高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)108年度訴更一字第8號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 109 年 08 月 13 日

高雄高等行政法院判決
108年度訴更一字第8號民國109年7月23日辯論終結原 告 人心小吃部（即黃琨誠、阮氏碧容組成之合夥）

代 表 人 黃琨誠
阮氏碧容
原 告 黃昱崴即女人心小吃部

共 同
訴訟代理人　林石猛　律師
王彥凱 會計師
被 告　財政部高雄國稅局

代　表　人　蔡碧珍
訴訟代理人　張宇凡
上列當事人間有關營業稅事件，原告不服財政部中華民國105年7月18日台財法字第10513925460、10513925470號訴願決定，提起行政訴訟，經本院105年度訴字第406號判決後，原告不服，提起上訴，經最高行政法院108年度判字第215號判決廢棄，發回本院更為審理，本院判決如下：
主 文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、爭訟概要:
(一)被告依法務部調查局高雄市調查處（下稱高雄市調查處）之通報，調查審理結果，核認：
1、丁○○○○○○○○○（設址高雄市○○區○○○路0○0號地下室，下稱自強路小吃部）於民國100年1月1日至5月9日
止，未依規定申請變更登記，經營有女陪侍服務之特種飲食業，漏報銷售額計新臺幣（下同）13,791,250元，逃漏營業稅3,442,782元。另於100年5月20日不實申請自100年5月10
日起註銷登記，惟至同年月16日止仍有同一性質之繼續營業，漏報銷售額653,850元，逃漏營業稅163,463元。經合計後，除核定補徵營業稅3,606,245元外，未依規定申請變更登
記部分，按所漏稅額處1倍之罰鍰計3,442,782元；另申請註銷登記不實，仍繼續營業部分，則按所漏稅額處1.5倍之罰
鍰245,195元，共計處罰鍰3,687,977元。
2、乙○○（原名黃信賀）、丙○○○組成之合夥即女人心小吃部（設址高雄市○○區○○路00巷0號，下稱龍成路小吃部
），自100年5月18日至102年6月9日止，未依規定申請變更
登記，經營有女陪侍服務之特種飲食業，銷售額計76,159,530元（不含稅），除核定補徵營業稅19,039,891元，並按所漏稅額處1倍之罰鍰19,039,891元。
(二)原告均有不服，分別申請復查，未獲變更，提起訴願，亦分遭駁回，遂合併提起行政訴訟。嗣由本院105年度訴字第406號判決駁回，原告不服，均提起上訴，經最高行政法院108
年度判字第215號判決將原判決廢棄，發回本院更為審理。
二、原告起訴主張及聲明︰
(一)主張要旨︰
1、營業稅部分
(1)龍成路小吃部部分：
A.營業主體：該店由登記負責人乙○○獨資經營，丙○○○是自越南來台結婚的新住民，受僱乙○○於該店工作，並非負責人，亦非合夥。
B.該店非屬行為時加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第12條第2款之特種飲食業：
(A)營業稅法並無「酒家、酒吧」之定義規定，自應參考同為行政法規之「高雄市舞廳舞場酒家酒吧及特種咖啡茶室管理自治條例」第3條將酒家、酒吧定義為「……僱用女性服務生
陪侍之場所」，故須有僱用關係，始可成立營業稅法第12條第2款之特種飲食業。
(B)該店提供低價小吃及酒類消費，丙○○○與多名熟識同來自越南女子，在該店團聚閒聊及賺取客戶給予之小費，並依個人意願陪客人唱歌、聊天，偶爾讓男客有撫摸之猥褻行為，然並未受僱於乙○○，故非屬特種飲食業。
(C)乙○○、丙○○○遭臺灣高雄地方法院（下稱高雄地院）102年簡字第4654號刑事判決，認定構成圖利「容留」猥褻罪
，而「容留」之法律概念並非「僱用」，更可印證龍成路小吃部非屬特種營業之酒家、酒吧。
C.被告核定補徵營業稅19,039,891元，顯有違誤：
(A)高雄市調查處人員前往丙○○○住處搜索查扣之現金簿(二)、現金簿(三)，係與該店經營毫無關係之私人筆記本，被告認係該店之會計帳冊，容有誤會。
(B)丙○○○102年7月26日在高雄市調查處遭受冗長疲勞之不正訊問，不得作為證據。又其筆錄內容，係調查員依其主觀意思先行繕打後，交由丙○○○簽名，並告知簽名後即可早點回家，足徵該筆錄記載不合法，且與事實不合，自不能採信其供述，遽以認定扣案帳冊為該店之記帳簿。
(C)丙○○○來自越南，在母國之教育程度為「小學肄業」，來臺後未曾接受中文教育，其中文理解能力不佳。於102年7月26日高雄市調查處詢問時，就編號1「營業金70,500元」
之來源及名目，丙○○○答稱是當日的營業收入。後來，又回答70,500元中，有3萬元為零用金，另有將近3萬元，係昨日（102年6月9日）還沒收走之營業收入等語，由此可見，
丙○○○將「零用金」與「昨日未收走」之營業收入夾雜於102年6月10日之營業收入70,500元內，伊對「營業收入」之理解，顯然有誤，故伊所作筆記本內縱有營業收入記載，亦不可採信。
(D)扣案如附表一之黑色現金簿、紅色現金簿，實為筆記本，並無標示「現金簿」3字，此係高雄市調查處人員擅自添加。
乙○○未曾見過丙○○○所記載該2本筆記出現於店內，倘
若確為該店會計帳冊，不可能使用負責人看不懂之越南文，顯見該筆記本與龍成路小吃部無關。況丙○○○教育程度不足，亦未受過會計專業訓練，乙○○不可能聘請為會計人員。再者，其筆記本記載方式並非依商業會計法所規定之雙式簿記方式為之，且無原始憑證、記帳憑證以驗證記載，亦無任何負責人、經理人或會計人員等之簽章，所為筆記本不具正確性、可靠性。
(E)乙○○為小吃部負責人，為該店經營利益之主要歸屬者，倘該店倘有如被告所指之鉅額盈利，乙○○應獲利甚豐。然伊於100年5月18日至102年6月10日期間，不動產、存款等財產均無增加，甚且出售唯一所有之國產汽車乙部。依稅捐稽徵法第12條之1第2項「經濟實質」規定觀察，難以證明龍成路小吃部有76,159,530元之鉅額營業收入存在。
(F)「同業利潤率標準」係帶有懲罰性質之利潤標準，其利潤率相當程度高於正常利潤標準，依財政部107年部頒「各類所
得額及同業利潤率標準」觀察，最高類別之飲酒店亦僅為33%。然依扣案帳冊本所載營業收入，其利潤率（利益÷營業
收入）遠高於財政部部頒有娛樂節目餐廳、飲酒店業之同業利潤標準（分別為30%及33%），故上開筆記本所載數字倘確為龍成路小吃部之營業收入，將有違反經驗法則。
(G)一般小吃部之水電支出，與其來客多少成正比關係，故可由經營期間之水電支出，據以判斷其營業規模。在該店營業期間，每月電費約2萬至3萬元者約佔營業期間1/2，不到2萬元者佔營業期間比例之1/3，3萬元以上者（即生意較好時期之月份為5個月）佔營業期間比例之1/5。依此計算，難以想像該店可以創造每個月接近320萬元營業額。
(H)該店經營期間，經核定為每月營業額不超過20萬元之小規模營業人，免予申報銷售額，應由被告依查定銷售額發單課徵營業稅，無需原告另行設載申報，故該店未設會計帳冊，有其合法之依據。依營業稅特種稅額查定辦法規定，被告應舉證證明該店「每日顧客人數」、「平均每人消費額」、「每月營業日數」、「陪侍人數」、「平均每人每日服務時數（或次數）」、「每小時（或次）單價」、「每月營業日數」，而非逕依扣案帳冊認定銷售額。
(2)自強路小吃部部分：
A.該店之營業期間迄至100年5月9日止：
(A)原告自99年12月起，擔任該店負責人，於高雄市○○區○○○路0○0號地下室經營飲食業，但因生意不佳，僅短短經營4餘月，於100年5月20日申請自100年5月10日起註銷營業登
記。嗣不相干之他人即乙○○認「女人心小吃部」名稱討喜，逕以該名稱於高雄市○○區○○路00巷0號經營龍成路小
吃部。
(B)黃昱崴申請註銷該店之獨資商號登記後，無需進行清算程序，自100年5月10日起即已不存在。縱嗣後有他人以「女人心小吃部」名義對外營業，亦與原告黃昱崴無涉。被告應查明真正營業人，而非逕行命原告補稅。
B.該店非屬營業稅法第12條第2款之特種飲食業：
高雄市政府警察局鳳山分局五甲派出所（下稱五甲派出所）多次臨檢，從未查獲有女子作陪或其他違章情形，檢查表登載之現場情形僅為「酒類、小菜、供客人唱歌」「未發現不法情事」，並未發現有女性陪侍之情形。再者，高雄地院102年簡字第4654號刑事判決，認定乙○○、丙○○○等人圖
利容留猥褻罪，而黃昱崴並非該案被告，無從證明該店亦有從事女性陪侍服務之事實。
C.被告核定補徵營業稅3,606,245元，顯有違誤：
(A)乙○○並未聘請丙○○○擔任會計人員，且該店自100年5月10日起停止營業，現金簿(三)之記載，自100年5月10日至100年5月16日期間，卻仍有「營業收入」，顯非該店之營業帳冊。
(B)其餘引用上開營業稅部分之陳述（即關於(1)、C.之(A)至(H)部分）
2、罰鍰部分
(1)龍成路小吃部部分：
A.法制上對行政裁罰處分成立所要求之證明程度高於本稅部分，要求稽徵機關對裁罰事實之證明程度須達到使行政法院完全確信始能維持。如未達到完全確性程度，而仍有合理之懷疑時，法院即應認定構成處罰要件事實為不存在，而將不利益歸於稽徵機關。
B.丙○○○私人筆記本所帳載之數字與該店無關，已如前述。被告依據該帳冊認定該店於上開營業期間銷售金額高達76,
159,530元，不足以到達「完全確信」而無「合理懷疑」
之程度，裁罰處分顯有違誤。
(2)自強路小吃部部分：
被告對該店自100年1月1日至同年5月9日期間經營有陪侍服
務之特種飲食業；且於100年5月10日註銷登記後，仍營業至同年月16日之事實，皆未舉證至「完全確信」，一般人皆無合理懷疑之程度，被告遽依該帳冊認定上開營業期間逃漏營業稅163,463元、3,442,782元，不足以到達「完全確信」而無「合理懷疑」基於錯誤漏稅金額所為裁罰處分自不足以維持。
(二)聲明︰
1、原告丁○○○○○○○○○：
財政部105年7月18日台財法字第10513925470號訴願決定及
原處分（含復查決定及罰鍰處分）均撤銷。
2、原告乙○○與丙○○○組成之合夥：
財政部105年7月18日台財法字第10513925460號訴願決定及
原處分（含復查決定及罰鍰處分）均撤銷。
三、被告答辯及聲明︰
(一)答辯要旨︰
1、營業稅部分
(1)龍成路小吃部部分：
A.營業主體為乙○○與丙○○○組成之合夥：
該店雖營業登記為獨資，負責人為乙○○，惟依丙○○○、乙○○之一致陳述，參照丙○○○之帳戶內，常有大額金錢進出之紀錄，可見丙○○○係勞力出資，與乙○○2人成立
合夥經營之組織形態。
B.龍成路小吃部係經營特種飲食業：
依乙○○、丙○○○分別於102年6月11日、同年7月26日在
接受高雄市調查處詢問時，均承認該店營業性質為坐檯陪酒及陪客唱歌，應屬營業稅法第12條有陪侍服務之特種飲食業。
C.被告核定補徵營業稅19,039,891元，並無違誤：
(A)該店於100年4月19日辦理設立登記，營業項目為中式餐館，經核定為採查定課徵之小規模營業人，每月查定銷售額78,000元（未達課稅起徵點）。嗣高雄市調查處查獲龍成路小吃部自100年5月18日至102年6月9日止未依規定申請變更登記
，經營有陪侍之特種飲食業，涉有逃漏營業稅等事實，經高雄市調查處函送被告查處。
(B)被告依警方查扣「黑色現金簿」記載102年6月1日至6月9日
營業額，「紅色現金簿」記載101年6月1日至8月31日營業額，及高雄市調查處查扣「現金簿(二)」記載101年9月1日至102年5月31日營業額，「現金簿(三)」記載100年1月1日至100年5月31日營業額，據以認定經營特種飲食業期間100年5月18日至102年6月9日止，加總之營業額為76,159,530元（100年5月18日至12月31日：25,662,060元、101年度36,192,120元、102年度14,305,350元）。
(C)丙○○○對於「營業收入」之認知，係以營業銷售額扣減相關小姐坐檯費及營業支出後之淨收入為營業額。102年7月26日高雄市調查處調查員提示3袋現金（編號1、2及3）詢問原告丙○○○是否為營業收入時，伊並未回答「編號1營業金70,500元」為當日之營業收入，伊並未誤會當日營業收入之
意涵。丙○○○帳冊記載「營業收入(tian bun)」欄位，顯然與上述「編號1營業金70,500元」不同，原告丙○○○記
載帳冊時，並無將其他非屬當日營業收入混入「營業收入（tian bun）」欄位之情形。
(D)龍成路小吃部100年5月18日至102年6月9日期間，各月份淨
利率約在31%至38%間，與財政部107年部頒「各類所得額及
同業利潤率標準」相較無太大差異。況且，營業稅係就營業收入（銷售額）課徵，並非針對利潤或所得，故丙○○○筆記本所載金額未違反經驗法則。
(E)丙○○○之筆記本，載有「日期」、「營業收入(tian bun)」、「房間(phong)」、「扣減相關小姐坐檯費、營業支出
後之淨收入」、「累計淨收入」，已可正確計算該店銷售額及營利所得。又丙○○○於該店102年6月2日營業月報表，
分別記載當日之營業收入、費用及酒類銷售量、庫存量等，足可輔助會計紀錄人員分辨收入、費用支出金額，正確記載「會計帳簿」，縱使丙○○○未受過會計專業訓練，亦不影響其筆記本記載之憑信性。
(2)自強路小吃部部分：
A.營業期間為100年1月1日至同年5月16日止：黃昱崴雖於100
年5月20日申請於同年5月10日註銷登記，惟迄於同年5月16
日止，仍有繼續營業，五甲派出所於100年5月10日、14日及15日，前往臨檢，該處均有營業情形。
B.自強路小吃部係經營特種飲食業：
丙○○○於100年4月28日現場檢查時，告知檢查人該店將經營至100年5月份，之後要換營業地址至高雄市鳳山區龍成路上，可見僅經營場所不同，其所營項目並未改變，確為經營有陪侍服務之特種行業。又依據訴外人阮氏嬋102年6月11日於高雄市調查處陳述於100年間前往該店址之地下室擔任坐
檯小姐。
C.被告核定補徵營業稅3,606,245元，並無違誤：
(A)丙○○○綽號為「小萍」於店營業期間，受僱於該店擔任櫃檯及會計工作。丙○○○於高雄市調查處受詢時，陳述現金簿（三）記載100年1月1日至101年5月31日的營業收入，包
含在自強路小吃部期間之營業收入。再者，高雄市警察局於102年6月10日執行搜索，查得女人心小吃部（96年7月13設
立，100年5月10日註銷）期間客人欠款之簽單，且丙○○○所記載之現金簿（三），記載內容之期間（自100年1月1日
至101年5月31日）具延續性，且記載內容格式均相同，堪認丙○○○所記載帳本之正確性。
(B)該店位於高雄市鳳山區五甲夜市內地下室，營業性質係由越南籍小姐在店內陪客人唱歌、喝酒，於100年6月之後才遷移至位於高雄市○○區○○路00巷0號之龍成路小吃部繼續營
業，其店內營收均係由會計人員丙○○○負責記載，自可採為判斷其銷售額之依據。
(C)現金簿(三)關於100年1月1日至101年5月16日營收之記載格
式、欄位，核與其餘現金簿之記載情形，均相一致，應係相同之表示方法。被告乃依其記載之帳冊，認定自強路小吃部100年1月1日至同年5月16經營有女陪侍特種飲食業，另100
年5月10日至16日屬未經依法准予註銷登記前，仍繼續營業
之銷售額為653,850元，分別核定營業稅額3,442,782元及163,463元，合計補徵營業稅3,606,245元。
2、罰鍰部分
(1)龍成路小吃部部分：
原告未依規定申請變更登記，經營有女陪侍之特種飲食業，銷售額76,159,530元，有逃漏營業稅等事實，同時違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第46條第1款、第51條第1項第7款
規定，應從較重之營業稅法第51條第1項第7款規定處罰之。復依裁罰倍數參考表規定，違反營業稅法第51條第1項第7款經營登記項目以外之其他業務未依規定辦理變更登記，係為第1次處罰日前之違章行為，又因龍成路小吃部未於裁罰處
分核定前補繳稅款，乃按所漏稅額分別處1倍之罰鍰分別為19,039,891元。
(2)自強路小吃部部分：
A.自100年1月1日至同年5月9日止：
原告於此營業期間，未依規定申請變更登記，經營有陪侍之特種飲食業，係同時違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1項第7款規定，應從較重之營業稅法第51條第1項第7款規定處罰之。復依「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」（下稱裁罰倍數參考表）規定，違反營業稅法第51條第1項
第7款經營登記項目以外之其他業務未依規定辦理變更登記
，係為第1次處罰日前之違章行為，又因自強路小吃部未於
裁罰處分核定前補繳稅款，乃按所漏稅額處1倍之罰鍰為3,
442,782元，並無違誤。
B.自100年5月10日至同年月16日止：
原告於此營業期間，未經核准註銷登記前仍繼續營業部分，同時違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第46條第2款、第51
條第1項第4款規定，應從較重之營業稅法第51條第1項第4款規定處罰之。又依裁罰倍數參考表規定，違反營業稅法第51條第1項第4款申請註銷登記不實仍繼續營業，按所漏稅額處1.5倍罰鍰為245,195元。準此，被告依營業稅法第51條裁處罰鍰共計3,687,977元（3,442,782元+245,195元），並無違誤。
(二)聲明︰原告之訴均駁回。
四、本案爭點︰
(一)關於龍成路小吃部：
1、營業人係乙○○之獨資商號，或乙○○、丙○○○組成之合夥？
2、是否從事營業稅法第12條第2款之特種飲食業？
3、依扣案帳證核定之補徵營業稅額，有無違誤？
4、罰鍰處分有無違誤？
(二)關於自強路小吃部：
1、營業期間至何時為止？
2、是否從事營業稅法第12條第2款之特種飲食業？
3、依扣案帳證核定之補徵營業稅額，有無違誤？
4、罰鍰處分有無違誤？
五、本院的判斷︰
(一)前提事實︰
1、自強路小吃部於96年7月13日設立於高雄市○○區○○○路0○0號（五甲夜市）地下室經營小吃部，登記營業人名稱為
「女人心小吃部」，行業別為「食堂、麵店、小吃店」之獨資組織。負責人於99年12月16日變更為原告黃昱崴，經核定為按查定課徵營業稅額之小規模營業人。黃昱崴於100年5月20日申請自同年月10日起註銷營業人登記。
2、龍成路小吃部於100年4月19日由乙○○設立於高雄市○○區○○路00巷0號，登記營業人同為「女人心小吃部」，登記
行業別中式餐館之獨資組織，經核定為按查定課徵營業稅之小規模營業人，嗣於102年7月12日變更負責人為訴外人林義雄。
3、警方於102年6月10日在龍成路小吃部店內搜索查扣如附表一所示會計簿冊（綠皮現金簿、黑色現金簿、紅色現金簿），移送高雄地方檢察署檢察官偵查後提起公訴（102年度偵字
第14398、18921號），經臺灣高雄地方法院102年度簡字第4654號刑事簡易判決，判決乙○○、丙○○○等人構成圖利
容留猥褻罪確定。
4、高雄市調查處於000○0○00○○○○○市○鎮區○○○路000號2樓即丙○○○住處執行搜索，查扣如附表二所示會計簿冊{現金簿(一)、現金簿(二)、現金簿(三)、現金簿(四)}，，認龍成路小吃部經營有女陪侍之特種飲食業，涉有逃漏營業稅嫌疑，遂檢附調查筆錄及相關帳冊影本通報被告查處。5、被告依高雄市調查處之通報，經調查審理結果，除龍成路小吃部外，以帳簿記載100年1月1日至同年5月16日屬於自強路小吃部之營業，遂分別對原告核定補徵營業稅、就所漏稅額裁處罰鍰，如爭訟概要欄所載之金額。原告等不服，分別提起訴願遭駁回後，乃合併提起本件行政訴訟。
6、以上事實，業經兩造分別陳述在卷，有營業稅稅籍資料查詢表、轉讓契約書、營業人註銷登記申請書、高雄市調查處函、高雄地檢署檢察官（102年度偵字第14398號、第18921號
）起訴書、高雄地院102年度簡字第4654號刑事簡易判決、
被告營業稅違章案件報告單及補繳計算表、裁處書、復查決定書、訴願決定書等附原處分卷、訴願卷，並有上開黑色現金簿（第4-6頁)、紅色現金簿（第44-56頁）現金簿(二){第8-42頁}、現金簿(三){第58-126頁}附龍成路小吃部處分卷1、暨高雄市警方搜索扣押筆錄及扣押物品目錄表（附高雄地檢署102年偵14398號卷第28-31頁）、高雄市調查處扣押物
品清單（附高雄地檢署102年執緩958號卷約第16-18頁，該
卷未編頁碼）為證，可信為真實。
(二)營業稅部分
1、應適用的法令︰
(1)營業稅法第2條第1款：「營業稅之納稅義務人如下：一、銷售貨物或勞務之營業人。」第22條：「第12條之特種飲食業，就其銷售額按同條規定之稅率計算營業稅額。但主管稽徵機關得依查定之銷售額計算之。」行為時營業稅法第30條第1項：「營業人依第28條申請營業登記之事項有變更，或營
業人合併、轉讓、解散或廢止時，均應於事實發生之日起15日內填具申請書，向主管稽徵機關申請變更或註銷營業登記。」行為時營業稅法第12條第2款：「特種飲食業之營業稅
稅率如左：……二、酒家及有女性陪侍之茶室、咖啡廳、酒吧等之營業稅稅率為25%。」
(2)「一般飲食業未經許可，擅自非法經營女性陪侍之營業，應就其逃漏營業額按營業稅法第12條規定稅率補徵營業稅……。」「小規模營業人經營登記項目以外之其他業務銷售額被查獲者，其銷售額應依法計算補徵營業稅及所得稅……。」及「營業人實際之營業項目與登記不符時，稽徵機關應本實質課稅原則，核實課徵營業稅，以遏止營業人變相營業、逃漏稅捐………。」分別經財政部77年10月22日台財稅字第770282004號函、81年2月28日台財稅字第810756713號函及82
年8月20日台財稅字第820320360號函釋在案，經核上開函釋係財政部本於稅捐主管機關職權就營業稅法第12條之適用所為釋示，並未牴觸該法條之立法本旨，所屬稽徵機關自得予援用。
(3)綜合前揭法規及函釋意旨，可知酒家及有女性陪侍服務之特種飲食業因屬奢侈性消費，為收寓禁於徵之效，營業稅法中對之課徵25%之高額營業稅率。倘有登記一般飲食業之小規
模營業人變更其營業項目，經營或兼營特種飲食業時，自應依營業稅法第30條第1項規定，於事實發生日起15日內向主
管稽徵機關申請變更營業登記，並按營業稅法中有關特種飲食業之稅率申報繳納營業稅。否則，稅捐稽徵機關得本於核實課稅原則，依其查定之銷售額，按特種飲食業之稅率計算，據以補徵營業稅。
2、龍成路小吃部部分：
(1)營業主體為乙○○與丙○○○組成之合夥：
A.按「合夥非要式行為，除當事人間有以作成書據為成立要件之約定外，苟2人以上已為互相出資以經營共同事業之約定
，雖未訂立書據，其合夥亦屬成立。」「合夥關係之存在與否，應就當事人有無互約出資經營共同事業之客觀事實予以認定，至有無辦理廠商登記，在所不問」「合夥財產，為合夥人全體公同共有，其為金錢出資，勞務出資，抑以他物出資，均無不同（包括動產或不動產）。」分別有最高法院22年上字第1442號、64年台上字第1122號、64年台上字第1923號民事判例可供參照。
B.龍成路小吃部於100年4月19日設立登記，登記組織種類為獨資，負責人為乙○○，固有營業稅籍資料在卷可證。惟依丙○○○102年7月26日高雄市調查處詢問筆錄之勘驗後譯文：「負責人……那個是黃信賀……是老闆，他分1股給我……
。」「（問：你是她的合夥人嗎？）嗯。」等語（原審卷2
第52頁），核與原告乙○○102年6月11日經高雄市調查處詢問之陳述：丙○○○係其妻范羽倢之阿姨，龍成路小吃部係由其與丙○○○共同經營，其負責小吃部現場管理的工作，丙○○○則負責會計業務及坐檯小姐之管理，因為都是越南籍女子坐檯陪酒，而丙○○○是越南人，所以才借重丙○○○來管理坐檯小姐，並把一半股份分給丙○○○等情（龍成路小吃部處分卷1第312-313頁）、坐檯小姐阮氏嬋於高雄市調查處詢問時陳稱：「(問：女人小吃店負責人有哪些人?如何分工)答:黃信賀綽號阿琨，我都叫他老闆，他負責顧店及店裡的圍事，丙○○○花名小萍，她也是老闆，負責坐在櫃臺收錢……。」等語（參見高雄地檢署101年他9544號卷第
51頁），洵相一致，均指向乙○○、丙○○○係合夥人之事實。再參照丙○○○中國信託及合作金庫之存摺影本，於營業期間之100年5月18日至102年6月9日期間，常有現金存款
及鉅額款項進出等情（龍成路小吃部處分卷2第365-376頁），且五甲派出所臨檢所製作之現場檢查紀錄，大多由丙○○○以在場人身分陪同臨檢、簽名於檢查紀錄等情，足認丙○○○基於較年長越南女子之身分，擔任負責管理店內坐檯小姐之重要工作及會計業務，係以勞務出資方式，與乙○○一起經營有女性陪侍小吃部之共同事業，渠等應有成立契約上之合夥關係。從而，被告認定龍成路小吃部係丙○○○與乙○○合夥之組織態樣，應負營業人之納稅義務，並無不合。原告主張丙○○○並非合夥人，高雄市調查處詢問筆錄係依照老闆乙○○之指示所為之不實陳述云云，尚無可採。
C.龍成路小吃部之組織型態既屬合夥，則合夥事業涉訟時，應列合夥事業為當事人，始為適格當事人。又依民法第671條
第1項意旨，合夥之事務，倘無約定或決議者，應由合夥人
全體共同執行之，並於執行合夥事務之範圍內，為他合夥人之代表，自可代表合夥事業為訴訟行為。經查，乙○○、丙○○○並無執行合夥人之約定或決議，依上開規定意旨，渠兩人自可共同執行合夥事務，而為合夥之代表人，依法為訴訟行為，併予敘明。
(2)營業期間為100年5月18日至102年6月9日止：
A.乙○○於100年4月19日申請設立龍成路小吃部，依卷附之營業稅稅籍資料（龍成路小吃部處分卷2第400頁）所示，申請開業日期固為同年5月1日。惟依丙○○○之陳述，參照附表二「現金簿(三)」記載內容，可知現金簿(三)所載100年1月1日至同年5月16日止，均屬自強路小吃部之營業收入，理由詳後述{即3、關於自強路小吃部部分：（2）營業期間……
之B、C、D}。從而，被告參酌上開各事實，以現金簿(三)於100年5月17日並無營業收入之記載，核認現金簿(三)所載自100年5月18日起之營業收入，均歸屬原告，並無不合。
B.高雄市警方於102年6月10日22時30分許，前往店址搜索，該店仍有營業情形，此有乙○○簽名之上開搜索扣押筆錄在卷可證。又檢視警方於該店搜索查扣之附表一黑色現金簿，其帳載營收之最後一日，洽為搜索之前一日即102年6月9日，
且參對附表一黑色、紅色現金簿，附表二現金簿(二)、(三)之記載，自100年5月18日起至102年6月9日均有連續之營收
記載。從而，被告依上開證據，核認龍成路小吃部自100年5月18日至102年6月9日止，均有營業收入，核與事實相符，
尚無違誤。
(3)龍成路小吃部係經營特種飲食業：
A.經查，乙○○於該店遭查獲時之102年6月11日接受高雄市調查處詢問時，供認該店有應徵越南女子坐檯陪酒等情，核與在店擔任泊車小弟兼服務員之周裕勳於同日接受高雄市調查處詢問時，陳稱該店營業項目為讓客人來喝酒、唱歌，裡面有聘雇越南妹坐檯等情（參見高雄地檢署102年偵14398號卷筆錄第25頁背面）、丙○○○於102年7月26日高雄市調查處詢問時，供承該店之營業，有坐檯小姐陪酒、陪唱歌等情，洵相一致，具有可信憑性。
B.又乙○○、丙○○○等人涉嫌自100年5月間某日起，意圖營利，在龍成路小吃部包廂內，容留越南女子與男客為猥褻行為。其計費方式為小姐坐檯2小時，收費600元，小吃部則從中抽取100元，並另向男客收取小包廂費600元、大包廂費800元及加計之酒菜錢而營利之犯罪事實，經高雄地檢署檢察
官提起公訴（102年度偵字第14398、18921號）後，乙○○
、丙○○○均於起訴後之準備程序中自白，經高雄地院102
年度簡字第4654號刑事簡易判決共同犯圖利容留猥褻罪確定等情，有上開起訴書、判決書附卷可參，並經本院調卷核閱無誤。
C.原告雖主張高雄地院102年簡字第4654號刑事判決係認定乙
○○、丙○○○「容留」女子與他人為猥褻罪，並非僱用關係，且與「高雄市舞廳舞場酒家酒吧及特種咖啡茶室管理自治條例」對酒家、酒吧定義不符，非屬營業稅法第12條所規定應課予25%營業稅之特種飲食業云云。惟依行為時營業稅
法第12條第2款所指「酒家及有女性陪侍之茶室、咖啡廳、
酒吧」之特種飲食業，係指從事經常性、營利性且屬商業性質之營業行為，而其營業內容除提供酒類或飲料外，亦提供女性陪侍服務而言，至於營業人與陪侍女子間是否僱傭關係，在所不論。依乙○○、丙○○○之陳述，參酌高雄地院102年簡字第4654號刑事判決意旨，足認原告之營業內容，除
銷售酒菜外，並於包廂內提供女性陪酒之服務，長期經營藉以獲利，性質上即合於上開規定之特種飲食業。原告主張其與坐檯女子間並非僱傭關係云云，縱屬真實，亦不影響本院認定其性質上屬於特種飲食業之判斷。至於高雄市舞廳舞場酒家酒吧及特種咖啡茶室管理自治條例之立法目的在於維護社會安寧秩序及善良風俗（參見該條例第1條規定），與營
業稅法之規範目的、法規結構均不相同，無從為相同之解釋。故原告援引該條例第3條就酒家、酒吧之定義規定，認應
以「僱用女性服務生陪侍」為要件云云，核係個人主觀之歧異見解，尚無可採。
D.綜合上情，足認該店之營業性質，確屬提供女性服務生陪酒之消費場所，核屬行為時營業稅法第12條第2款之特種飲食
業。
(4)被告核定補徵營業稅19,039,891元，並無違誤：
A.丙○○○於102年7月26日高雄市調查處詢問時，供承分別在該店址、伊住處遭查扣如附表所示之現金簿，均為伊使用越南文所製作，記載舊店（自強路小吃部）及新店（龍成路小吃部）之營業帳冊，就每日營業之銷售金額、營業桌數、扣除大概成本之盈餘現金、累計盈餘現金，逐日記載，每月1
日至15日記載一頁面，16日至31日則翻頁記載等情（原審卷2勘驗筆錄第72-74、100-101、116頁），甚為明確。又丙○○○係逐日記載營收情形，不可能預見日後可能遭查獲作為徵稅之證據，應無虛偽記載之動機，故上開帳載資料，具有高度之可信性，應可作為核算營業稅捐之重要證據。
B.經檢視扣案如附表一、二所示之「黑色現金簿」「紅色現金簿」「現金簿(二)」「現金簿(三)」，其上所載越南文「tien ban」、「phong」、「tong con」，經被告洽詢高雄市
政府勞工局越勞業務斐君表示「tien ban」中文意思為「賣錢的收入」、「phong」中文意思為「房間」、「tong cong」中文意思為「總共」。嗣經原審當庭詢之越南語通譯梁若佩，亦同意上開翻譯符合越南語之一般理解，更說明「Ban
」可能是「桌子」或「賣」的意思，「phong」的意思是房
間，不是香水，也不是肥皂等情（原審卷2第25頁、第31頁
筆錄）。是以，依上開越南文義之理解，「tien ban」欄的數字應係當日銷售額，「phong」欄則是當日銷售的桌數或
房間數，「tien ban tong cong」則是總共銷售金額，核與丙○○○於102年7月26日在高雄市調查處詢問之供述，洵相吻合，應屬可信。原告主張「phong」的意思是香水、肥皂
，上開現金簿與該店經營無關，記載內容係伊透過電話通訊後，以越南幣記錄其支助越南老家兄嫂所經營的雜貨店之每日販賣香水、肥皂等物品之紀錄云云，核與上開證據資料不吻合，並無可採。原告又主張上開現金簿並非以雙式簿記方式，且無原始憑證、記帳憑證以驗證記載，不足擔保正確性云云，亦無可採。
C.依上開越南文之中文意思，比對解讀上開現金簿，其記載格式為二種，一種為四欄式記載，第1欄為「日期」，第2欄為「營業收入(tian bun）」，第3欄為「房間(phong)」即當
日包廂使用次數，第4欄為「扣減相關小姐坐檯費、營業支
出後之淨收入」；另一類為五欄式記載，除前四欄相同，第5欄為「累計淨收入」。又每頁逐日記載15日營業額資料，
並於下方記載「營業收入總計(tian bun tong cong)」或「房間數合計(例如bun tong cong 281 phong或bun 299 phong)」。再者，檢視查扣之該店102年6月2日營業月報表（即
上開警方扣押物品目錄表編號12，龍成路小吃部處分卷2第380頁），係有中文欄位之格式化報表，其「收入欄」記載：「『營業收入』61,200元、『累計』49,410元」；「支出」欄記載：「『台數』27,500元，『廚房』1,500元、『會計
』2,000元、『食材』2,260元、『小姐訂桌費』200元」；
「餘額欄」則記載：「『小計』27,740元、『累計』77,150元」等語，依其中文欄位之表徵意義，可知當日營業收入即銷售額為61,200元，經扣減支出欄所載之相關成本費用（經加總為33,460元），當日盈餘為27,740元，前日盈餘49,410元，當日加計前日之累計盈餘為77,150元。以計算式表示為：{61,200元(當日營業收入)-33,460元（相關成本費用)=27,740元(當日盈餘)。}、{27,740元(當日盈餘)+49,410元（6月1日之盈餘)= 77,150元(自6月1日起至6月2日止之累計盈
餘)。經比對上開黑色現金簿102年6月2日之記載內容，其「tian ban」欄所載金額61,200元，其後3欄記載「11」、「27,740」、「77,150」；另6月1日之記載內容，第3欄為「49,410元」等情（龍成路小吃部處分卷1第2頁），其數字核與營業月報表之記載數額，完全相符，可知黑色現金簿102年6月2日「tian ban」欄所載61,200元，亦即營業月報表所載
同日之營業收入金額61,200元，足認上開現金簿之解讀方法，正確無誤，丙○○○並無將其他非屬當日營業收入金額混入記載於「tian ban」欄。
D.被告依上開現金簿「tian ban」欄記載之銷售金額，加總計算營業期間100年5月18日至102年6月9日之營業收入為76,159,530元（100年5月18日至12月31日共計25,662,060元、101年度共計36,192,120元、102年度14,305,350元），適用營
業稅法第12條第2款規定特種飲食業25%稅率，核定補徵營業稅19,039,891元，並無違誤。
E.原告雖主張丙○○○於102年7月26日高雄市調查處詢間時，就102年6月10日該店遭搜索查扣之3筆現金，答稱編號1「營業金70,500元」是當日營業收入，但因搜索時間尚早，當時剛剛營業2桌，收到1萬2千元的錢，另3萬元是公司固定放置的零用金，還有近3萬元是前一（9）日尚未入帳的營業收入，可見丙○○○於詢問時所稱「營業收入」可能夾雜其他非屬當日之營業收入金額，被告以該金額為基礎，據以加總採計為銷售總額，並非正確云云。惟查：
(A)按供述證據常因證人之記憶、理解、陳述能力不佳，或因一時之緊張、主觀上有隱瞞或不實陳述之動機，致部分陳述內容與事實發生違誤。反之，物證係客觀呈現物件之表徵，倘無偽變造情形，僅生證物之判讀是否正確的問題，故物證之信憑性通常高於供述證據。又會計日記帳簿的格式與登記方法，係按照商業交易發生或完成時間之先後順序，逐日逐筆進行登記，可依時間順序將商業交易真實反映於紀錄上，自可採為證明銷售額之重要證據。
(B)依丙○○○102年7月26日於高雄市調查處陳述之可信證詞，足以認定附表一、二所示現金簿確為記載龍成路小吃部營業情形之日記帳簿。至於採信現金簿「tian ban」欄之記載金額係每日之營業銷售額，而未混雜有其他非屬當日營業收入，則是參考越南文字之中文意義，暨比對102年6月2日營業
月報表之記載內容，所為之判斷，已如前述，故尚難僅憑丙○○○就102年6月10日現場扣押現金「70,500元」來源之陳述證據，推翻本院基於上開現金簿、營業月報表等物證所為之判斷。況丙○○○就102年6月10日現場扣押現金「70,500元」之來源，陳述其夾雜有其他項目之款項等情，縱認屬實，然該數額70,500未經記載於扣案帳簿中，無從認定將來該數額會記載於現金簿「tian ban」欄位，依其此部分證述，亦不足以推翻「tian ban」欄係記載當日銷售額之判斷。
(C)況丙○○○102年7月26日於高雄市調查處詢問時之陳述，依原審調查勘驗後譯文：「（提示3袋現金：編號1、2及3，問：來，3袋現金都是現場的，這些都是營業收入嗎？你們當
天錢都會收走嗎，所以說這些錢是當天的營業收入？）答：不是，我們公司裡面都會有放3萬塊，零錢……剩下的是那
天2桌還有少爺他們的小費……」「{問：有啦，他們有分開啦（提示編號3小費1,800元給阮氏看？）}答：對，小費。
他們少爺的小費」「（問：編號2營業金2,300元……啊這個是不同地方放得啦，這放在不同地方？）答：這是煙的啦，應該是隔壁的，對不對？」等語（原審卷2第58頁），綜合
上開供述之前後脈絡，就扣押物編號1「營業金70,500元」
之性質，丙○○○僅供稱包含該店營運金3萬元等項目之金
錢，並未明白供稱係「營業收入」（即tian ban）。從而，原告主張阮氏碧所指「營業金70,500元」，夾雜有非屬當日之營業收入，遽然推論丙○○○於前開現金簿上「tian ban」欄所載金額，除當日營業額外，尚夾雜其他非屬當日營業收入之金額云云，核無證據基礎為憑，並無可採。
(D)又丙○○○係上開同一格式各現金簿之製作者，前後長達2
年半餘，倘現金簿上「tian ban」欄所載金額，除當日營業額外，尚夾雜其他非屬當日營業收入之金額，不可能不知。惟原告迄未說明丙○○○依其記帳規則，究竟夾雜何項金額，以供判明上開現金簿記載之其他可能解讀方法，所為主張僅屬個人主觀上臆測，欠缺真實性。
F.經調閱高雄地院102年簡字第4654號刑事卷宗，已無其它有
關該店營業之相關帳簿，可供該店銷售額認定之參考。又依乙○○(更名前：黃信賀)於103年3月24日談話記錄（龍成路小吃部處分卷2第411頁）表示，自法院領回扣押物，因記帳本非屬女人心小吃部所有，且其已無營業，已將之丟棄，是被告無從取得其他相關資料，併予敘明。
G.原告雖主張丙○○○102年7月26日在高雄市調查處遭受不正訊問，其筆錄不得作為證據。又阮女僅小學肄業程度，應無擔任會計記帳之能力云云。惟查，原審勘驗偵訊錄影過程，發現調查員於詢問過程，花費相當長之時間於帳冊金額之計算與統計，阮女於此間隙，得趴於桌上休息，未受任何壓迫，且如廁、用餐均不受妨礙，應屬具有任意性之陳述，有勘驗筆錄附原審卷2為證，自得採本件證據。又除附表一、二
所示扣押物之現金簿以外，其它扣押物亦經調查人員一一提示詢問，丙○○○陳述係記載女人心小吃部收入、支出、客人賒帳及員工借支等營業情形。依其所述，皆能明確指出記帳本功用及目的，且無含糊其辭情形，雖未達會計帳簿記帳之專業程度，足認阮女對營業收支具有相當認知。原告徒以丙○○○僅小學肄業程度，推論其所製作日記帳簿欠缺正確性，並無可採。
H.原告雖主張龍成路小吃部屬小規模營業人，被告應依特種稅額查定辦法之查定公式，按查定結果發單，無需由原告另設會計申報云云。惟查，乙○○於100年4月19日辦理女人心小吃店稅籍登記，營業登記項目為中式餐館，被告核定為中式餐館之小規模營業人，並非以特種飲食業核定。被告依高雄市調查處函送之相關證據及收入資料，經調查審認原告係經營特種飲食業，因每月平均銷售額已達使用統一發票標準，非屬營業性質特殊之營業人，依據上開現金簿之查得資料，核定上開營業期間銷售額為76,159,530元，適用特種飲食業25%稅率，核定補徵營業稅，尚無違誤。原告此部分主張，
於法不合，並無可採。
I.原告雖提出龍成路小吃部之房屋租賃契約、經營期間之水電費支出憑據，欲證明該店規模不可能有如被告查定之銷售額云云。惟查，原告列舉之上開費用支出，係經營期間之成本費用，且僅其中一部分成本。況該店之營業性質，並非大量消耗水電之生產事業，亦無從依水電耗用數量據以推論其銷售額。再者，此項證據係屬間接證據，其證明力顯然劣後直接證據之附表一、二所示現金簿，本院縱加以斟酌，亦不足以推翻上開認定之銷售額，無從採為有利於原告判斷之依據。
J.原告主張依被告查定之現金簿累計收入，據以計算其營業淨利潤，已高於同業利潤標準30%至33%，則其正確性顯有疑慮云云。惟查，各營利事業之經營狀況不同，其盈虧情形不一而足，尚難以帳載淨利率之高低，據以推論帳簿記載之正確性。況依附表所示一、二之現金簿，核算100年5月18日至102年6月9日止，各月份淨利率，約落在31%至38%之間，此有
被告製作之計算表在卷（本院卷第291頁）可證。參照100、101及102年度營利事業各業所得額及同業利潤標準（含擴大書審純益率）特種視唱、視聽中心(9323-18)同業利潤淨利
率為33%，亦無差距過大情形。原告此部分主張，亦無可採
。
K.原告主張乙○○於經營該店期間，並無被告所稱每月50萬元之鉅額收入，實則經常對外週轉現金，甚至將名下唯一國產汽車變現賣出。又該店員工人數、規模及價位，不足以在約2年餘期間創造如被告查定之近8千萬元之營業額，足見被告核定銷售額與事實不合云云。惟查，營業稅所重視者乃營業人是否有銷售貨物或勞務之事實，至於是否獲有鉅額利益，或因虧損而歇業關門，均不影響營業稅之課徵。故原告主張之情形，不足以推翻原告於100年5月18日至102年6月9日間
有76,159,530元銷售額之認定。再者，該店內有7間包廂、
休假表內記載越南坐檯小姐多達23位（參見高雄地檢102年
偵14398號卷第10頁），核係具有相當規模之特種飲食業，
參照現金簿所載，平均每日銷售額約10萬餘元，亦無違一般社會經驗。原告此部分主張，並無可採。
3、自強路小吃部部分：
(1)營業主體為黃昱崴之獨資：
黃昱崴於103年9月22日接受談話詢問時，供承伊為自強路小吃部之實際負責人，且為獨資經營等情，有被告製作談話筆錄在卷可證，核與其營業稅籍資料記載內容，洵相符合，應屬可信，足見原告為獨資之營業人。
(2)營業期間為100年1月1日至100年5月16日止：
A.自強路小吃部由訴外人黃朝啟於96年間設立登記，於99年12月16日變更負責人為黃昱崴，嗣黃昱崴於100年5月20日申請自100年5月10日註銷登記等情，為原告供述在卷，並有營業稅籍資料在卷可證。又查扣丙○○○記帳之附表二現金簿(
三)，僅載明100年1月1日以後之營業收入情形，至於該日以前之營業情形，則未查獲任何帳冊足供證明。被告依此證據，核認黃昱崴接手經營後，自100年1月1日起開始營業而有
銷售額，並無不合。
B.原告黃昱崴雖主張伊申請自強路小吃部於108年5月10日註銷登記，自該日起即未再營業云云。惟查，於該註銷登記日後，五甲派出所於100年5月10日20時35分前往自強路小吃部臨檢時，發現6間包廂中，在場從業人員共14名；於同月14日2時53分臨檢時，發現在場從業人員共17名；於15日23時10分臨檢時，發現有在場從業人員共14人等情，此有五甲派出所製作之現場檢查紀錄表3份（龍成路小吃部處分卷1第269-271頁）在卷可證，足認該店迄於100年5月15日23時10分許，
仍有繼續營業情形，亦即該店於註銷登記日以後，並未停止營業。
C.丙○○○陳述自強路小吃部後來遷往龍成路小吃部營業，扣案現金簿係其記載兩店之營業收入等情，核與自強路小吃部停止營業後，店門口牆上貼有載明「本店已遷移新址高雄市○○區○○路00巷0號」等語之遷移啟事（自強路小吃部處
分卷第175-185頁）洵相符合，應可採信。由此可知，於自
強路小吃部停業後，始有可能遷往龍成路繼續營業。而依五甲派出所提供對龍成路小吃部之臨檢紀錄（龍成路小吃部處分卷1第268頁），最早一次曾前往龍成路小部臨檢在108年5月21日，可見在此日之前，自強路小吃部已停止營業。
D.依丙○○○陳述之現金簿記帳方式，參對其記載之格式，原則上係半個月(1至15日、16日至月底）之營業日，記載於同一頁，已如前述。惟觀諸現金簿（三）將100年5月1日至100年5月16日營收記載於同一頁（龍成路小吃部處分卷1第108
頁），次頁則記載100年5月18日至31日之營收（龍成路小吃部處分卷1第106頁）。依此記載情形，足認有將100年5月16日以前之營收歸屬於自強路小吃部，另將100年5月18日以後之營收歸屬於龍成路小吃部，相互予以區隔之意，故100年5月16日之營收記載，自應歸屬於自強路小吃部，較合於事實情況。綜合上開證據，可合理推認自強路小吃部之營業期間至100年5月16日止。原告主張於100年5月10日註銷登記後，即未再營業云云，並無可採。
E.原告雖主張自強路小吃部於100年5月10日註銷登記後即已不存在，嗣後從100年5月10日至同年月16日，縱有他人於該店繼續營業，亦與伊無涉云云。惟查，依上開現金簿(三)之記載，100年5月1日至5月16日，每日皆有營收之記載，並無間斷。另依上開五甲派出所臨檢紀錄所示（龍成路小吃部處分卷1第269-275頁）所示，100年5月2日、3日、7日、9日、10日、15日均有正常營業。依上開情形，在註銷登記100年5月10日之前後，並無營業情形發生變化之跡象，難認有經營易手情形。此外，五甲派出所100年5月2日、3日、7日、9日、10日、15日現場檢查紀錄上，均載明負責人為「黃昱崴」，並由配合警方臨檢之現場負責員工簽名於檢查紀錄上，可見並無變更負責人情形。再者，黃昱崴為該店原負責人，倘該店有易手經營之情形，衡之常情，應無不知之理，卻無法提出有易主之主張或證明，以供調查。原告主張伊僅營業至100年5月9日，嗣後之期間，縱有繼續營業，亦與伊無關云云
，並無可採。
(3)自強路小吃部經營特種飲食業：
A.依越南新住民阮氏嬋102年6月11日經高雄市調查處詢問時，陳述：伊嫁來臺灣後，迫於生計，於100年間在女人心小吃
部擔任坐檯小姐，花名「樂樂」，地址在高雄市鳳山區五甲夜市內一間地下室（地址已忘記），後來搬到龍成路34巷3
號現址，當時是透過在該店上班之越南籍友人阮氏釧介紹，由該店經理丙○○○面試後，同意伊到該店上班，客人付給店家600元檯費中，伊拿500元，店家抽100元，客人所給小
費則歸伊取得，工作內容係陪客人喝酒、聊天、唱歌，客人有時候會摸伊臀部、胸部，伊會技巧性閃掉等情（參見高雄地檢101年他9544號卷第50-52頁），核與阮氏釧於102年6月11日經高雄市調查處詢問時，陳述她以花名「安琪」在女人心小吃部工作，就是坐檯陪客人喝酒、倒酒、唱歌等情（本院卷第231頁高雄市調查處影印筆錄），洵相符合，且依五
甲派出所100年1月至5月15日前往該店臨檢製作之現場檢查
記錄表，阮氏釧多次在場，記載於該店從業人員名冊中，足認阮氏嬋、阮氏釧上開陳述具有信憑性，渠等確有在自強路小吃部從事陪酒工作。
B.丙○○○102年7月26日高雄市調查處詢問時，陳述龍成路女人心小吃部是新店，原舊址在高雄市鳳山區五甲夜市內地下室營業等語，核與證人阮氏嬋上開陳述，伊經丙○○○面試後，先在舊址店上班，後轉往龍成路新店上班等情，洵相一致。又五甲派出所於100年4月28日臨檢之現場檢查記錄表（龍成路小吃部處分卷1第276頁），記載「由在場人丙○○○陪同臨檢……並稱「該店將經營至100年5月份，之後要換營業地址（將換至鳳山區龍成路上），臨檢時店內小姐16名……。」等語，另五甲派出所警員於103年3月5日前往自強路
小吃部地址勘察，該址牆上仍有留有載明「女人心小吃部遷移啟示本店已遷移新址高雄市○○區○○路00巷0號」等語
之遷移啟事，已如前述。由此可證，龍成路小吃部應為自強路小吃部延續經營之事實，應可認定。再者，比對五甲派出所在自強路小吃部（1月15日至5月15日）、龍成路小吃部（100年5月21日至101年5月26日）之現場檢查記錄表，所載之現場從業人員丙○○○、林義雄、杜金霜、阮秀川、阮氏釧、胡夢玲、阮氏金慶、阮氏梅、范美秀、阮氏垂莊、阮秀絨等人，均有重複出現，亦即兩店之從業人員大致雷同，可合理推論兩店應屬經營相同業務。是以，龍成路小吃部係經營有女性陪侍服務之特種飲食業，業經本院認定如前，則自強路小吃部亦應屬經營相同業務之特種飲食業。
C.再者，依五甲派出所於100年1月間至100年5月15日前往自強路小吃部檢查所製作之現場紀錄表（龍成路小吃部處分卷1
第269-285頁）所示，其臨檢之營業時段多介於20時至凌晨2時餘許之深夜，多次載明店內有多達10餘名女性從業人員，其中100年4月28日記載「臨檢時店內小姐16名」等語，且登載女姓從業人員年齡均介於民國65年至72年次出生等情，再參照該店位於地下室，僅有包廂6間之空間，何須多達10餘
名之女姓服務人員。又依扣案附表二現金簿(三)之記載內容，於上開營業期間，每日銷售額大多高達10餘萬以上，顯非單純販賣「酒類、小菜、供客人唱歌」，可達此銷售額。衡情倘非經營有陪侍服務特種飲食業，豈須於此等深夜期間，仍留滯多達10餘名女子從業人員，並提供唱歌、酒類等相關服務，由此可合理推斷自強路小吃部所經營者，即可能與一般飲食業有間，而屬有女性坐檯陪酒之特種飲食業。
D.雖五甲派出所現場檢查紀錄表多次記載現場情形為：「詢問店方……如何計費……。」「提供酒類、小菜、唱歌……」「每日營業額約新臺幣3,000元」「未發現有不法情事」等
語（龍成路小吃部處分卷1第279、281、282頁），惟此係該店負責員工隱瞞違章事實之陳述、或純係警方之表面觀察，不足以推翻本院上開所為不利於原告之事實判斷。原告主張該店並未從事有女陪侍服務之營業云云，並無可採。
(4)被告核定補徵營業稅3,606,245元，並無違誤：
A.經查，丙○○○於102年6月11日高雄市調查處詢問時，自承其綽號為「小萍」等語（高雄地檢署102年偵14398號卷第12頁筆錄）、於102年7月26日高雄市調查處詢問時，陳稱遭查扣之現金簿（三）是伊記載自強路小吃部營業收入之帳冊等情，復於103年3月24日接受被告談話時，陳稱在鳳山區自強二路、龍成路之女人心小吃部都服務過，均擔任櫃檯收錢工作等情（自強路小吃部處分卷第105頁），前後陳述大致符
合。
又查，黃昱崴於103年9月22日接受被告談話時，供稱向前手盤購該店經營時，店內已有一位叫「小萍」的櫃檯小姐兼會計小姐，接手後有繼續僱用，但不知其全名等情（自強路處分卷第109頁），核與阮氏嬋上開陳述，略稱在自強路小吃
部經花名小萍之丙○○○面試後，開始在該店上班，後來才轉往龍成路小吃部等情，暨擔任泊車小弟兼服務員之周裕勳於102年6月11日接受高雄市調查處詢問時，陳述有一名叫「小萍」的越南女子擔任櫃檯服務工作各等情（高雄地檢署
102年偵14398號卷第26頁），亦洵相符合，且觀之五甲派出所在此營業期間臨檢之檢查記錄表，多次由丙○○○以在場人身分陪同臨檢、簽名於檢查紀錄上，足認丙○○○綽號「小萍」，為黃昱崴經營期間之櫃檯兼會計人員，現金簿(三)所載100年1月1日至同年5月16日之營業收入，確為丙○○○就自強路小吃部營業期間所記載之會計日記簿。
B.自強路小吃部遷移至龍成路小吃部後，雖實際負責人已有不同，然仍延續相同經營模式，且新舊兩店均由丙○○○擔任會計之事實，已如前述。依查獲附表一所示黑色現金簿、紅色現金簿，暨附表二所示現金簿(二)、現金簿(三)，其營業時間從100年1月1日至102年6月9日止，橫跨新舊兩店。經比對各帳冊之記載格式、欄位內容、所用越南文，於新舊兩店之經營期間，大致相同，丙○○○應係採同一記帳方法。故基於上開關於龍成路小吃部之相同理由（即2、龍成路小吃
部之(4)之A至E部分），足認現金簿（三）關於其中越南文
「tian ban」欄之記載數額，應解讀為當日營業之銷售額，丙○○○並無將其他非屬當日營業收入金額混入記載於「tian ban」欄內，至於記載越南文「tian bun tong cong」之數額，則係銷售額總計之意思，且其記載內容具有可信憑性。原告主張並無聘請丙○○○擔任會計，上開現金簿係丙○○○私人筆記本；且其內記載「Phong」的意思是香水、肥
皂，與該店經營無關，記載內容係伊透過電話通訊後，以越南幣記錄其支助越南老家兄嫂所經營的雜貨店之每日販賣香水、肥皂等物品之紀錄，是不得採為核算營業額之基礎云云，核上開認定不符，並無可採。
C.被告核認自強路小吃部係營業稅法第12條第2款所稱有女陪
侍服務之特種飲食業，核計「現金簿(三)」所載100年1月1
日至同年5月16日之銷售額計14,445,100元（100年1月1日至5月9日未依規定申請變更登記期間之銷售額為13,791,250元；另100年5月10日至16日屬未經依法准予註銷登記前，仍繼續營業之銷售額為653,850元），依營業稅法第12條第2款規定特種飲食業25%稅率計算，於扣除已納之查定課稅稅額後
，分別核定營業稅額3,442,782元{（13,791,250元×25%）-
已納查定課稅稅額5,030元}及163,463元（653,850元×25%
），合計補徵營業稅3,606,245元（自強路小吃部處分卷第77、79頁補徵稅額計算表），核無不合。
D.原告其餘之主張，基於述關於龍成路小吃部之相同理由（即2、龍成路小吃部之(4)之G至K部分），足認其主張均不可採。(三)罰鍰部分：
1、應適用的法令：
(1)稅捐稽徵法第44條：「（第1項）營利事業依法規定應給與
他人憑證而未給與……應就其未給與憑證……經查明認定之總額，處5%罰鍰。……（第2項）前項處罰金額最高不得超
過新臺幣100萬元。」
(2)營業稅法第46條：「營業人有下列情形之一者，除通知限期改正或補辦外，並得處新臺幣1,500元以上15,000元以下罰
鍰；屆期仍未改正或補辦者，得按次處罰：一、未依規定申請變更、註銷登記或申報暫停營業、復業。二、申請營業、變更或註銷登記之事項不實。」第51條第1項第4款、第7款
：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業……四、申請註銷
登記後，或經主管稽徵機關依本法規定停止其營業後，仍繼續營業者。……七、其他有漏稅事實者。」
(3)「營業人申請註銷登記，於稽徵機關依法准予註銷登記前，其經查獲有營業行為者，應適用營業稅法第46條第2款申請
註銷登記之事項不實規定處罰；如於稽徵機關依法准予註銷登記後，查獲有營業行為者，應適用同法第45條未依規定申請營業登記規定處罰」「關於營業人實際經營特種飲食業，如申報銷售額時未按加值型及非加值型營業稅法第12條規定稅率計算繳納營業稅致逃漏稅款者，應依同法第51條第1項
第7款規定，追繳稅款並處罰。」及「營業人觸犯營業稅法
第51條第1項各款，同時違反稅捐稽徵法第44條規定者，依
本部85年4月26日台財稅第851903313號函規定，應擇一從重處罰。所稱擇一從重處罰，應依行政罰法第24條第1項規定
，就具體個案，按營業稅法第51條第1項所定就漏稅額處最
高5倍之罰鍰金額與按稅捐稽徵法第44條所定經查明認定總
額處5%之罰鍰金額比較，擇定從重處罰之法據，再依該法據及相關規定予以處罰。」分別為財政部83年1月4日台財稅字第821506638號函、84年1月28日台財稅字第841604202號函
、97年6月30日台財稅字第09704530660號令及101年5月24日台財稅字第10104557440號令所釋示，乃主管機關財政部本
於職權就相關法律之適用所作成之解釋性行政規則，核與上開稅捐法規及行政罰法第24條第1項之立法意旨無違，自得
予以援用。
2、龍成路小吃部部分：
(1)經查，龍成路小吃部登記之行業別為「中式餐館」，已如前述，於100年5月18日至102年6月9日間，未依規定申請變更
登記，即擅自經營有女陪侍服務之特種飲食業，且未開立統一發票，漏報銷售額計76,159,530元，涉有逃漏營業稅19,039,891元，違章事實明確。審諸原告本應注意且能注意依營業稅法規定變更登記、開立憑證、據實報繳營業稅，卻未注意而違反規定，應負過失責任。
(2)原告所為同時違反稅捐稽徵法第44條、營業稅法第46條第1
款、第51條第1項第7款規定，依前揭函釋意旨，應擇一從重處罰。又依營業稅法第46條所定最高罰鍰為15,000元，而依同法第51條第1項所定，按漏稅額19,039,891元處最高5倍之罰鍰為95,199,455元，另依稅捐稽徵法第44條所定，按經查明認定未給與憑證之總額76,159,530元處5%之罰鍰為3,807,976元，惟最高不得超過1,000,000元。經比較結果，應以較重之營業稅法第51條第1項第7款規定為處罰之法據。因原告係第1次處罰日以前之違章行為，且未於裁罰處分核定前補
繳稅款，被告衡酌其違章情節及應受責難程度，並參酌裁罰倍數參考表有關營業稅法第51條第1項第7款部分規定，按所漏稅額19,039,891元處1倍之罰鍰19,039,891元，已考量原
告違章情節所為之適切裁罰，並未逾法定裁量範圍，亦無裁量濫用或裁量怠惰情事，於法並無違誤。
3、自強路小吃部部分：
(1)100年1月1日至同年5月9日部分：
A.經查，自強路小吃部登記之行業別為「食堂、麵店、小吃店」，已如前述，然於上開營業期間未依規定申請變更登記，即擅自經營有女陪侍服務之特種飲食業，且未開立統一發票，漏報銷售額計13,791,250元，逃漏營業稅3,442,782元，
違章事實明確。原告本應注意且能注意依營業稅法規定變更登記、開立憑證、據實報繳營業稅，卻未注意而違反規定，應負過失責任。
B.原告所為係同時違反稅捐稽徵法第44條、營業稅法第46條第1款、第51條第1項第7款規定，依前揭函釋意旨，應擇一從
重處罰。又依營業稅法第46條所定最高罰鍰為15,000元，而依同法第51條第1項所定，按漏稅額3,442,782元處最高5倍
之罰鍰金額為17,213,910元；另依稅捐稽徵法第44條所定，按經查明認定未給與憑證之總額13,791,250元處5%之罰鍰金額為689,562元，惟最高不得超過1,000,000元。經比較結果，應以較重之營業稅法第51條第1項第7款規定為處罰之法據。因原告係第1次處罰日以前之違章行為，且未於裁罰處分
核定前補繳稅款，被告衡酌其違章情節及應受責難程度，並參酌裁罰倍數參考表有關營業稅法第51條第1項第7款部分規定，應按所漏稅額3,442,782元處1倍之罰鍰3,442,782元。
(2)100年5月10日至同年5月16日部分：
A.經查，原告於100年5月20日申請自100年5月10日起註銷登記，此有營業人註銷登記申請書（第143頁）、營業稅籍資料
（125頁）附自強路處分卷可證。惟在未經核准註銷登記前
，自100年5月10日至同年5月16日止，仍繼續經營有女陪侍
服務之特種飲食業，其申請註銷登記不實、未經核准註銷登記前仍繼續營業、且未開立統一發票，致漏報銷售額653,850元，逃漏營業稅163,463元，業經本院認定如前，違章事實明確。原告本應注意且能注意依營業稅法規定，申請註銷登記而未經准予註銷登記前，不得繼續營業、開立憑證、據實報繳營業稅，卻未注意而違反規定，應負過失責任。
B.原告上開所為係同時觸犯稅捐稽徵法第44條、營業稅法第46條第2款及第51條第1項第4款規定，依財政部前揭令釋意旨
，應擇一從重處罰。又依營業稅法第46條所定最高罰鍰為15,000元；而依同法第51條第1項所定就漏稅額163,463元處最高5倍之罰鍰金額817,315元（163,463元×5倍）；倘依稅捐
稽徵法第44條所定，則按經查明認定未給與他人憑證之總額653,850元處5%之罰鍰32,692元。經比較結果，應以較重之
營業稅法第51條第1項第4款規定為處罰之法據。又依裁罰倍數參考表有關營業稅法第51條第1項第4款部分規定，申請註銷登記不實，仍繼續營業，應按所漏稅額處1.5倍之罰鍰245,195元(163,463元×1.5倍)。
C.被告就該店於上開期間之營業，對原告裁處罰鍰合計3,687,977元（3,442,782元+245,195元），已考量原告違章情節所為之適切裁罰，未逾法定裁量範圍，亦無裁量濫用或裁量怠惰情事，於法並無違誤。
(四)綜上所述，原告之主張，均非可採，原處分並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
(五)本件判決基礎已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料，經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，並無逐一論述之必要，併此說明。
六、結論︰原告之訴為無理由，應予駁回。
中　　華　　民　　國　　109　 年　　8　　 月　　13　　日高雄高等行政法院第三庭
審判長法官　吳 永 宋
法官　黃 堯 讚
法官　孫　奇　芳
以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││　　　之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││　　　委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││　　　訟代理人　 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　109　 年　　8　　 月　　13　　日
書記官 宋鑠瑾

┌──────────────────────────┐│附表一：高雄市政府警察局督察室於102年6月10日在高雄市││鳳山區龍成路34巷3號（龍成路小吃部）搜索扣押之編號8「││記帳本」3本 │├──────────────────────────┤│1.綠皮現金簿：記載原告阮氏碧容幫熟客來店消費所代墊的││ 錢。 ││2.黑色現金簿：記載102年6月1日至6月9日共計9天的營業收││ 入。（龍成路小吃部處分卷1第1至6頁） ││3.紅色現金簿：記載101年6月1日至8月31日的營業收入。（││ 龍成路小吃部處分卷1第44至56頁） │└──────────────────────────┘┌──────────────────────────┐│附表二：高雄市調查處102年6月10日在高雄市前鎮區武慶一││　路178號2樓（阮氏碧容住處）搜索扣押之現金簿(一)(二)││ (三)(四)　 │├──────────────────────────┤│1.現金簿(一)：記載原告阮氏碧容個人家庭的雜項支出及過││ 年包紅包給店裡員工。 ││2.現金簿(二)：記載101年9月1日至102年5月31日的營業收 ││ 入。（龍成路小吃部處分卷1第8至42頁） ││3.現金簿(三)：記載100年1月1日至101年5月31日的營業收 ││ 入。（龍成路小吃部處分卷1第58至126頁） ││4.現金簿(四)：記載100年至102年6月店裡之零用金。 │└──────────────────────────┘