最高法院八十八年度台上字第三六三一號

最高法院刑事判決　　　　　　　　　　　　　　　八十八年度台上字第三六三一號

上訴人

台灣高等法院高雄分院檢察署檢察官

上訴人即被告

乙○○ 女

選任辯護人

林復華律師

被告

甲○○ 男

右上訴人等因被告等侵占案件，不服台灣高等法院高雄分院中華民國八十六年五月六

日第二審判決（八十六年度上訴字第一二三號，起訴案號：台灣高雄地方法院檢察署

八十五年度偵字第一九六八二號），提起上訴，本院判決如左：

主文

理由

本件原判決認定上訴人即被告乙○○與其父親胡興源（業經不起訴處分確定）在高雄市三民區○○○路八五巷八號，經營記帳代理人事務所，分別以個人名義，為公司行號記帳。乙○○自民國七十九年間起即受新生內外科醫院（以下簡稱新生醫院）負責人甲○○（甲○○部分後述）之委託，為新生醫院記帳。八十三年二月中旬，甲○○接獲台閩地區勞工保險局（以下簡稱勞保局）製發予新生醫院之八十二年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單（以下簡稱扣繳憑單）後，即交給乙○○處理。經乙○○與勞保局醫療給付之帳目核對，發現金額有疑義，認扣繳憑單溢載新台幣（下同）四百四十七萬七千三百六十六元，乃通知甲○○與勞保局交涉。勞保局覆以部分金額係八十一年度暫付款，計列在八十二年度之所得額內，非重複列計，因而未得要領。其間，高雄市其他醫療院所，亦有相同情形，高雄市醫師公會乃備文通知各會員，可比照台北市國稅局處理方式，由各會員檢具勞保局之證明文件，申請將八十一年度之暫付款，改列在八十一年度所得內。甲○○乃將該通知書傳真予乙○○，囑其參考並設法解決。

惟乙○○仍認為上開金額有重複列計情形，且報稅在即，復未取得勞保局之證明文件，無法依前揭方式申請改列。竟意圖為第三人不法之所有，於八十三年三月下旬，在該事務所內，二次侵占其業務上所持有，伊與胡興源代理記帳之客戶，即寶國建設股份有限公司等十二家公司（以下簡稱寶國等十二家公司），於八十二年三至十二月份所領取，尚未用完，本應截角作廢，而由乙○○與胡興源代為保存之空白發票共十五張（詳如原判決附表所示）。乙○○旋於八十三年三月下旬，囑由不知情之刻印者，一次偽刻鎰發藥品工業有限公司、健民藥品有限公司及慶彰企業有限公司等三家不存在之公司（以下簡稱鎰發等三家公司）之發票章各一枚，在其事務所內，蓋用於前揭空白發票上，同時偽造如原判決附表所示之私文書，即統一發票共十五張，足以生損害於領用發票之公司，並持向財政部高雄市國稅局前鎮稽徵所行使，申報甲○○八十三年度（諒係八十二年度之誤）之個人綜合所得稅，作為新生醫院購買藥品支出之進項憑證等情。因而撤銷第一審關於乙○○部分之判決，依牽連犯改判論處乙○○意圖為第三人不法之所有，而侵占對於業務上所持有之物罪刑。另以公訴意旨略以：被告甲○○係新生醫院負責人，因勞保局製給之扣繳憑單，與當年度實際醫療給付之金額有異，發生疑義，未獲解決，竟與乙○○基於共同之犯意聯絡，由乙○○偽刻印章，偽造統一發票持以行使，作為新生醫院購買藥品支出之憑證，以此不正當方法逃漏稅捐，因認甲○○涉有刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造私文書，及稅捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐罪嫌云云。然經審理結果，認為不能證明甲○○授意或知情，因而撤銷第一審關於甲○○部分科刑之判決，改判甲○○無罪，固非無見。

惟查：㈠有罪之判決書，須將認定之犯罪事實詳記於事實欄，然後於理由內逐一說明其憑以認定之證據，使事實與理由兩相一致，方為合法。原判決事實認定乙○○在其事務所內，二次侵占其業務上所持有，客戶之空白發票（見原判決第二面末三行）；乃理由卻說明乙○○同時同地，侵占其業務上所持有，客戶之空白發票（見原判決第四面末二行）。究竟係二次侵占或同時侵占，事實之認定與理由之記載不相適合，自屬理由矛盾。㈡刑法第三百三十六條第二項所謂侵占業務上所持有之物，必須該物因業務上之原因歸其持有，從而侵占之，始得構成。原判決認定乙○○所侵占之物，其中一部分係其自己為客戶保管之空白發票，一部分係乃父胡興源為其客戶保管之空白發票；高雄市稅捐稽徵處函亦記載，其中六張之記帳代理人為乙○○，另九張之記帳代理人為胡興源（見偵查卷第十頁背面、第十二頁）；乙○○在偵審中也供稱：其中六張是伊之客戶所有，另九張是胡興源之客戶所有（見偵查卷第二十八頁背面，原審卷第六十四頁背面、第一一四頁背面），如果無訛。則胡興源為記帳代理人部分，其為客戶保管之空白發票九張，是否亦屬乙○○業務上持有之物？即饒有研求餘地，原審認此部分亦構成業務侵占罪，自嫌率斷。㈢刑法處罰行使偽造私文書罪之目的，除保護文書名義人之法益外，並在保護文書之公共信用，故行使偽造私文書，如足以生損害於公眾或他人時，其罪即應成立，不問實際上有無該名義人，縱令該名義人係屬虛造，亦無礙本罪之成立。又偽造私文書後，如已持以行使，就文書之內容有所主張，自亦足以生損害於被行使之對象。乙○○所偽造私文書之名義人，即鎰發等三家公司，縱屬虛造；惟其所偽造之私文書即偽造之發票，已經持向稅捐機關行使，辦理報稅，虛列為進項憑證，自亦足以生損害於該稅捐機關。原判決認為不足以生損害於稅捐機關（見原判決第五面第四至第六行），即有未合。又寶國等十二家公司之空白發票被侵占，該十二家公司固屬侵占罪之被害人，但乙○○係以鎰發等三家公司名義偽造私文書，並未以寶國等十二家公司名義偽造私文書，故偽造私文書部分，該十二家公司即非被害人。原判決認為乙○○偽造私文書之行為，除足以生損害於寶國等十二家公司外，並一行為侵害該十二家公司之法益（見原判決第三面第七、第八行，第五面第一、第二行），亦有違誤。㈣偽造之印文，不問屬於犯人與否，沒收之，刑法第二百十九條定有明文。原判決雖說明乙○○所偽造之印章，已經滅失，爰不諭知沒收；但乙○○所偽造之印章，原判決既認定已蓋用於發票上，各該發票上所偽造之印文並未滅失，卻未依上開規定諭知沒收，即有不適用法則之違誤。㈤稅捐稽徵法第四十一條所規定之逃漏稅捐罪，雖以發生逃漏稅捐之結果為必要，惟判斷納稅義務人是否已逃漏稅捐，應以結算申報時，納稅義務人有無以積極之作為，施用詐術或其他不正當方法申報不實，致發生逃漏稅捐之結果為斷。所謂未發生逃漏稅捐之結果，係指納稅義務人雖有施用詐術等非法方法，但其稅負尚未達於起徵點，因而未發生逃漏稅捐之結果，或該納稅義務人依法應採定額、定率核稅，無論其如何申報，均與應納稅款完全無關者而言；若其稅負已逾起徵點，又非屬定額、定率核稅範圍，而以詐術等非法方法逃漏稅捐時，即應成立犯罪。至於嗣後被查獲，再補繳稅款，乃犯罪後態度問題，不能以其有無補繳稅款，作為有無發生犯罪結果之判斷標準。原判決既認定被告等於申報個人綜合所得稅時，行使偽造發票作為進項憑證，虛列支出，嗣後又已被查獲逃漏所得稅，因而除補繳稅款外，並處以罰鍰，則其行為自已發生逃漏稅捐之結果。乃原判決以被告等嗣後已補繳稅款，認為未造成逃漏稅捐之結果，即有可議。㈥本件個人綜合所得稅，係由甲○○委託乙○○辦理，於向稅捐機關提出結算申報書之前，須經納稅義務人即甲○○簽章，而該申報書所檢附之十五張發票均屬偽造，金額合計高達二百八十餘萬元，其上載有偽造之廠商名稱，該廠商是否為往來之藥商，一望可知。又偽造之發票上，載有藥品名稱、單位、價額等，其名稱且為外文專有名詞，非具有醫藥專門知識者，勢難撰寫其藥名，亦無從瞭解該藥品之單位如何計算，價額若干？乙○○為記帳代理人，是否具備上開專門知識？非無疑慮。以上各節，究竟實情如何，原審未予徹查明白，即遽認甲○○不知情亦未授意，亦嫌速斷。檢察官及乙○○各自指摘原判決不當，為有理由，應認有撤銷發回更審之原因。又新生內外科醫院，其全名似為新生外科內科醫院，並於七十八年間，已更名為新生醫院，於更審時，宜併予查明。

據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十七條、第四百零一條，判決如主文。

最高法院刑事第十一庭

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