108年度判字第215號｜行政：營業稅｜裁判日期：108 年 04 月 25 日

最　高　行　政　法　院　判　決 108年度判字第215號上訴人　黃琨誠阮氏碧容黃昱崴即女人心小吃部共同訴訟代理人　林石猛　律師王彥凱　會計師被上訴人　財政部高雄國稅局代　表　人　蔡碧珍上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國106年11月29日高雄高等行政法院105年度訴字第406號判決，提起上訴，本院判決如下：主文原判決廢棄，發回高雄高等行政法院。理由一、被上訴人代表人由洪吉山變更為蔡碧珍，茲據新任代表人承受訴訟，核無不合，應予准許。二、㈠上訴人丙○○○○○○○○○（該小吃部之地址：高雄市○○區○○○路0○0號地下室，下稱自強二路小吃部）於民國100年1月1日至5月9日未依規定申請變更登記，經營有陪侍服務之特種行業，漏報銷售額計新臺幣（下同）13,791,250元（以下均不含稅），逃漏營業稅3,442,782元，另自100年5月20日申請自100年5月10日起註銷登記，惟至同年月16 日止仍繼續營業，漏報銷售額653,850元，逃漏營業稅163,463元，案經法務部調查局高雄市調查處（下稱高市調查處）查獲，通報被上訴人審理結果，除核定補徵營業稅3,606,245元外，未依規定申請變更登記部分，按所漏稅額處1倍之罰鍰計3,442,782元，另申請註銷登記不實，仍繼續營業部分，則按所漏稅額處1.5倍之罰鍰245,195元，合計處罰鍰3,687,977元。㈡上訴人甲○○（103年7月22日更名前為「黃信賀」）、乙○○○（綽號「小萍」）自100年5月18日至102 年6月9日止，未依規定申請變更登記，經營有陪侍服務之特種飲食業「女人心小吃部」（地址：高雄市○○區○○路00巷0號，下稱龍成路小吃部），銷售額計76,159,530元，案經高市調查處查獲，通報被上訴人審理結果，除核定補徵營業稅19,039,891元，並按所漏稅額處1倍之罰鍰19,039,891 元。上訴人不服，分別申請復查，均未獲變更，提起訴願，亦分遭駁回，乃合併向原審提起行政訴訟，聲明請求判決原處分（復查決定含原核定補稅及裁處罰鍰處分）及訴願決定均撤銷。經原審判決駁回。上訴人仍不服，遂提起本件上訴，聲明請求原判決廢棄；訴願決定及原處分均撤銷，或發回原審更行審理。三、上訴人起訴主張及被上訴人於原審之答辯，均引用原判決之記載。四、原判決為上訴人敗訴之判決，係略以：㈠原審勘驗上訴人乙○○○102年7月26日調查筆錄，經核偵訊問答內容，與筆錄記載大致相符，且從勘驗偵訊錄影過程可見，因本件如原判決附表一、二所示帳冊逐日、逐月之金額多筆，調查員花費相當長之時間於金額之計算與統計，故上訴人乙○○○於此間隙，得趴於桌上休息。而本件訊問時間固非短，但期間乙○○○如廁、用餐均不受妨礙，而其得趴於桌上，亦係因調查員專注於金額之計算及統計而生，足認其於訊問過程，任意性並無受壓迫。再者，上開完整筆錄製作完成後，由上訴人乙○○○簽名前，調查員就全部之問答內容，除100年1月份起至102年5月份各月份之累計金額外均逐一宣讀，上訴人乙○○○於確認後始簽名，亦經原審勘驗屬實，則上訴人乙○○○對當日筆錄全部問答之梗概，亦有一定之瞭解，應堪認定。基上可知，關於女人心小吃部各月銷售額之記載，調查員訊問筆錄製作過程，因採一邊統計、一邊記錄，最後就各月累計所得及總金額告知上訴人乙○○○，然筆錄內容，卻以上訴人乙○○○回答方式記載呈現，與應採取一問一答之筆錄製作本旨不合，此部分固有瑕疵，然筆錄內容中其他乙○○○就女人心小吃部於自強二路、龍成路先後營業及經營型態等之說明，均與偵訊過程問答內容相符，且無以不正訊問方式取得，自仍得採為認定事實之憑據。再者，扣案如原判決附表一、二所示之帳冊，係經合法搜索、扣押取得，並非基於乙○○○之供述而取得，得為認定銷售額之憑據，故前開筆錄記載之瑕疵，亦不影響原判決附表所示帳冊證據之適格性。㈡自強二路小吃部係獨資組織，營業項目為食堂、麵店、小吃店及視唱中心（KTV），於96年7月13日設立登記，負責人於99年12月16日變更為ＯＯＯ，並經被上訴人核定為按查定課徵營業稅額之小規模營業人，每月查定銷售額為117,000元，後於100年5月20日申請自同年月10日起註銷營業登記，惟仍繼續營業至同年月16日止，嗣因高市調查處於102年9月5日以函檢送上訴人乙○○○之調查筆錄及於上訴人乙○○○住所查扣女人心小吃部之營業帳冊等涉嫌逃漏稅資料通報被上訴人。而上訴人乙○○○於調查中供述：女人心小吃原舊址是在高雄市鳳山區五甲夜市內地下室營業，於101年6月之後才遷移至現址鳳山區龍成路34巷3號繼續營業。上訴人甲○○供述：女人心小吃部於94年、95年間由上訴人乙○○○與其他人開始合夥經營，其在100年初吃下其他合夥人的股份與上訴人乙○○○共同經營，主要營業性質就是越南籍的坐檯小姐在店內陪客人唱歌、喝酒。如原判決附表二編號3所示現金簿㈢係記載該店100年1月1日至101年5月31日於舊址的營業收入，此據上訴人乙○○○於102年7月26日於高市調查處供述明確。高雄市警察局鳳山分局五甲派出所（下稱五甲派出所）100年1月15日至同年5月15日對自強二路小吃部之現場檢查記錄，均登載負責人為ＯＯＯ，在場人亦有上訴人乙○○○之署名。上訴人ＯＯＯ於103年9月22日至被上訴人製作談話筆錄，亦承認其為舊址之實際負責人，且臺灣高雄地方檢察署（下稱高雄地檢署）102年度偵字第14398號、18921號偵查案卷內之店內小姐阮碧紅等人，皆供稱從事陪酒等情形，是被上訴人依高市調查處通報檢附如原判決附表一、二所示帳冊，上訴人乙○○○供述及高雄地檢署妨害風化刑事卷內相關資料，核認上訴人黃昱崴為自強二路小吃部100年1月1日至同年5月16日之負責人，同年月10日至16日則屬未經依法准予註銷登記前，仍繼續營業之負責人，且營業內容為有女陪侍之特種飲食業，並無違誤。㈢龍成路小吃部於100年4月19日辦理設立登記，組織型態為獨資，營業項目為中式餐館，經核定為採查定課徵之小規模營業人，惟依上訴人乙○○○102年7月26日於高市調查處之調查筆錄已自承為合夥人，與上訴人甲○○各有專責，且渠等於一定期間即行盈餘分配；又上訴人甲○○102年6月11日於高市調查處之調查筆錄中亦言上訴人乙○○○是其妻范羽倢之阿姨，龍成路小吃部係由其與上訴人乙○○○共同經營，其負責小吃部現場管理的工作，上訴人乙○○○負責會計業務及坐檯小姐之管理，並把一半股份分給上訴人乙○○○等。另觀上訴人乙○○○中國信託及合作金庫之存摺影本，於被上訴人查獲之100年5月18日至102年6月9日期間，亦迭有鉅額款項進出與上開調查筆錄中所述大致吻合，被上訴人認定龍成路小吃部，屬上訴人乙○○○與上訴人甲○○合夥之組織態樣，並無不合。此外，上訴人甲○○自100年5月間某日起，在龍成路小吃部擔任負責人；范羽倢、上訴人乙○○○分別擔任該小吃部之會計與現場管理人員，共同基於意圖使女子與他人為猥褻行為而媒介、容留以營利之犯意聯絡，媒介來店男客與店內容留之成年女子，在小吃部包廂內，為足以挑起性慾之供客人撫摸乳房、臀部之猥褻行為。其消費計算方式為小姐每次坐檯2小時，收費600元，該小吃部則從中向坐檯小姐抽取100元，並另向男客收取小包廂費600元、大包廂費800元及加計之酒菜錢而營利等事實，經高雄地檢署檢察官提起公訴，上訴人甲○○及乙○○○均於起訴後之準備程序中自白犯罪，後由臺灣高雄地方法院（下稱高雄地院）以102年度簡字第4654號刑事簡易判決認其2人共同犯圖利容留猥褻罪確定，則上訴人乙○○○參與經營容留女子與他人猥褻之特種飲食業，甚為明確。綜上，龍成路小吃部關於營業現場之看管、陪侍女子之管理、營業費用支出、收入帳之記載，均由上訴人乙○○○掌理，且上訴人乙○○○亦分享逾薪資之營業活動利益，盈餘並進入其帳戶，上訴人乙○○○屬龍成路小吃部之合夥人，應堪認定。㈣扣案如原判決附表一編號2、3、附表二編號2所示帳冊，其內容表彰經營期間每日桌數及銷售金額，已據上訴人乙○○○102年7月26日於高市調查處之調查筆錄供述明確。且依上訴人乙○○○102年7月26日之調查筆錄，自承收入以「現金」方式置於家中保管，其資金流向於支付相關成本費用後，每月底渠等即將盈餘分配，扣案之帳冊，係伊所記載。而經核該帳冊之記載形式，係逐日、逐筆就各日營業桌數、入款、餘額等項目記載，均係乙○○○就親身經歷之事實，於各營業日記憶猶新之際作成之文書，其於作成該帳冊之時，亦不預見日後該帳冊可能被提供作為證據使用而具有不實登載之動機，其不實之可能性甚微，本質上即具有可信性，而查核營業人漏開發票或漏報銷售額之違章案件，原則上以帳載資料為主，金流為輔，被上訴人依上訴人乙○○○記載營業收入之帳冊核課補徵上訴人甲○○、乙○○○營業稅捐，並無違誤。再以高雄地檢署查扣上訴人甲○○及乙○○○102年6月2日之營業月報表以觀，其當日之營業收入為61,200元，經減除相關費用及成本，當日所得為27,740元，加計前日所得49,410元，累計所得為77,150元，此與高市調查處查扣102年6月2 日現金簿「摘要」欄所載金額61,200元完全相符，堪認帳冊所載金額為每日營業額，且以新臺幣而非越南幣記錄。此外，上訴人乙○○○及甲○○之調查筆錄中，皆表示坐檯小姐屬上訴人之員工，上訴人乙○○○甚至有坐檯小姐之休假表記錄，營業月報表中也將坐檯小姐所分得之小費計入龍成路小吃部之支出中。又上訴人列舉之房屋租賃及水電費用支出，僅屬經營期間之成本費用，固可資為判定銷售額之佐證，但相較於卷內如原判決附表一、二所示帳冊及五甲派出所檢查記錄，此項證據就待證事實為銷售額，其證明力顯屬劣後，是此亦不足以推翻被上訴人查定之銷售額。再證人范羽倢雖到庭證稱女人心小吃部，每日營業額生意好2、3萬，生意不好1萬多，幾千塊也有等語，除與上訴人乙○○○製作之帳冊不符外，與證人當庭證述其於小吃部擔任服務生，並以分紅為主要收入，然仍有1,100,000元寄存於上訴人乙○○ ○帳戶之收入情狀相歧異，更與上訴人乙○○○於調查時供述范羽倢寄存放於其中國信託、合作金庫帳戶內共1,650,000元相矛盾。綜上，被上訴人以上訴人乙○○○及甲○○合夥經營之龍成路小吃部，自100年5月18日至102年6月9日止未依規定申請變更登記，經營有陪侍服務之特種飲食業，銷售額計76,159,530元，並依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第12條第2款規定特種飲食業25％稅率計算，核定補徵營業稅19,039,891元，並無不合。㈤被上訴人於103年3月5日實勘上訴人丙○○○○○○○○○營業場所（門牌：鳳山區自強二路1-1號地下室）並現場拍攝照片存證，該店門口貼有「女人心小吃部遷移啟事本店已遷移新址高雄市○○區○○路00巷0號00-0000000」字樣紙張。上訴人黃昱崴於103年9月22日至被上訴人製作談話筆錄中表明向前手盤購時，已有1位「小萍」是櫃台小姐亦是會計小姐，轉手後繼續僱用，但不知其全名，而上訴人乙○○○綽號為「小萍」。此外，上訴人乙○○○於103年3月24日至被上訴人之談話紀錄中亦稱於鳳山市自強二路、龍成路之女人心小吃部都服務過。再者，依據五甲派出所100年4月28日至自強二路小吃部之現場檢查記錄表所載，上訴人乙○○○稱該店將經營至100年5月份，之後要換營業地址至鳳山區龍成路上。而經比較五甲派出所就自強二路小吃部及龍成路小吃部之現場檢查記錄表內所載從業人員，除上訴人乙○○○外，尚有林義雄、杜金霜、阮秀川、阮氏釧、胡夢玲等從業人員高度重疊之情，足認自強二路小吃部與龍成路小吃部，係屬延續性之營業，期間僅負責人有異動，形式上雖為不同之營業人，惟實質上係屬遷址前後之同一營業人。是以，上訴人黃昱崴所經營之業務應同屬營業稅法第12條第2款所稱有陪侍服務之特種飲食業，應按25％之營業稅稅率計算課徵營業稅。被上訴人以上訴人丙○○○○○○○○○，經營營業稅法第12條第2款所稱有陪侍服務之特種飲食業，其自100年1月1日至100年5月16日止銷售額計14,445,100元（其中100年1月1日至5月9日未依規定申請變更登記之特種飲食業銷售額為13,791,250元，另100年5月10日至16日屬未經依法准予註銷登記前，仍繼續營業之銷售額為653,850元），乃依營業稅法第 12條第2款規定特種飲食業25％稅率計算，於扣除已納之查定課稅稅額後，分別核定營業稅額3,442,782元【（13,791,250元25%）-已納查定課稅稅額5,030元】及163,463元（ 653,850元25 %），合計補徵營業稅3,606,245元，並無不合。㈥上訴人甲○○及乙○○○為營業人，本應注意依營業稅法等規定於經營有陪侍服務之特種飲食業，未依規定變更登記，並據實報繳營業稅，卻未為之，致逃漏營業稅額76,159,530元，被上訴人認其有過失，同時觸犯稅捐稽徵法第44條及營業稅法第46條第1款、第51條第1項第7款規定，擇一從重後，應以營業稅法第51條第1項第7款規定為處罰。又上訴人甲○○及乙○○○係第1次處罰日以前之違章行為，因未於裁罰處分核定前補繳稅款，被上訴人參酌稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）有關營業稅法第51條第1項第7款部分規定，按所漏稅額19,039,891元處1倍之罰鍰19,039,891元，於法亦無違誤。上訴人丙○○○ ○○○○○○形式上雖與上訴人甲○○100年4月19日設立之龍成路小吃部係屬不同之營業人，惟實質上係屬遷址前後之同一營業人，且其所經營之業務應屬營業稅法第12條第2款所稱有陪侍服務之特種飲食業，應按25％之營業稅稅率計算課徵營業稅，依上訴人乙○○○現金簿內之紀錄，上訴人丙○○○○○○○○○自100年1月1日至100年5月16日間銷售額計14,445,100元，涉有逃漏營業稅3,606,245元，核上訴人黃昱崴有過失情事，自100年1月1日至5月9日未依規定申請變更登記，經營有陪侍之特種飲食業部分，同時觸犯稅捐稽徵法第44條、營業稅法第46條第1款及第51條第1項第7款規定，擇一從重後，應以營業稅法第51條第1項第7款規定為處罰論為據。又上訴人丙○○○○○○○○○係第1次處罰日以前之違章行為，且未於裁罰處分核定前補繳稅款，被上訴人參酌裁罰倍數參考表有關營業稅法第51條第1項第7款部分規定，按所漏稅額3,442,782元處1倍之罰鍰3,442,782元。自100年5月10日至16日，未經核准註銷登記前仍繼續營業部分，同時觸犯稅捐稽徵法第44條、營業稅法第46條第2款及第51條第1項第4款規定，擇一從重比較後，應以營業稅法第51條第1項第4款規定為處罰之法據，又依裁罰倍數參考表有關營業稅法第51條第1項第4款部分規定，申請註銷登記不實，仍繼續營業，按所漏稅額處1.5倍之罰鍰245,195元。本件裁處罰鍰計3,687,977元，於法並無違誤，因將原決定及原處分均予維持等詞，為其判斷之基礎。五、本院查： (一)按行政訴訟法第189條規定，行政法院為裁判時，除別有規定外，應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理法則及經驗法則判斷事實之真偽；依此判斷而得心證之理由，應記明於判決。據此，構成行政法院判斷事實真偽之證據評價基礎，乃全辯論意旨及調查證據之結果。基於行政訴訟之職權調查原則（行政訴訟法第125條第1項及第133條），法院必須充分調查為裁判基礎之事證以形成心證，法院在對全辯論意旨及調查證據之結果為評價時，應遵守兩項要求，一是「訴訟資料之完整性」，二是「訴訟資料之正確掌握」。前者乃所有與待證事實有關之訴訟資料，無論有利或不利於訴訟當事人之任何一造，都必須用於心證之形成而不能有所選擇，亦即法院負有審酌與待證事實有關之訴訟資料之義務，如未審酌亦未說明理由，即有不適用行政訴訟法第125條第1項、第133條之應依職權調查規定，及判決不備理由之違背法令。次按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。又行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」「事實之認定，應憑證據，為訴訟事件所適用之共通原則。行政罰之處罰，雖不以故意為要件，然其違法事實之認定，要不能僅憑片面之臆測，為裁判之基礎。」改制前本院39年判字第2號、62年判字第402號著有判例可資參照。(二)原審認定上訴人丙○○○○○○○○○於100年1月1日至同年5月9日未依規定申請變更登記，獨資經營有陪侍服務之特種行業「自強二路小吃部」，漏報銷售額計13,791,250元，又自100年5月20日申請自同年月10日起註銷登記，惟至同年月16日止仍繼續營業，漏報銷售額653,850元，有逃漏營業稅情事，經被上訴人核定補徵營業稅及就未依規定申請變更登記部分，按所漏稅額處1倍之罰鍰外，另申請註銷登記不實，仍繼續營業部分，則按所漏稅額處1.5倍罰鍰等情；另上訴人甲○○、乙○○○自100年5月18日至102年6月9日止，未依規定申請變更登記，合夥經營有陪侍服務之特種飲食業「龍成小吃部」，銷售額計76,159,530元，經被上訴人核定補徵營業稅，並按所漏稅額處1倍之罰鍰等情，係以該事實業經兩造分別陳述在卷，並有「女人小吃部」營業稅稅籍資料查詢表、高市調查處函、高雄地檢署檢察官102年度偵字第14398號、第18921號起訴書、高雄地院102年度簡字第4654號刑事簡易判決、被上訴人營業稅違章案件報告單及補繳計算表、裁處書、復查決定、訴願決定書等在卷，而為本件認定之基礎，並以依據原判決附表一、二所示帳冊，採為認定銷售金額依據。原判決對於上訴人乙○○○102年7月26日調查筆錄之證據能力予以論駁，原審亦勘驗前開調查筆錄，且將問答內容製作譯文稿附卷（參見原審卷2第49頁至122頁），敘明該調查筆錄內容固有部分記載，與應採取一問一答之筆錄製作本旨不合之瑕疵，然筆錄內容中其他乙○○○就女人心小吃部於自強二路、龍成路先後營業及經營型態等之說明，均與偵訊過程問答內容相符，且無以不正訊問方式取得，自仍得採為認定事實之憑證理由，並以本件有扣案如原判決附表一、二所示之帳冊可稽，且說明該扣案之帳冊，係經合法搜索、扣押取得；又關於前揭帳冊，上訴人乙○○○對於係由其本人記載乙節，並未爭執，參酌該帳冊內容以觀，扣案如原判決附表一編號2、3、附表二編號2所示帳冊，其內容表彰經營期間每日桌數及銷售金額等情，亦據上訴人乙○○○102年7月26日於高市調查處之調查筆錄供述明確。原審依前揭帳冊記載內容，佐以上訴人乙○○○前揭調查筆錄，以該帳冊之記載形式，係逐日、逐筆就各日營業桌數、入款、餘額等項目記載，均係乙○○○就親身經歷之事實，於各營業日記憶猶新之際作成之文書，並以其於作成該帳冊之時，不預見日後該帳冊可能被提供作為證據使用而具有不實登載之動機，故認其不實之可能性甚微，本質上即具有可信性；復以，高雄地檢署查扣上訴人甲○○、乙○○○102年6月2日之營業月報表以觀，經核與高市調查處查扣102年6月2日現金簿「摘要」欄（即「tien ban」欄）所載金額完全相符，故認帳冊所載金額為每日營業額，且以新臺幣而非越南幣記錄。因而，肯認被上訴人依上訴人乙○○○記載營業收入之帳冊為核課本件補徵營業稅捐之證據，得作為本件認定銷售額之憑據等情，固非無見。觀諸原判決前引如附表一編號2、3、附表二編號2所示帳冊內容所載，載有「tien bab、phong及tong cong」等越南文字，經原審載明被上訴人洽詢高雄市政府勞工局越勞業務斐君表示前開分別是「賣錢收入、房間及總共」之意，又經原審通知到庭擔任證人越南通譯之梁若佩，亦認前開越南文之中文翻譯符合一般理解等語，惟上訴意旨對於該筆錄所載係「營業收入」之正確性及以上訴人乙○○○之能力是否了解「營業收入」之意思等情予以質疑。查依原判決所載，上訴人乙○○○於原審時即對於該調查筆錄不實乙節予以質疑，而據原審勘驗該偵訊光碟，亦查明上訴人乙○○○與訊問筆錄之調查員間，確有未依該筆錄所載問答內容方式記載，而係由調查員就逐月累計金額直接載入筆錄，經調查員就營業總金額請上訴人乙○○○表示意見部分，上訴人乙○○○亦僅以「嗯、嗯」回應，又上訴人乙○○○並無回答「如果貴處是從我登記的本子計算出來的，那應該沒錯」。原判決亦認調查筆錄關於女人心小吃部各月銷售額之記載，調查員訊問筆錄製作過程，因採一邊統計、一邊記錄，最後就各月累計所得及總金額告知上訴人乙○○○，然筆錄內容，卻以一問一答之筆錄製作本旨不合，乃有瑕庛等情（參見原判決第26、27頁），則依原審勘驗前揭調查筆錄既有前揭瑕疵可指，上訴人乙○○○是否確有於該筆錄中承認其所記載之金額，係經營女人心小吃部之營業收入，容有疑義。且依上訴人乙○○○102年7月26日調查筆錄可知，除扣案如原判決附表一、二之證物外，尚有如高雄市政府警察局督察室查扣物品封條，編號1「營業金 70,500元」、編號2「營業金2,300元」、編號3「小費1,800元」等，上訴人乙○○○對此稱「編號1『營業金70,500元』是當日的營業收入，但因專案組102年6月10日當晚前來搜索的時間過早，該店當時只有收2桌共計12,000元的錢，另 30,000元是公司固定放置在店內的零用金，還有將近30,000元是昨（9）日還沒有收走的營業收入……」等語，則依前揭上訴人乙○○○所述，其對於所謂「營業收入」之意思為何，是否了解？所稱「營業收入」是否確指當天之營業收入？有無夾雜其他非屬當日營業收入金額之情形？容有未明。上訴人乙○○○指摘原判決未調查釐清，即遽為上訴人乙○○○不利之認定，尚非無憑。又依高雄市政府警察局督察室查扣封條，關於編號9「記帳本」3本、編號10「記帳本」1 本，上訴人乙○○○陳稱都是伊所記載，編號9「記帳本」有3本，1本是伊記載店內小姐上班日坐檯的桌數及以每桌500元計算的坐檯小費……。編號10的「記帳本」也是伊記載店內小姐上班日坐檯的桌數及以每桌500元計算的坐檯小費等語（參見龍成路小吃店卷1第322、324頁），可見上訴人乙○○○就本件被扣得之證物，除原判決附表一、二所載之外，似尚有其他所謂「記帳本」等證物，上訴人乙○○○表示該內容為有關店內小姐坐檯之相關資料，則該等資料是否可供為本件銷售額認定之參考，亦有查明之必要。茲以原審就本件銷售金額之認定，係以如原判決附表一編號2、3及附表二編號2、3所載數字為計算金額之依據。故該數字記載內容及其正確性，自應詳加調查審認，始得採為認定之基礎，且該銷售額之認定，涉及本件應處罰鍰金額之認定，涉及違法事實，亦須確實證明，容有查明之必要。原判決以上訴人乙○○○對於前開調查筆錄，有經其確認後簽名，即認扣案如原判決附表一編號2、3、附表二編號2、3所示帳冊記載內容，可作為認定上訴人等經營有陪侍服務之特種行業之銷售額依據，乃嫌速斷。上訴意旨據以指摘前揭調查筆錄所載「營業收入記載之正確性暨原判決援引之現金簿記載內容是否確為所謂「營業收入」等情，即非屬無稽。 (三)又原判決認定上訴人丙○○○○○○○○○（即自強二路小吃部）部分，自100年1月1日起至同年5月9日止，未依規定申請變更登記經營有陪侍服務之特種行業，漏報銷售額計13,791,250元，另自100年5月20日申請自100年5月10日起註銷登記，惟至同年5月16日止仍繼續營業，漏報銷售額653,850元等情，固以營業稅稅籍資料查詢表、轉讓契約書、營業人註銷登記申請書及上訴人乙○○○之調查筆錄及於乙○○○住所查扣女人心小吃部之營業帳冊等為據。然稽之原判決載明「……乙○○○於調查中供述：女人心小吃原舊址是在高雄市鳳山區五甲夜市內地下室營業，於101年6月之後才遷移至現址鳳山區龍成路34巷3號繼續營業……。上訴人甲○○ 供述：女人心小吃部於94、95年間由上訴人乙○○○與其他人開始合夥經營，其在100年初吃下其他合夥人的股份與上訴人乙○○○共同經營，主要營業性質就是越南籍的坐檯小姐在店內陪客人唱歌、喝酒。③如附表二編號3所示高市調 ○○○000○0○00○○○○市○鎮區○○○路000號2樓（即乙○○○住處）執行搜索之『1-6』現金簿㈢係記載該店100年1月1日至101年5月31日於舊址的營業收入，此據上訴人乙○○○於102年7月26日於高市調查處供述明確。再者，高雄市警察局鳳山分局五甲派出所100年1○00○○○○0○00○ ○○○市○○區○○○路0號地下室女人心小吃部之現場檢查記錄，均登載負責人為黃昱崴，在場人亦有上訴人乙○○○之署名……。④上訴人黃昱崴於103年9月22日至被上訴人製作談話筆錄，亦承認其為舊址之實際負責人……，且高雄地檢署檢察官102年度偵字第14398號、18921號偵查案卷內之店內小姐阮碧紅等人，皆供稱從事陪酒等情形，亦經原審調閱上開刑事偵查卷核閱無誤，是認被上訴人依高市調查處通報檢附如附表一、二所示帳冊，上訴人乙○○○供述及高雄地檢署妨害風化刑事卷內相關資料，核認黃昱崴為自強二路小吃部100年1月1日至同年5月16日之負責人，同年月10日至16日則屬未經依法准予註銷登記前，仍繼續營業之負責人，且經營內容為有女陪侍之特種飲食業，並無違誤」等語，為其認定依據。惟上訴人黃昱崴迭自本件調查時起至原審審理時均否認前揭所載帳冊為其營業之帳冊，且於原審審理時表示其經營期間是100年1月1日起到100年5月9日共4個月不到10天」等語（參見原審卷2第187頁）。查本件被查獲採為認定上訴人黃昱崴逃漏自強二路小吃部銷售額之證據資料，係以自上訴人乙○○○住處查扣之如原判決附表二編號3所載之現金簿㈢為據，參諸該現金簿係在乙○○○家中搜索查得，依其記載期間係自100年1月1日起至101年5月31日止，可見該現金簿記載之時間，係由上訴人黃昱崴擔任自強二路小吃部負責人之期間，接續至上訴人甲○○及乙○○○經營龍成路小吃部之期間。又依該現金簿之記載，其上並未有上訴人黃昱崴確認或認可之資料可查。而本件關於上訴人黃昱崴經營自強二路小吃部部分，原審認定係屬由黃昱崴1人「獨資」經營，並未如上訴人甲○○及乙○○○經營龍成路小吃部係屬「合夥」之認定，則僅憑前揭乙○○○個人所記載之資料，是否得逕作為上訴人黃昱崴有經營特種飲食業，而應依營業稅率25％核計之認定依據，即非無疑。復查，原判決依前揭所載五甲派出所100年1月15日至同年5月15日對高雄市○○區○○○路0號地下室女人心小吃部之現場檢查紀錄部分（參見自強二路小吃部卷第8至45頁），以該登載負責人為黃昱崴，在場人有乙○○○之署名等情，惟依該多次現場檢查記錄表觀之，警員至現場臨檢時，上訴人黃昱崴本人並未有在現場之紀錄，且經現場檢查後，該紀錄內容均顯示「未發現有不法情事」；現場情形則略載「酒類、小菜、供客人唱歌」等情，則是可否依此證據資料，據為認定該營業場所確係經營有女陪侍之特種飲食業，即有進一步查明之必要。又據原判決援引之高雄地檢署102年度偵字第14398號、18921號偵查卷內之店內小姐阮碧紅等人之筆錄觀之，證人阮碧紅證述其係101年2月開始至女人心小吃店當陪酒小姐等語（參見高雄地檢署101年度他字第9544號卷第47頁），查此核非上訴人黃昱崴經營自強二路小吃部之期間，且觀諸卷內其他證人之證言，亦無不利上訴人黃昱崴之證述，則原判決依此證據為上訴人黃昱崴不利之認定，亦有未合。復依原審調閱前揭刑事案卷，該案被告黃信賀（即甲○○）、乙○○○等經高雄地院刑事簡易判決認共同犯圖利容留猥褻罪，分經判決有罪在案，而上訴人黃昱崴並非前揭刑事案件之被告，且該刑事案件認定之犯罪時間自100年5月間某日起，亦難認與上訴人黃昱崴有關，而得為認定上訴人黃昱崴經營有女陪侍的特種飲食業之認定依據。綜上，本件既係認定上訴人黃昱崴所經營之自強二路小吃部，有上訴人乙○○○前揭被查扣之現金簿所載之營業收入，且認該收入係經營有女陪侍之特種行業，自應依全部卷證資料予以判斷，無論有利或不利之資料均需審酌。原審未盡職權調查義務，遽為不利上訴人黃昱崴之判斷，即屬速斷，核有違未依職權調查義務及判決不備理由之違誤。此外，原判決前揭所載證據資料即自強二路小吃部營業稅稅籍資料、營業人註銷登記申請書，均顯示上訴人丙○○○○○○○○○業於100年5月20日即申請定於100年5月10日起註銷（參見自強二路小吃部卷第137 、143頁），參諸原判決前載如附表二編號3所示現金簿㈢係記載「女人心小吃部舊址高雄市鳳山區五甲夜市內地下室100年1月1日至101年5月31日的營業收入。（龍成路小吃部卷1第58至126頁）」，此與原審所認定上訴人丙○○○○○○ ○○○之營業時間係至100年5月16日亦有未符。故依原判決前揭所載事證以觀，原審何以認定上訴人黃昱崴自100年5月10日起至同年月16日止，有繼續營業情事，亦有疑義。又原審此部分之認定涉及上訴人黃昱崴關於此部分漏報銷售額之認定暨是否有申請註銷登記不實，仍繼續營業之違法判斷，原審未說明其認定此部分事實之依據及理由，亦有認定事實未依證據及判決不備理由之違背法令情事。 (四)綜上所述，原判決既有如上述適用法規不當及理由不備之違法，且與判決結論有影響，上訴論旨指摘原判決違背法令，求予廢棄，為有理由。又本件事實尚有未明，有由原審再為調查審認之必要，本院無從自為判決，爰將原判決廢棄，發回原審更為適法之裁判。 (五)又原審既認定上訴人甲○○、乙○○○為龍成路小吃部之合夥人，即屬認定龍成路小吃部為合夥組織，惟於原判決當事人欄卻以其2人個人名義方式記載，亦有未合。本件龍成路小吃部之營業人之認定，涉及本件營業主體暨租稅債務人之認定，原審更為審理時，亦應加以查明，併予指明。六、據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。中　　華　　民　　國　　108　年　　4　　月　　25　　日最高行政法院第二庭審判長法官　吳　東　都法官　胡　方　新法官　程　怡　怡法官　張　國　勳法官　陳　秀　媖以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　108　年　　4　　月　　26　　日書記官　蔡　健　忠

最高行政法院(含改制前行政法院)108年度判字第215號

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