要旨
按「遺產稅之納稅義務人如左：1.有遺囑執行人者，為遺囑執行人。2.無遺囑執行人者，為繼承人及受遺贈人。3.無遺囑執行人及繼承人者，為依法選定之遺產管理人。」為遺產及贈與稅法第 6 條第 1 項所明定，故被繼承人死亡遺有財產，有繼承人而無遺囑執行人及受遺贈人時，繼承人即為遺產稅之納稅義務人。又遺產稅發生於繼承開始時，係繼承人之固有債務，並非繼承自被繼承人之債務，且無遺囑執行人及受遺贈人時，遺產稅之納稅義務人為繼承人，應以其固有財產負繳納之責；稅捐稽徵機關目前核課遺產稅行政處分之記載方式，係對繼承人發單課徵遺產稅，因此以繼承人為遺產稅之義務人而對其固有財產執行，並無不可（本署法規及業務諮詢委員會第 13 次、第 19 次會議決議意旨參照）。次按，「…四、遺產稅之課徵，按遺產及贈與稅法第 14 條規定：『遺產總額應包括被繼承人死亡時依第 1 條規定之全部財產，及依第 10 條規定計算之價值。但第 16 條規定不計入遺產總額之財產，不包括在內。』第 13 條規定：『遺產稅按被繼承人死亡時，依本法規定計算之遺產總額，減除第 17 條規定之各項扣除額及第 18 條規定之免稅額後之課稅遺產淨額，依左列規定稅率課徵之：…』以觀，遺產稅係對被繼承人死亡時所遺留之遺產，扣除依同法第 16 條至第 16 條之 1 規定不列入遺產總額之部分，再扣除第 17 條所列之扣除額及第 18 條免稅額後，尚有遺產始依第 13 條規定稅率計算應納遺產稅額，爰遺產稅係對被繼承人所遺留該遺產經扣除相關免稅額及扣除額後之總額部分所生之公法上法定之債，並非繼承人本身於繼承開始前之固有原始債務，而係因被繼承人遺有遺產總額價值使繼承人獲有利得，自應依法繳納遺產稅。是以，繼承人雖主張限定繼承，如遺產清算結果，並依法扣除相關免稅額及扣除額後之總額部分，限定繼承人確實因遺產繼承獲有利益（按：此時應繼遺產之權利與其經濟價值於法律上已成為繼承人財產），主管機關對該限定繼承人作成課徵遺產稅的行政處分，限定繼承人未依法完納稅捐時，該公法上金錢給付義務，經稅捐機關依法移送本部行政執行署所屬各行政執行處強制執行，執行機關對於執行之標的物，並不限於被繼承人所遺留之遺產（物）為限…」亦經法務部 96 年 2 月 15 日法律決字第 0960004456 號函釋在案。查本件移送機關以異議人為納稅義務人核課遺產稅，並以異議人為義務人移送行政執行處執行，參照上開規定、決議及法務部函釋意旨，本件異議人應繳納之遺產稅，為異議人固有債務，並非繼承自被繼承人庚○○之債務，尚不得依民法第 1148 條及民法繼承編施行法第 1 條之 2 第 1 項規定，主張以因繼承所得遺產為限，負清償責任。異議人主張渠等稅捐債務之形成係來自所繼承之財產，依修正之民法第 1148 條及民法繼承編施行法第 1 條之 2 第 1 項規定，應以因繼承所得遺產為限，負清償責任云云，並無理由。
案由
法務部行政執行署聲明異議決定書 98 年度署聲議字第 1610 號異議人即義務人 甲○○ 乙○○ 丙○○ 丁○○ 戊○○ 己○○ 上列異議人因滯納遺產稅，對本署臺北行政執行處 98 年度遺稅執特專字第 57763 號至第 57764 號行政執行事件之執行行為，認有侵害利益之情事聲明異議，經該處認其無理由加具意見到署，本署決定如下： 主 文 異議駁回。 事 實 聲明異議意旨略以：依中華民國（下同）98 年 6 月 12 日修正之民法第 1148 條規定：「繼承人自繼承開始時，除本法另有規定外，承受被繼承人財產上之一切權利、義務。但權利、義務專屬於被繼承人本身者，不在此限。繼承人對於被繼承人之債務，以因繼承所得遺產為限，負清償責任。」復依民法繼承編施行法第 1 條之 2 第 1 項規定：「繼承在民法繼承編中華民國 97 年 1 月 4 日前開始，繼承人對於繼承開始後，始發生代負履行責任之保證契約債務，由其繼續履行債務顯失公平者，得以所得遺產為限，負清償責任。…」異議人之稅捐債務之形成係來自所繼承之財產，自有上開法令之適用，臺北行政執行處（下稱臺北處）、士林行政執行處（下稱士林處）逕行扣押異議人之自有財產，顯然與法律精神不符，請撤銷執行，並以繼承所得財產為限，負清償責任云云。 理 由 一、本件財政部臺北市國稅局（下稱移送機關）以異議人甲○○、乙○○、丙○○、丁○○、戊○○、己○○等 6 人應納遺產稅 2 筆合計新臺幣 3,214 萬 8,051 元（滯納利息等另計），於 98 年 6 月間檢附移送書、繳款書及掛號郵件收件回執等文件移送臺北處執行。臺北處以 98 年 7 月 21 日北執卯 98 年遺稅執特專字第 00057763 號執行命令（下稱系爭命令），就異議人甲○○、乙○○、丙○○、丁○○、戊○○、己○○對於第三人之股份、股票、股利（含股票及現金股利）、出資、盈餘分派、存款債權、租賃債權及薪津債權等予以扣押。另因異議人丁○○、己○○所有不動產在士林處轄區，臺北處以 98 年 8 月 20 日北執卯 98 年遺稅執特專字第 00057763 號函囑託士林處代為執行，士林處爰以 98 年 8 月 27 日士執庚 98 年助執字第 00002502 號函囑託台北市中山地政事務所就異議人丁○○所有建號 97 即台北市○○路○段○○巷○弄○號建物所有權全部及建物坐落基地即台北市內湖區○○段○小段○地號、○○之○地號土地應有部分 10 萬分之 3080 ，及就異議人己○○所有建號 57○○ 、56○○即台北市○○街○巷○至○號門牌房屋地下一層及地下二層建物應有部分 2 萬分之 200、台北市○○街○○巷○號○樓建物所有權全部暨該建物坐落基地即台北市內湖區○○段○小段○地號土地應有部分 1 萬分之 77 辦理查封登記，另為查明己○○上開不動產抵押權人之實際債權額，以 98 年 9 月 9 日士執庚 98 年助執字第 00002502 號函向抵押權人上海商業儲蓄銀行查詢。甲○○、乙○○、丙○○、丁○○、戊○○於 98 年 10 月 9 日具書狀向臺北處聲明異議；丁○○、己○○亦於同日具書狀以同一事由向士林處聲明異議，渠等聲明異議意旨如前揭事實欄所載。士林處認該處係受臺北處囑託代為執行異議人丁○○、己○○不動產，執行標的物係臺北處擇定，非該處所能代為審認，將丁○○、己○○之聲明異議書轉由臺北處處理。臺北處認異議人聲明異議無理由，加具意見到署。對於異議人甲○○、乙○○、丙○○、丁○○、戊○○之異議事由，移送機關以 98 年 11 月 13 日財北國稅徵字第 0980259902 號函查復渠等並副知臺北處略以：異議人未提示已於民法繼承編修正施行前依法為限定繼承或拋棄繼承之相關資料，異議人亦無民法繼承編施行法第 1 條之 3 第 4 項之事由，該局以異議人為被繼承人庚○○遺產稅案之納稅義務人移送執行尚無不合等語，合先敘明。 二、按「遺產稅之納稅義務人如左：1.有遺囑執行人者，為遺囑執行人。2.無遺囑執行人者，為繼承人及受遺贈人。3.無遺囑執行人及繼承人者，為依法選定之遺產管理人。」為遺產及贈與稅法第 6 條第 1 項所明定，故被繼承人死亡遺有財產，有繼承人而無遺囑執行人及受遺贈人時，繼承人即為遺產稅之納稅義務人。又遺產稅發生於繼承開始時，係繼承人之固有債務，並非繼承自被繼承人之債務，且無遺囑執行人及受遺贈人時，遺產稅之納稅義務人為繼承人，應以其固有財產負繳納之責；稅捐稽徵機關目前核課遺產稅行政處分之記載方式，係對繼承人發單課徵遺產稅，因此以繼承人為遺產稅之義務人而對其固有財產執行，並無不可（本署法規及業務諮詢委員會第 13 次、第 19 次會議決議意旨參照）。次按，「…四、遺產稅之課徵，按遺產及贈與稅法第 14 條規定：『遺產總額應包括被繼承人死亡時依第 1 條規定之全部財產，及依第 10 條規定計算之價值。但第 16 條規定不計入遺產總額之財產，不包括在內。』第 13 條規定：『遺產稅按被繼承人死亡時，依本法規定計算之遺產總額，減除第 17 條規定之各項扣除額及第 18 條規定之免稅額後之課稅遺產淨額，依左列規定稅率課徵之：…』以觀，遺產稅係對被繼承人死亡時所遺留之遺產，扣除依同法第 16 條至第 16 條之 1 規定不列入遺產總額之部分，再扣除第 17 條所列之扣除額及第 18 條免稅額後，尚有遺產始依第 13 條規定稅率計算應納遺產稅額，爰遺產稅係對被繼承人所遺留該遺產經扣除相關免稅額及扣除額後之總額部分所生之公法上法定之債，並非繼承人本身於繼承開始前之固有原始債務，而係因被繼承人遺有遺產總額價值使繼承人獲有利得，自應依法繳納遺產稅。是以，繼承人雖主張限定繼承，如遺產清算結果，並依法扣除相關免稅額及扣除額後之總額部分，限定繼承人確實因遺產繼承獲有利益（按：此時應繼遺產之權利與其經濟價值於法律上已成為繼承人財產），主管機關對該限定繼承人作成課徵遺產稅的行政處分，限定繼承人未依法完納稅捐時，該公法上金錢給付義務，經稅捐機關依法移送本部行政執行署所屬各行政執行處強制執行，執行機關對於執行之標的物，並不限於被繼承人所遺留之遺產（物）為限…」亦經法務部 96 年 2 月 15 日法律決字第 0960004456 號函釋在案。查本件移送機關以異議人為納稅義務人核課遺產稅，並以異議人為義務人移送臺北處執行，參照上開規定、決議及法務部函釋意旨，本件異議人應繳納之遺產稅，為異議人固有債務，並非繼承自被繼承人庚○○之債務，尚不得依民法第 1148 條及民法繼承編施行法第 1 條之 2 第 1 項規定，主張以因繼承所得遺產為限，負清償責任。是以，本件臺北處以系爭命令就異議人甲○○、乙○○、丙○○、丁○○、戊○○、己○○對於第三人之股份、股票、股利（含股票及現金股利）、出資、盈餘分派、存款債權、租賃債權及薪津債權等予以扣押；臺北處並就異議人丁○○、己○○所有在士林處轄區之不動產囑託士林處執行，士林處依臺北處囑託執行之意旨，據以執行異議人丁○○、己○○之不動產，並無不合。異議人主張渠等稅捐債務之形成係來自所繼承之財產，依修正之民法第 1148 條及民法繼承編施行法第 1 條之 2 第 1 項規定，應以因繼承所得遺產為限，負清償責任，臺北處逕行扣押異議人自有財產，顯然與法律精神不符，請撤銷執行，並以繼承所得財產為限，負清償責任云云，並無理由。 三、據上論結，爰依行政執行法第 9 條第 2 項，決定如主文。 中華民國 98 年 12 月 4 日 署長 林○○
