不實之扣繳憑單，如符合逃漏稅捐要件，除應成立稅捐稽徵法第41條之罪名外，因各類所得扣繳暨免扣繳憑單係由扣繳義務人依所得稅法第92條規定所製發之單據，為業務上製作之文書，自仍應成立刑法第216 條、第215 條之行使業務上登載不實罪名，最高法院71年臺上字第1143號判例及最高法院70年9 月21日70年度第9 次刑事庭會議決議意旨可資參照。次按統一發票係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，足以證明會計事項之經過，應屬商業會計法所稱之會計憑證，依其記載之內容及其製作之目的，亦屬文書之一種，凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215 條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪之餘地，最高法院92年度臺上字第6792號、94年度臺非字第98號判決意旨足供參照。

三、故核被告沈月深上開犯罪事實一所為，係犯刑法第216 條、第215 條之行使業務登載不實文書罪、稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪（檢察官就被告此部分犯行，原起訴被告係犯刑法第216 條、第215 條之行使業務登載不實文書罪嫌、稅捐稽徵法第41條第1 項之逃漏稅捐罪嫌，容有誤會，惟既經公訴檢察官於本院審理中以書狀表示被告所犯稅捐稽徵法第41條第1 項之逃漏稅捐罪嫌部分，係屬誤載，並更正此部分起訴法條為稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪嫌【見100 年度蒞字第15446 號補充理由書1 份】，基於檢察一體原則，本院自應就更正後之論罪科刑法條予以審究，而無庸變更起訴法條）；被告於96年1 月間填載如上所述之宏佳公司95年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單後，於96年5 月間某日將上開業務上登載不實文書持向臺北市國稅局行使（行使業務登載不實文書之犯罪時間為96年4 月24日後，無中華民國九十六年罪犯減刑條例之適用），被告業務上登載不實文書之低度行為，為其後行使該業務上登載不實文書之高度行為所吸收，不另論罪；被告行使不實之宏佳公司95年度各類扣繳暨免扣繳憑單持向臺北市國稅局申報，因而使宏佳公司逃漏營利事業所得稅30萬元，此部分行為觸犯行使業務上登載不實文書罪及幫助逃漏稅捐罪，係以一行為觸犯數罪名之想像競合犯，應依刑法第55條之規定，從一重以違反稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪處斷。核被告上開犯罪事實二所為，係違反商業會計法第71條第1 款之商業負責人明知不實事項而填製會計憑證罪；復按犯罪行為人基於一個概括犯意，接續數行為，而該數行為彼此間具有密接關聯性，復侵害同一個法益者，為接續犯，應論以一罪，且接續犯適用之法律，應以其最後一個行為當時有效之法律認定為行為時法。據此就本案而論，被告於90年1 月間起至96年12月間止，每月不間斷開立如上開犯罪事實二所載之統一發票，其所涉及違反商業會計法第71條第1 款之商業負責人明知不實事項而填製會計憑證罪，既係基於同一之概括犯意，每月所為行為同質性高，兼之彼此間復具有密接性質，且每次犯行所侵害之法益均同，是以被告全部犯行應認定係接續犯，且應以最後一次行為當時有效之法律為之規範；是此部分涉犯商業會計法第71條第1 款之罪部分，即無須為新舊法比較（逕行適用95年5 月24日修正後之商業會計法相關規定），原檢察官起訴書及補充理由書未論及被告此部分行為究係應論以一罪，或應論以數罪，然認被告此部分犯行涉犯法條包含95年5 月24日修正前、後之商業會計法第71條第1 款，均似有未洽，補充及更正如上。被告本件所犯上開二罪，犯意互殊、行為獨立，應予分論併罰。

四、爰審酌被告沈月深為宏佳公司、汶鍵公司之實際負責人，明知宏佳公司於95年間並無支付王榮宗等6 人薪資、且上開2公司自90年1 月間起至96年12月間止，均無實際與明台產險公司有如其本件開立統一發票所載之交易事實，猶分別為上開犯罪事實一、二所載之犯行，其中犯罪事實二部分被告以汶鍵公司為名義開立總額高達7,397 萬5,173 元之不實統一發票予明台產險公司、以宏佳公司為名義開立總額高達7,196 萬5,386 元之不實統一發票予明台產險公司，危害實非輕微，惟念及被告犯後始終能坦承犯行，態度尚稱良好，又被告如犯罪事實一所載幫助宏佳公司逃漏營利事業所得稅30萬元部分，業已向臺北市國稅局自動補報，並完成補繳稅款，此有財政部臺北市國稅局宏佳保險代理人有限公司95年度營利事業所得稅結算額自動補報繳款書1 份存卷可查（見99年度偵字第15742 號偵卷第18頁至第20頁），顯見被告有積極彌補其犯行之實際作為，併考量其犯罪動機、手段，以及其智識程度、生活狀況等一切情狀，各量處如主文所示之刑並定其應執行刑，以及均諭知易科罰金之折算標準如主文，以示懲儆。又被告前未曾受有期徒刑以上刑之宣告，有臺灣高等法院被告前案紀錄表1 紙在卷可憑，其因貪圖不法利益、便宜行事，一時失慮，致罹刑典，事後既已坦承犯行，認其已生悔意，本院參酌上情，認被告經此偵審程序及刑之宣告，當知所警惕，信無再犯之虞，因認其所宣告之刑，以暫不執行為適當，爰併予宣告被告緩刑2 年，用啟自新，並觀後效。再酌量被告本件犯行態樣並參酌公訴檢察官之意見，依刑法第74條第2 項第4 款之規定，命被告應於本判決確定之日起1 年內，向公庫支付40萬元（此部分依刑法第74條第4項規定得為民事強制執行名義，又依同法第75條之1 第1 項第4 款規定，受緩刑之宣告而違反上開本院所定負擔情節重大，足認原宣告之緩刑難收其預期效果，而有執行刑罰之必要者，得撤銷其宣告），期能使被告確切明瞭其所為造成之損害，並培養正確法治觀念，以示矜全。

五、不另為無罪之諭知：

㈠公訴意旨另以：被告沈月深上開犯罪事實二部分之行為，係基於以填製不實會計憑證方法幫助他人逃漏實際營業稅捐之概括犯意，自90年1 月間起至96年12月間止，以宏佳公司、汶鍵公司為名義開立如附表一、二所示不實之統一發票予明台產險公司供其申報以應付查核，足生損害於稅捐機關課稅之公平性及正確性，使明台產險公司自90年度至96年度各期結算申報營利事業所得稅因而逃漏稅捐金額分別為（以統一發票總額Ｘ25％＝逃漏稅捐金額，詳附表一、二所示）：

⑴宏佳公司部分：90年度239 萬5,845 元、91年度257 萬6,571 元、92年度258 萬776 元、93年度266 萬2,527 元、94年度295 萬6,587 元、95年度268 萬5,638 元及96年度303 萬2,972 元，合計1,889 萬916 元。

⑵汶鍵公司部分：90年度255 萬1,036 元、91年度275 萬2,088 元、92年度253 萬5,519 元、93年度291 萬6,560 元、94年度291 萬2,180 元、95年度261 萬1,658 元及96年度313萬9,443 元，合計1,941 萬8,484 元。因認被告此部分亦涉有稅捐稽徵法第43條第1 項幫助不法逃漏稅捐罪嫌等語。

㈡按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；不能證明被告犯罪者，應諭知無罪判決，刑事訴訟法第154 條第2 項、第301 條第1 項分別定有明文。次按稅捐稽徵法第41條所規定之逃漏稅捐罪，依其文義解釋及該條無處罰未遂犯規定之情形以觀，應認係結果犯，必納稅義務人以詐術或其他不正當之方法為逃漏稅捐之手段，並因而造成逃漏稅捐之結果，始成立該罪，最高法院76年度臺上字第208 號、70度臺上字第2842號判決意旨亦可參考。故若公司行號納稅義務人並無以詐術或其他不正當之方法為逃漏稅捐之手段，且無造成逃漏稅捐之結果，不成立逃漏稅捐之行為，縱使行為人有開立不實統一發票交付該公司行號之行為，亦不能論以幫助他人逃漏稅捐之刑責。

㈢經查：保險業者收取保險費，本應依財政部核定各類保險費公式核準辦法，不得有錯價、放佣情事，惟因早期產物保險並無業務員制度，亦即業務員招攬之業務不能取得佣金，但代理人或經紀人則可獲得佣金或代理費，而目前實務上一般產物保險業者為爭取業務，業務人員對直接投保之客戶通常會給予折扣優待情事乃極為普遍，主管機關財政部也知之甚詳，認為其限制不合時宜而有檢討之必要，又行政院金融監督管理委員會於98年2 月11日以金管保三字第09802012522號函文明確表示：「關於產險公司與保經代（指保險代理人、保險經紀人）間往來交易，肇因於產險市場業務競爭及給付中間人佣金所致，衍生帳務處理需要所採行之因應措施，惟其取得員工費用憑證或保經代發票之金額，係用於短收保費沖帳或給付中間人佣金之事實，尚無逃漏稅負之意圖或目的及效果，應無涉有稅捐稽徵法第41條規定略以，以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐之情事，而似以有取得非交易對象之憑證，衍生涉及營利事業所得稅查核準則第92條規定之疑義。」，此有上開函文影本1 份（見本院卷第41頁至第42頁）存卷可憑；又明台產險公司係經營保險業，依營業稅法第21條規定，保險業就其銷售額按規定之稅率計算營業稅額，亦即採取總營業額稅方式，並非採取加值型營業稅，因此，取得進貨發票憑證，並未據以扣抵進項稅額，又營利事業所得之計算，以其本年度收入總額中扣除，據以計算所得額，而有關佣金、代理費支出，各區國稅局咸認定各該產物保險公司並未涉嫌違章逃漏稅，亦即並未依所得稅法第110 條規定補稅處罰，而是認為各該產物保險公司在稅務會計作業處理方面，有些費用支出項目與營所稅查核準則第92條第3 款規定：「產物保險業支付非經許可之經紀人佣金或代理人之代理費，不予認列」不合，而予以調整剔除，僅係單純調補稅問題而非逃漏稅捐，此有財政部臺灣省北區國稅局98年3月20日北區國稅審三字第0980002085號函及最高行政法院95年度判字第01036 號判決意旨可資參照。綜上所述，相互勾稽，本件綜觀全卷並無證據證明明台產險公司有何逃漏稅負之意圖、或有以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐之情事，明台產險公司既無證據證明構成違反稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪嫌，是本件被告沈月深填製如附表一、二所示之不實統一發票予明台產險公司，係依據長年來之商業習慣，基於長期與明台產險公司信賴之關係，受明台產險公司支配而開立發票供其代為轉付予各保險經紀人、保險代理人或業務人員做為佣金支付，明台產險公司既查無有何以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐之意圖及效果，被告自無構成同法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪嫌。此外，復查無其他積極證據足認被告涉犯此部分犯行，揆諸前揭法條及說明，自應認此部分犯罪嫌疑尚屬不足。

㈣被告此部分不成立犯罪，原應為無罪之諭知，惟公訴人認上開部分如成立犯罪，與前開犯罪事實二有罪部分有刑法第55條想像競合犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知，末此敘明。

據上論斷，應依刑事訴訟法第452 條、第273 條之1 第1 項、第284 條之1 、第299 條第1 項前段，商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第11條前段、第216 條、第215條、第41條第1 項前段、第8 項、第51條第5 款、第55條、第74條第1 項第1 款、第2 項第4 款，刑法施行法第1 條之1 ，判決如主文。

本案經檢察官葉惠燕到庭執行職務。