高雄高等行政法院判決

原告

甲○○

訴訟代理人

蔡錫欽律師

複代理人

李育任律師

被告

財政部高雄市國稅局

代表人

邱政茂局長

訴訟代理人

丙○○

上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國93年6月28日台財訴字第0930029552號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

甲、事實概要：緣原告於民國（下同）84年4月間，未依規定申請辦理營業登記，銷售不銹鋼廢料與台灣益基不銹鋼股份有限公司（下稱台灣益基公司），銷售額共計新台幣（下同）5,314,744元（不含稅）。案經法務部調查局台北縣調查站（下稱台北縣調查站）查獲，移由高雄市稅捐稽徵處審理結果，除核定補徵原告所漏營業稅額265,737元外，並依行為時營業稅法第51條第1款之規定，按所漏稅額處三倍罰鍰計797,200元（計至百元止）。原告不服，申請復查結果，未獲變更；提起訴願，嗣經財政部91年12月11日台財訴字第0890068794號訴願決定將原處分（含復查決定）撤銷，著由高雄市稅捐稽徵處另為處分。因營業稅業務自92年1月1日起改由被告承辦，被告重核結果仍維持原核定。原告不服，提起訴願，經財政部93年6月28日台財訴字第0930029552號訴願決定將原處分（復查決定）關於罰鍰部分撤銷，責由被告另為處分，其餘訴願駁回。原告仍未甘服，遂就補徵營業稅部分提起本件行政訴訟。

乙、兩造聲明：

一、原告聲明求為判決：

㈠訴願決定及原處分（含復查決定）關於補徵營業稅部分均撤銷。

㈡訴訟費用由被告負擔。

二、被告聲明求為判決：

㈠原告之訴駁回。

㈡訴訟費用由原告負擔。

丙、兩造主張之理由：

一、原告起訴意旨略謂：

㈠系爭5,580,481元並非原告銷售商品之收入，而是原告配偶蕭錦裕為有限責任台灣省廢棄物運銷合作社（下稱廢合社）之司庫代銷貨物，由該社開立統一發票請款，貨款本應轉入原告配偶蕭錦裕之帳戶，因原告與其為夫妻關係且為資金運用之故，乃由台灣益基公司將貨款轉入原告帳戶。被告僅以此而別無其他積極證據證明原告有銷售貨物之行為，即認定原告逃漏營業稅，是為違法核定。

㈡按「具備稅法所規定之一定要件者，稅捐稽徵機關始對之有課稅處分之權能，主張稅法所規定之法律效果者，應就該規定之要件，負舉證責任。從而稅捐稽徵機關課徵所得稅，自應就納稅義務人取得所得之事實，依職權予以調查。」為改制前行政法院即現之最高行政法院75年度判字第681號判決要旨所示，此明示有關稅捐請求發生事實應由稅捐機關負客觀舉證責任。又行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條規定，稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即認為事實不明的情況下，其不利益應歸屬於由該事實導出有利之法律效果的訴訟當事人負擔。是以，本案原告逃漏多少營業稅，自應由被告就納稅義務人取得收入之事實，依職權予以調查。

㈢又「主管稽徵機關查得之資料，須能為具體確實之證明者，始得據以核定營業額，計徵營業稅。」亦為改制前行政法院即現之最高行政法院74年度判字第1729號判決要旨所闡明。其裁判內文略以：「．．．而系爭支票又存入明盛公司負責人程君等私人帳戶，除其對外營業收入均已逐一註明，如借款以『借』，換票以『換』註記部分已予排除外，其餘部分一律推定為營業收入私帳，而認定原告有短報、漏報營業額應予補徵，自嫌速斷。」本件系爭匯款僅能證明原告有收到金錢，其收款原因究係為買賣、代收代付、借貸或贈與仍未清楚，被告未查明實情，亦無證據證明交易之事實，就認定原告有短漏、漏報營業額情事，自為速斷。

㈣財政部91年12月11日台財訴字第890068794號訴願決定將原處分撤銷，並著由原處分機關另為處分所依據之理由略以：「．．．是以本案有關台灣益基公司分別於84年4月13日及84年4月26日匯出系爭進貨貨款（含稅）3,318,036元及2,262,445元，合計5,580,481元至訴願人個人於中國信託商業銀行新興分行000-00-00000-0-0號帳戶之依據暨台灣益基公司帳載有關事證資料如何？未見原處分機關答辯敘明。又查本件訴願人雖稱系爭金額係台灣益基公司作業錯誤並已將系爭款項返還台灣省廢棄物運銷合作社，惟並未提出具體資料佐證，因難採信。惟台灣益基公司實際交易對象究係訴願人抑或其配偶蕭錦裕，而訴願人執持訴稱係台灣省廢棄物運銷合作社司庫是否屬實，原處分機關不難查明，自宜一併就實際交易對象查明，原處分機關僅以台灣益基公司匯款資料，認定訴願人未辦理營業登記，尚嫌速斷，爰將此部分原處分撤銷由原處分機關另為處分。」本件被告未依訴願決定意旨，進一步查明實情，僅將舊資料再抄一遍，即重核決定維持，有違訴願法第96條規定。

㈤被告援引改制前行政法院即現之最高行政法院36年判字第16號判例，並說明原告未能提示帳載或其他相關紀錄資料以證明主張為真實乙節，依改制前行政法院即現之最高行政法院75年度判字第681號判決及74年度判字第1729號判決意旨，應由被告就納稅義務人取得收入之事實，依職權予以調查，而非責由納稅義務人舉出無違章漏稅之證明，且本案原告既無銷貨事實，如何提示帳載或其他相關紀錄資料供核。

㈥至於台灣益基公司於84年4月間取得廢合社所開立之統一發票三紙，分別為：①84年4月13日字軌號碼YAO0000000，銷售額3,160,034元，稅額158,036元（合計3,318,036元）。

②84年4月21日字軌號碼分別為YAO0000000及YAO0000000，含稅銷售額各為2,255,280元及7,165元（合計2,262,445 元）。而台灣益基公司亦分別於84年4月13日及84年4月26日匯出系爭進貨貨款3,318,036元及2,262,445元，合計5,580,481元至原告個人於中國信託商業銀行新興分行000-00-00000-0-0號帳戶，上開發票銷售額與匯款金額完全相符，自可證台灣益基公司與廢合社有交易情事，取得廢合社所開立之統一發票屬實，從而被告認定原告銷售不銹鋼廢料而未辦營業登記，自屬無據。

㈦系爭3,318,036元及2,262,445元，合計5,580,481元匯至原告之中國信託商業銀行新興分行000-00-00000-0-0號帳戶，此段期間該帳戶之支出均由訴外人蕭錦裕填寫取款憑條領取，原告業已向中國信託商業銀行取得84年4月17日至84年4月28日共計四張取款憑條，可證此段時間該帳戶為訴外人蕭錦裕在使用，系爭匯款亦為蕭錦裕所運用，與原告無關。又台灣益基公司於86年12月30日所立之承諾書，其中載明：「本公司於84年度向台灣省廢棄物運銷合作社購買不銹鋼廢料而取得該合作社發票共計銷售額54,791,237元．．．。」可知台灣益基公司係向廢合社購買不銹鋼廢料，雙方有實際交易，與原告無關。

㈧綜上，台灣益基公司於84年4月13日匯款3,318,036元、84年4月26日匯款2,262,445元至原告銀行帳戶，縱為屬實，但依改制前行政法院即現之最高行政法院75年度判字第681號判決及74年度判字第1729號判決意旨，仍應由被告就納稅義務人取得收入之事實，依職權予以調查，又原告已舉證證明原告之配偶蕭錦裕為廢合社司庫，依財政部86年3月18日台財稅字第86188061號函釋及87年7月14日台財稅字第871953090號函附會議紀錄規定，是可課徵司庫或社員之綜合所得稅，而非課徵個人之營業稅，故被告以原告未依法辦理營業登記，銷售不銹鋼廢料予台灣益基公司而逃漏營業稅，並予補稅及裁罰，有違上揭判決及規定。

二、被告答辯意旨略以：

㈠訴外人吳招治於82年至85年間為廢合社總經理，負責綜理該社之業務。訴外人吳招治為圖得不法利益及幫助公司行號或從事廢棄物買賣之個人逃漏稅捐，竟以人頭社員製造不實交易紀錄，據以開立統一發票出售。其方式係吸收公司行號或經營廢棄物買賣者，以個人名義加入廢合社成為社員，再由該等社員提供親友、員工名單充作該社之人頭社員。廢合社之社員如需購買該社統一發票時，則由廢合社社務人員先依其要求開立並交付統一發票，再就其所提供之人頭社員，任意攤提個人一時貿易所得，製造不實交易紀錄。而購買者依所購統一發票金額百分之五．四付費予廢合社。而台灣益基公司未與廢合社有交易情事，而取得非實際交易對象廢合社所開立之統一發票，違章行為足堪認定，該公司乃承諾願意放棄系爭扣抵進項稅額，並同意繳納5％之罰鍰，經高雄市稅捐稽徵處核定補徵營業稅2,739,565元以及處以罰鍰2,739,561元，該公司繳清本稅及罰鍰後，未提起行政救濟而告確定在案。

㈡原告於84年4月間，涉嫌未依規定辦理營業登記銷售不銹鋼廢料予台灣益基公司，銷售額計5,314,744元（未含稅），致逃漏營業稅265,737元，案經台北縣調查站於85年11月5日查獲，通報高雄市稅捐稽徵處查核結果，有台灣益基公司自香港匯豐銀行有限公司高雄分行（下稱匯豐銀行高雄分行）匯予原告之電匯申請書及銀行往來明細等資料影本附卷可稽，違章事實殊堪認定，乃核定補徵營業稅265,737元外，並按所漏稅額處三倍之罰鍰797,200元（計至百元止），依法並無不合。

㈢原告不服，提起訴願，經財政部91年12月11日台財訴字第890068794號訴願決定撤銷，被告遵照訴願決定意旨據以重核。核查台灣益基公司於84年4月間自匯豐銀行高雄分行電匯支付貨款5,580,481元（含稅），匯入原告個人於中國信託商業銀行新興分行000-00-00000-0-0號帳戶，而台灣益基公司坦承未與廢合社有交易情事，取得非實際交易對象廢合社所開立之統一發票（含84年度53,365,410元及85年度1,425,827元，合計54,791,237元），違章屬實。又台灣益基公司除承諾願意放棄系爭扣抵進項稅額，並同意繳納5％之罰鍰，經高雄市稅捐稽徵處核定補徵營業稅2,739,565元稅及處以罰鍰2,739,561元，該公司繳清本稅及罰鍰後，未提起行政救濟而告確定在案，已如上述。因台灣益基公司早於86年1月20日申請公司解散，同年2月3日辦理註銷登記，致本件經訴願決定撤銷辦理重核，未能向該公司查證相關案情。然依據鞏麗企業股份有限公司88年9月27日說明書，指稱該原告個人帳戶，與鞏麗企業股份有限公司營運無關，該貨款既非由原告擔任負責人之鞏麗企業股份有限公司收取，則非鞏麗企業股份有限公司所銷售之貨物，故台灣益基公司雖於86年解散，同年2月3日辦理註銷登記，重核未能向該公司查證相關案情，但台灣益基公司於84年4月間取得廢合社所開立之統一發票三紙，分別為84年4月13日字軌號碼YAO0000000，銷售額3,160,034元，稅額158,036元（合計3,318,036元），另84年4月21日字軌號碼YAO0000000及YAO0000000，含稅銷售額各為2,255,280元與7,165元（合計2,262,445元），而該公司亦分別於84年4月13日及84年4月26日匯出系爭進貨貨款3,318,036元及2,262,445元（合計5,580,481元）至原告個人於中國信託商業銀行新興分行000-00-00000-0-0號帳戶，上開發票銷售額與匯款金額完全相符，既與原告擔任負責人之鞏麗企業股份有限公司營運無關，亦非由鞏麗企業股份有限公司收取，且台灣益基公司又坦承未與廢合社有交易情事，取得非實際交易對象廢合社所開立之統一發票違章屬實，則該匯款自屬台灣益基公司用以支付向原告進貨之貨款無疑，從而被告認定原告銷售不銹鋼廢料而未辦營業登記，誠屬有據，原告指摘被告課稅處分率斷云云，並無可取。

㈣第查，訴外人蕭錦裕89年5月4日談話筆錄雖供稱略以：「係台灣益基公司匯款作業疏失，故才會有台灣益基公司將貨款匯入甲○○（即原告）帳戶內，甲○○有將領得之上述貨款以台支及現金方式交給我，我再將上述貨款以現金支付給社員。」惟查台灣益基公司將應支付之貨款匯入甲○○個人於中國信託商業銀行新興分行000-00-00000-00號帳戶，如非原告提供往來銀行帳號，該公司豈會知道原告帳號而將貨款匯入其帳戶內？縱屬匯款作業疏失，理應於發現後即應同額款項轉出，又怎會再有84年4月26日第二次再匯入2,262,445元之理？另查原告銀行往來明細資料，並無相同金額轉出之資料，故原告申稱台灣益基公司匯款作業疏失，顯為卸責之飾詞，核無可採。再查台灣益基公司匯款分別於84年4月13日匯入3,318,036元、84年4月26日匯入2,262,445元，而原告主張於84年4月17日開立台支本票5,000,000元償還貨款予訴外人蕭錦裕，經核不僅與84年4月17日前台灣益基公司僅匯入第一次貨款3,318,036元之事實證據矛盾，同時，上開金額5,000,000元之台支本票，經查並非交予訴外人蕭錦裕而係由玉山商業銀行高雄分行客戶李復興委託該分行提出兌領，此有該分行89年9月5日玉高雄（存）字第8900756號函附卷足憑，故原告之主張難認為真實。又查訴外人蕭錦裕前述筆錄供稱略以：「我與社員間均以現金支付，無帳載資料，至於甲○○支付給我之貨款（含甲○○支付之台支本票5,000,000元）因事隔太久，我已不清楚，只記得大都是現金支付，無帳載資料可考。」此外，原告前曾委託訴外人蕭錦裕至高雄市稅捐稽徵處說明，主張收取台灣益基公司匯款，係該公司作業錯誤，實屬廢合社共同運銷之貨款，而由該社司庫訴外人蕭錦裕代為處理乙節，雖經被告於92年7月4日以財高國稅法字第920043703號函請原告將訴外人蕭錦裕於84年間代為處理社員共同運銷貨款往來明細資料及訴外人蕭錦裕為廢合社社員或司庫之證明送核，惟原告除提供協商會議紀錄及其他稽徵機關就類似案件作成之復查決定書等影本外，相關證明迄今未獲提示。再查，訴外人蕭錦裕不僅為原告之配偶，並受原告委任處理本件稅務問題，同時，訴外人蕭錦裕自稱從事廢棄物回收工作及擔任廢合社司庫，處理社員共同運銷業務及貨款，亦曾數度代表原告前往高雄市稅捐稽徵處備詢，自應就其經手之業務及資金流向，舉證說明，而今不然。按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所出之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院即現之最高行政法院36年判字第16號著有判例。本案訴外人蕭錦裕及鞏麗企業股份有限公司之說明，既無相關銀行帳載或其他相關紀錄資料可供佐證，自不能認其主張之事實為真實，益徵原告確有收取貨款銷售貨物之事實，故原處分以原告未依規定辦理營業登記論究，難謂有違。而今原告援引改制前行政法院即現之最高行政法院75年度判字第681號判決及74年度判字第1729號判決意旨，執詞主張應由被告就納稅義務人取得收入之事實，依職權予以調查，而非責由納稅義務人舉出無違章漏稅之證明，且本案原告既無銷貨事實，如何提示帳載或其他相關紀錄資料供核等語，無非卸責之詞，自難採憑。

㈤準此，被告遵照訴願決定撤銷意旨，重新審酌結果，原告既非廢合社之司庫，竟收取台灣益基公司支付之貨款，亦非該合作社之社員而有銷售不銹鋼廢料之事實，已如前述，自應依法辦理營業登記課徵營業稅，核無財政部86年3月18日台財稅字第861888061號函及87年7月14日台財稅字第871953090號函釋規定，免辦理營業登記課徵綜合所得稅之適用至明，是本件重核決定予維持，核與財政部訴願決定意旨無違，自無牴觸訴願法第96條規定可言，原告執以指摘被告重核決定不當，要無可採。

理由

壹、程序部分：本件被告代表人乙○○局長業於93年7月30日本院審理中調職，由邱政茂局長接任，茲被告新任代表人邱政茂局長具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

貳、實體部分：

一、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物或勞務之營業人。」「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．三、未辦妥營業登記，即行開始營業，或已申請歇業仍繼續營業，而未依規定申報銷售額者。」行為時營業稅法第1條、第2條第1款、第28條前段及第43條第1項第3款分別定有明文。又「㈠如查明營業人確有向台灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第44條及營業稅法第19條或第51條第5款規定補稅處罰。至於該合作社之個人社員透過該合作社銷售廢棄物部分，依本部84年8月21日台財稅第841643836號函規定，免辦理營業登記，惟應依法課徵綜合所得稅。」「伍、會議結論：關於廢棄物回收業者涉嫌買賣發票藉以逃漏稅案，由於廢棄物之回收，多係透過個人到處收集後，再逐層集中交付再生工廠，其產業性質與一般貨物買賣殊有不同；而台灣省廢棄物運銷合作社更具有促使廢棄物買賣進入加值型營業稅體系之功能。因此，關於依調查局調查而成立之營業人取得台灣省廢棄物運銷合作社開立之統一發票作為進項憑證之違章案件，究應如何處理與解決，經本次會議協調，獲致結論如下：㈠依財政部86年3月18日台財稅字第861888061號函送同年3月3日研商『營業人取得廢棄物運銷合作社開立之統一發票涉嫌違章案件查核及執行相關事宜』會議紀錄之結論㈠『如查明營業人確有向台灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第44條及營業稅法第19條或第51條第5款規定補稅處罰。』上開情形，如營業人係支付貨款與該合作社未具營利事業負責人身分之司庫，亦有適用。㈡台灣省廢棄物運銷合作社之司庫如兼具其他營利事業負責人之身分，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送之筆錄及報告書外，若尚無其他具體事證證明確係該營利事業銷售與再生工廠者，基於前述廢棄物回收與一般貨物買賣性質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅；而購進廢棄物之再生工廠，所取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額部分，亦有前揭財政部86年3月18日之函送會議紀錄結論㈠之適用。㈢有關調查單位所作之調查筆錄及移送報告書，僅供稽徵機關作為課稅之參考，非認定課稅之唯一依據，調查單位尊重稽徵機關就本案基於權責之處理。」亦分別為財政部86年3月18日台財稅字第861888061號函釋及87年7月14日台財稅字第871953090號函釋在案。

二、經查，原告於84年4月間，未依規定申請辦理營業登記，銷售不銹鋼廢料與台灣益基公司，銷售額共計5,314,744元（不含稅）。案經台北縣調查站查獲，移由高雄市稅捐稽徵處審理結果，除核定補徵原告所漏營業稅額265,737元外，並依行為時營業稅法第51條第1款之規定，按所漏稅額處三倍罰鍰計797,200元（計至百元止）。原告不服，申請復查結果，未獲變更；提起訴願，嗣經財政部91年12月11日台財訴字第0890068794號訴願決定將原處分（復查決定）撤銷，著由高雄市稅捐稽徵處另為處分。因營業稅業務自92年1月1日改由被告承辦，被告重核結果仍維持原核定，原告不服，提起訴願，經財政部93年6月28日台財訴字第930029552號訴願決定將原處分（復查決定）關於罰鍰部分撤銷，責由被告另為處分，其餘訴願駁回等情，有廢合社開立之統一發票、台灣益基公司之電匯申請書、中國信託商業銀行新興分行89年1月31日（89）興字第19620015號函附原告銀行存提款往來明細表等附於原處分卷可稽，且經兩造分別陳明在卷，洵堪信實。

三、原告提起本件訴訟無非以系爭兩筆匯款實際上是廢合社與台灣益基公司間的交易，原告配偶蕭錦裕是廢合社司庫，因為當時台灣益基公司匯款錯誤所致，才會進到原告帳戶，原告並無銷售貨物之事實云云，資為爭議。惟查：

㈠按稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即主張權利或權限之人，於有疑義時除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利或權限之人或主張相反權利之人，對權利之障礙或是消滅、抑制之事實，負舉證責任，此觀行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條之規定自明。至行政訴訟法第133條規定法院於撤銷訴訟應依職權調查證據，僅使法院於裁判時，作為裁判基礎之資料不受當事人主張之拘束，並得就依職權調查所得之資料，經辯論後，採為判決基礎，惟當事人之舉證責任並不能因法院採職權調查證據而免除。又稅捐法律關係，乃是依稅捐法之規定，大量且反覆成立之關係，具有其特殊性，稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，即難謂未盡舉證責任（最高行政法院93年度判字第1607號判決參照）。查本件台灣益基公司分別於84年4月13日及84年4月26日匯出3,318,036元及2,262,445元（合計5,580,481元）至原告於中國信託商業銀行新興分行000-00-00000-00號之個人帳戶，有前揭電匯申請書、中國信託商業銀行新興分行89年1月31日（89）興字第19620015號函附原告銀行存提款往來明細表在卷可稽，且為原告所不爭執，則被告對原告有自台灣益基公司取得系爭貨款之事實已盡舉證責任，至原告主張系爭款項非其所得之障礙事實，自應由原告負舉證責任，是原告主張被告未盡舉證責任及違反改制前行政法院即現之最高行政法院75年度判字第681號判決、74年度判字第1729號判決意旨與行政訴訟法第133條規定云云，並不可採。

㈡台灣益基公司於84年4月間取得廢合社所開立之統一發票三紙，分別為84年4月11日字軌號碼YAO0000000，銷售額3,160,034 元，稅額158,036元（合計3,318,036元），另84年4月21日字軌號碼YAO0000000及YAO0000000，含稅銷售額各為2,255,280元與7,165元（合計2,262,445元），而該公司亦分別於84年4月13日及84年4月26日匯出3,318,036元及2,262,445元（合計5,580,481元）至原告於中國信託商業銀行新興分行000-00-00000-00號個人帳戶之事實，為兩造所不爭，且有統一發票及匯款申請書在卷可憑；原告配偶即訴外人蕭錦裕於高雄市稅捐稽徵處調查時固稱與台灣益基公司之交易行為係其與廢合社共同運銷之交易行為，惟稱：「（問：．．．為何益基公司會將貨款匯入甲○○帳戶．．．？）係益基公司匯款作業疏失，故甲○○有將領得之上述貨款以台支及現金方式交付給我．．．。」「我與社員間均以現金支付，無帳載紀錄，至於甲○○及蕭錦璋支付給我之貨款（含甲○○支付之台支支票5,000,000元），因事隔太久，我已不清楚，只記得大都是現金支付，無帳載資料可考。」（詳蕭錦裕89年5月4日談話筆錄，附於原處分卷㈠第19、20頁）及原告訴訟代理人於本院行準備程序時稱：「本件系爭二筆匯款，實際上是台灣省廢棄物合作社與台灣益基間的交易，原告配偶蕭錦裕只是廢合社的司庫，是因為當時益基公司匯款錯誤所致，才會進到原告帳戶．．．」（詳本院93年9月22日準備程序筆錄）等語，然依原告上述銀行往來明細表查無原告有將相同金額轉出之情形，是苟非原告與台灣益基公司有所交易而提供該往來銀行帳戶，台灣益基公司又何以知道原告之帳戶而將該貨款匯入其帳戶之理？是原告主張係台灣益基公司匯款疏失云云，並不可採。又縱屬台灣益基公司匯款疏失，亦應於第一次匯款後即行更正並將該款項轉出，何以又有第二次款項匯入之理？顯違一般經驗法則，嗣原告另主張原告與訴外人蕭錦裕係夫妻關係，原告之帳戶均由蕭錦裕在使用，故台灣益基公司乃將貨款轉入原告帳戶云云（詳本院94年1月18日言詞辯論筆錄），是台灣益基公司將系爭貨款匯入原告帳戶，究係台灣益基公司作業疏失，或係原告配偶使用原告帳戶，其前後所述不一，顯有可議。況台灣益基公司於高雄市稅捐稽徵處調查其與廢合社間交易情事時，即表示願對此部分負責，並同意接受處罰，有台灣益基公司所出具之承諾書及高雄市稅捐稽徵處87年1月16日高市法稽字第3513號處分書影本附卷可佐，足見台灣益基公司與廢合社間並無交易行為至明。

㈢次查，廢合社之設立，因事實上第一線收集廢棄物之拾荒業者，並無意願加入廢合社充當社員，因此真正成為廢合社之社員者，大多為廢棄物回收之大盤商或中盤商，且本身即兼「司庫」之角色等情，此由卷附廢合社總經理吳招治於85年3月27日在台北縣調查站調查中陳述：「因為每一位拾荒者或願意出售廢棄物予司庫者．．．均不願意登記為社員．．．。」及85年5月13日在台北縣調查站陳稱：「我只是找從事廢棄物收集之廠商加入廢合社．．．。」「在實際上我們廢合社在作業上會把一些公司、工廠（使用廢合社發票）之聯絡人列為司庫．．．」等語，可知廢合社之社員大多為廢棄物回收之大盤商或中盤商，本身即兼「司庫」之角色，司庫之功能開始轉變，即司庫本身不再係廢合社之機關，亦不再肩負「為廢合社自拾荒業者收集廢棄物」之功能，反而是廢棄物之實際買受人（自拾荒業者或小盤商買入）與出賣人（出賣予再生工廠）。而其與廢合社之關係，對外雖亦有代理之外觀，但內部關係已發生變化，亦即是由司庫借用廢合社之名義收取再生廠商之付款，並由司庫取得廢合社名義開立之統一發票直接交給再生工廠，事後由司庫交付廢合社一筆款項（包括報酬、營業稅金）即可終局保有再生工廠交付之全部價金等情，此可參廢合社總經理吳招治於85年3月27日在台北縣調查站調查中陳稱：「（問：臺灣省廢棄物運銷合作社開立發票予再生工廠之程序為何？貨款、稅金、手續費如何支付？）按一般狀況是由再生工廠或由各司庫打電話給本社員工．．．告知要開立多少面額，何種品名之後，本社員工即依所示，開立發票並郵寄予再生工廠，貨款係由再生工廠直接交予司庫，至於百分之五的營業稅及百分之零點三五的手續費，則由司庫匯至本社．．．。」及85年5月13日於台北縣調查站中供稱：「（問：廢合社依據何資料開立統一發票給再生廠商收集站？）部分是由收集站通知廢合社小姐需要發票之金額、數量、單價等，由廢合社小姐依其指示開立；部分是由再生工廠通知廢合社小姐所需發票之金額、品名、數量、單價等，由廢合社依其指示開立發票交予再生工廠。」「（問：司庫或再生工廠在取得廢合社發票後，是依發票金額付款，抑或僅依發票金額一定比例付款？）只有正隆紙業公司會依發票金額全額付款，我們廢合社再將這些錢打散，分給交貨給正隆紙業公司的司庫。其他的再生工廠或司庫僅付我們發票金額百分之五營業稅及百分之０．四的手續費，．．．。」是以，雖財政部上開86年3月18日台財稅字第861888061號函釋及87年7月14日台財稅字第871953090號函釋內容明顯係在規範向廢合社購入廢棄物並取得廢合社所開立發票之營業人，前開函釋之適用，須以廢合社及其所屬之司庫屬財政部原規劃之事實為前提。是於廢棄物運銷過程中，倘廢合社、社員、司庫或再生工廠間濫用前開制度，扭曲真正廢棄物收集者（即基層拾荒者）組成廢合社以解決其無法開立發票之制度良意，以致造成再生工廠之實際交易對象雖係為回收業者之中大盤商，卻由該中大盤商向廢合社取得發票交予再生工廠，或由再生工廠直接由廢合社處取得發票之違法事實，自無財政部87年7月14日台財稅第871953090號函所附之協調會會議紀錄結論（二）記載適用之餘地。然查，原告配偶蕭錦裕於85年5月22日於台北縣調查站調查時稱：「我有加入廢合社社員，但是否有擔任司庫乙職，我並不知道．．．」「．．．也不知道為何會被列為司庫。」；又於85年11月14日在高雄市稅捐稽徵處陳稱：「．．．我個人交易均收取現金，但有少部分係經由銀行匯入我的戶頭．．．。」等語（詳原處分卷㈡第5頁、第8頁），是原告配偶於前開台灣益基公司於84年4月間將款項匯入原告前揭個人帳戶後一年始接受調查局之調查，尚不知自己是否為廢合社之司庫；又縱認原告配偶確為廢合社司庫，然依前揭其於高雄市稅捐稽徵處之供述：「．．．我個人交易均收取現金，但有少部分係經由銀行匯入我的戶頭．．．。」等情，則台灣益基公司將系爭款項匯入原告個人帳戶，顯非原告配偶蕭錦裕基於廢合社司庫身分與台灣益基公司間交易行為所支付之貨款，是原告主張其配偶蕭錦裕為廢合社司庫，而與台灣益基公司交易，而使用原告之帳戶云云，並不足採。

四、綜上所述，原告前揭主張既不可採，則被告補徵原告所漏營業稅265,737元，核無違誤；訴願決定遞予維持，亦無不合；原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法對於判決之結果均不生影響，自無逐一論述之必要，併此敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。

第三庭審判長法 官 呂佳徵