高雄高等行政法院判決

　　　　　　　　　　　　　　　 九十四年度訴字第六四六號

　　　　　　　　　　　民國九十

原告

甲○○

被告

高雄市稅捐稽徵處

代表人

乙○○○○

訴訟代理人

丙○○

上列當事人間因土地增值稅事件，原告不服高雄市政府中華民國九十四年六月十三日高市府法一字第０九四００二八四六五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

甲、事實概要：緣原告於民國（下同）九十一年二月四日將高雄市○○區○○段一小段三八九地號土地（應有部分二十四分之一，下稱系爭土地）一筆出賣予訴外人徐蕭月秀及徐黎綉美，並於同年二月十九日完納土地增值稅新臺幣（下同）七六一、九八四元（原告繳納三八０、九九二元、買受人徐蕭月秀及徐黎秀美各繳納一九０、四九六元）。嗣原告於同年三月十八日以系爭土地使用分區編定為公共設施保留地，向被告所屬三民分處申請退還前述已繳納之土地增值稅，案經被告所屬三民分處以系爭土地使用分區為「公共設施保留地」且函請高雄市政府前地政處土地開發總隊查證結果，系爭土地亦非屬高雄市市地重劃範圍內，乃依土地稅法第三十九條第二項規定以九十一年四月十九日高市稽三財字第二一五一六號函准予退還原告溢繳土地增值稅七六一、九八四元。嗣被告所屬三民分處發現前述土地增值稅為原告與買受人所共同繳納，乃另以九十一年五月十三日高市稽三財字第二九九八六號函退還各已繳之稅款分別為原告三八０、九九二元、訴外人徐蕭月秀一九０、四九六元、訴外人徐黎秀美一九０、四九六元。嗣高雄市政府地政處查明函知該公共設施保留地屬整體開發地區，將由政府依法以「重劃方式」取得，即與土地稅法第三十九條第二項規定以「徵收方式」取得為免徵土地增值稅之要件不同，被告所屬三民分處乃依稅捐稽徵法第二十一條規定補徵原告土地增值稅三八０、九九二元 (訴願決定書誤載為三九０、九九二元），原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

乙、兩造之聲明:

一、原告聲明求為判決:

(一)訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

(二)訴訟費用由被告負擔。

二、被告聲明求為判決:

(一)原告之訴駁回。

(二)訴訟費用由原告負擔。

丙、兩造主張之理由:

一、原告起訴意旨略謂：

（一）本件土地增值稅於九十一年五月十三日應已確定，對於此一已確定之行政處分，被告所屬三民分處卻於九十三年四月三十日，以不符規定為由，發函要求追繳退稅，顯然違反行政處分確定力，換言之，上述授予利益之合法行政處分，並無行政程序法第一百二十三條所列各款情形，被告不得違法廢止之，且被告也未明示廢止前述退稅之行政處分，卻直接發函補繳稅款，均有違法。

（二）又行政法上所謂之「信賴保護原則」，指人民因相信既存之法律秩序，而安排其生活或處置其財產，則不能因事後法規或事實之變動，而使其遭受不能預見之損害，用以保護人民之既得權益。

（三）本件被告所屬三民分處所為免稅及補稅之處分，依其所述，係依據高雄市政府地政處函，然查該處九十一年四月三日發文表示系爭土地非屬市地重劃範圍內，又於九十二年六月二日發文表示屬於重劃區範圍，前後時間相差一年二月，基於信賴保護原則，原告應享有之利益，不得因高雄市政府地政處之發文而受影響，何況高雄市政府地政處第二次發文內容是否正確，亦不得而知，何能令原告接受其錯誤所生結果之損害。

（四）本件原訴願決定，引用行政程序法第一百十七條規定，認為被告得依職權撤銷違法之行政處分。但遍查本件相關資料，並無任何證據足以證明原退稅處分為「違法」，又由何機關予以「撤銷」，則何有補稅之依據。

（五）綜上理由，原處分從未指明原退稅處分有何違法，也未依法廢止或撤銷，且又違反信賴保護原則，顯屬違法之行政處分，原復查決定及訴願決定仍予以維持，亦均有違法，爰依法提起本訴，請為如訴之聲明之判決。

二、被告答辯意旨略謂：

（一）按土地稅法第三十九條規定：「被徵收之土地，免徵其土地增值稅。依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未被徵收前之移轉，準用前項規定，免徵土地增值稅。．．．經重劃之土地，於重劃後第一次移轉時，其土地增值稅減徵百分之四十。」財政部八十六年十二月十六日台財稅字第八六一九三０二九七號函釋：「主旨：林××君申報移轉××地號土地，經都市計畫劃設為學校及道路用地，並經發布實施在案之公共設施保留地，因位於後期發展區，依都市計畫書規定原則上應以市地重劃方式取得，於土地所有權移轉時，應無土地稅法第三十九條第二項免徵土地增值稅規定之適用。說明：二、土地稅法第三十九條第一項『被徵收之土地，免徵其土地增值稅。』及同條第二項前段『依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未被徵收前之移轉，準用前項規定，免徵土地增值稅。』之規定，其立法意旨係公共設施保留地被徵收時既可免徵土地增值稅，徵收前之移轉亦應免稅，以維租稅公平。是以，適用該條文第二項免徵土地增值稅之土地，必須符合『係依都市計畫法指定之公共設施保留地，且該公共設施保留地將由政府依法以徵收方式取得』之要件。三、本案經函准內政部八十六年十一月十一日台（八六）內地字第八六八六一四一號函略以，公共設施保留地如以市地重劃方式取得，地主仍將參與分配土地權利，及適用同條文第四項『經重劃之土地，於重劃後第一次移轉時，其土地增值稅減徵百分之四十。』之規定，因此政府以徵收方式取得公共設施保留地及以重劃方式取得，對地主權利損益情形有別。又該部八十六年九月二十七日台（八六）內營字第八六０七三八四號函略以：『本案土地既經××市政府工務局函稱都市計畫係劃設為學校及道路用地，並經該府發布實施在案，自屬公共設施保留地。惟因位於××市後期發展區，該發展區依都市計畫書規定，應配合居住密度與容納人口，訂定土地使用分區管制要點，以市地重劃實施整體開發，故其範圍內之公共設施保留地，除情況特殊，經循都市計畫變更程序，增列徵收取得之規定外，原則上應以市地重劃方式取得。』準此，本案公共設施保留地，既無須經由政府以徵收方式取得，自不能準用『被徵收之土地，免徵其土地增值稅』之規定。」稅捐稽徵法第二十一條規定：「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方式逃漏稅捐者，其核課期間為五年。二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」

（二）卷查原告於九十一年二月四日訂約出售系爭土地予訴外人徐蕭月秀及徐黎秀美，同年二月五日向被告所屬三民分處申報土地移轉現值，並於同年二月十九日完納土地增值稅

七六一、九八四元（原告繳納三八０、九九二元，買受人徐蕭月秀及徐黎秀美各繳納一九０、四九六元）。嗣原告於九十一年三月二十日檢附系爭土地使用分區證明書，其使用分區編定為「公園用地 (整體開發地區)( 公共設施保留地)」申請依前揭土地稅法第三十九條第二項規定免徵土地增值稅，並退還原繳納之土地增值稅；案經被告所屬三民分處函據高雄市政府地政處土地開發總隊九十一年四月三日高市地發一字第三七七四號函查復：「本市○○區○○段一小段三八九地號土地，非屬本市市地重劃範圍內。」據此，被告所屬三民分處乃依土地稅法第三十九條第二項規定核定免徵土地增值稅，復查明原告與買受人徐蕭月秀及徐黎秀美等二人間買賣契約書所約定土地增值稅買賣雙方負擔各半，乃以九十一年五月十三日高市稽三財字第二九九八六號函復准予免徵土地增值稅，並就已繳稅款之半數分別退還義務人及權利人，即原告三九０、九九二元、徐蕭月秀一九０、四九六元、徐黎秀美一九０、四九六。嗣被告所屬三民分處再函據高雄市政府地政處九十二年六月二日高市地政四字第九二０００八八二九號函查復：「本市○○區○○段一小段三八九地號土地 (即系爭土地)確屬第四十二期重劃區範圍．．．．．，俟中都工業區都市計畫通盤檢討案完成後，即可依原公告重劃範圍辦理重劃作業。」準此，本件系爭土地係以市地重劃實施整體開發，其重劃範圍內之公共設施保留地，原則上以市地重劃方式取得，非經由政府以徵收方式取得，依前揭財政部八十六年十二月十六日台財稅第八六一九三０二九七號函釋，自不能適用土地稅法第三十九條第二項「被徵收之土地，免徵其土地增值稅」之規定，應依法課徵土地增值稅，被告所屬三民分處乃依稅捐稽徵法第二十一條第一項第二款規定，以九十三年四月三十日高市稽三地字第九三００二０二四一號函，向原告及徐蕭月秀等二人追繳原已退還之土地增值稅，分別為原告三八０、九九二元、徐蕭月秀等二人各一九０、四九六元，於法並無不合。

（三）次查土地稅法第三十九條第二項之法條文字雖未規範「將以徵收方式取得之公共設施保留地，其徵收前之移轉免徵土地增值稅。」惟徵之該項「未被徵收前」等語之文義，可知悉該條項所稱「免徵土地增值稅之公共設施保留地」，限於「未來以徵收方式取得者」而言。又因公共設施保留地如以市地重劃方式取得，地主仍將參與分配土地權利，及適用同條文第四項「經重劃之土地，於重劃後第一次移轉時，其土地增值稅減徵百分之四十。」之規定。況依土地稅法第三十一條規定，土地所有權人繳納之土地重劃費用得自核定之土地漲價總數額中減除，以減輕其土地增值稅負擔。因此政府以徵收方式取得公共設施保留地及以重劃方式取得，對地主權利損益情形有別。是以公共設施保留地如係以「重劃方式」取得，則市地重劃前之土地所有權移轉，自無前揭免稅規定之適用。

（四）核查本件被告所屬三民分處原依高雄市政府地政處土地開發總隊九十一年四月三日高市地發一字第三七七四號函查復：「本市○○區○○段一小段三八九地號土地，非屬本市市地重劃範圍內。」致三民分處審認系爭土地為政府將以徵收方式取得之公共設施保留地，而作出免徵土地增值稅之處分。嗣後再據高雄市政府地政處九十二年六月二日高市地政四字第九二０００八八二九號函查復：「本市○○區○○段一小段三八九地號土地確屬第四十二期重劃區範圍．．．，俟中都工業區都市計畫通盤檢討案完成後，即可依原公告重劃範圍辦理重劃作業。」而確認系爭土地將由政府依法以整體開發之「重劃方式」取得，非以徵收方式取得，其土地移轉應依法課徵土地增值稅。至原告稱本件已退稅確定、授予利益之行政處分不應再追繳乙節，按「市地重劃前之土地所有權移轉，無免徵土地增值稅之適用」，已如前項所述，又「計劃以市地重劃方式取得，於土地所有權移轉時，無土地稅法第三十九條第二項免徵土地增值稅規定之適用。」復經財政部八十六年十二月十六日台財稅第八六一九三０二九七號函釋有案。系爭公共設施保留地既經查明將由政府以重劃方式取得，而非以徵收方式取得，其重劃前之移轉尚非土地稅法第三十九條第二項規定所指之「被徵收前之移轉」，無免徵土地增值稅之適用，則依前揭法令規定，被告所屬三民分處九十一年五月十三日高市稽三財字第二九九八六號函復准予免徵土地增值稅並退還已繳稅款即屬違法之行政處分。又上開被告所屬三民分處核定函，固為確定之行政處分，按行政程序法第一百十七條規定：「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷；其上級機關，亦得為之。但有下列各款情形之一者，不得撤銷︰一、撤銷對公益有重大危害者。二、受益人無第一百十九條所列信賴不值得保護之情形，而信賴授予利益之行政處分，其信賴利益顯然大於撤銷所欲維護之公益者。」經查政府機關核課稅捐係屬課予人民負擔之處分，係得撤銷之行政處分，且本件並無上開行政程序法第一百十七條但書規定不得撤銷之情形，故被告所屬三民分處既查知系爭土地非屬免徵土地增值稅者，原處分既有違法不當，即應本於職權，並依稅捐稽徵法第二十一條規定，以九十三年四月三十日高市稽三地字第九三００二０二四一號函知原告及權利人，告知系爭土地因不符土地稅法第三十九條第二項免徵土地增值稅之規定，應追繳土地增值稅七六一、九八四元。核該函文內容即有將原核准免徵土地增值稅並退還已納稅款之處分予以撤銷，並應追回該退稅款之意，其行政程序均為合法有據。而縱高雄市政府地政處第二次函文通知日後尚有任何變動，本件土地係得以免徵土地增值稅者，依稅捐稽徵法第二十八條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」原告及權利人所繳納之土地增值稅仍得於五年內查明退還。再依憲法第十九條規定：「人民有依法律納稅之義務。」之意旨，系爭土地之移轉依法既為應課徵土地增值稅者，原告即無以免除其繳納義務；又稅捐機關在核課期間內若另發現有應徵之稅捐時，依稅捐稽徵法第二十一條之明文規定，本得依法予以補徵，亦為維護公益、實現實質課稅公平原則所必要。再者，因課稅係屬負擔性處分，非授予利益之行政處分，固應遵循行政程序法第八條信賴保護原則之規定，惟對於相關課稅處分，應有稅捐稽徵法規定之優先適用，故凡於核課期間內發現有應徵而未徵之稅捐，應依稅捐稽徵法第二十一條規定核定補徵，反之，如查有溢繳之稅款，亦應依同法第二十八條規定查明核退。

（五）綜上所述，本件被告所屬三民分處因高雄市政府地政處土地開發總隊九十一年九月十日高市地發一字第九一００一０三四七號函告知「系爭土地非屬本市市地重劃範圍內」，並依土地稅法第三十九條第二項規定核定免徵土地增值稅，核其免徵土地增值稅既屬違法之行政處分，則依稅捐稽徵法第二十一條規定，本於其職權變更原查定處分，而補徵原告應繳之土地增值稅三八０、九九二元，認事用法並無違誤，其提起行政訴訟顯無理由，請依法予以判決駁回，以維稅制。

理由

一、按「被徵收之土地，免徵其土地增值稅。依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未被徵收前之移轉，準用前項規定，免徵土地增值稅。．．．經重劃之土地，於重劃後第一次移轉時，其土地增值稅減徵百分之四十。」、「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」土地稅法第三十九條第一項、第二項前段、第四項及稅捐稽徵法第二十一條分別定有明文。次按「主旨：林××君申報移轉××地號土地，經都市計畫劃設為學校及道路用地，並經發布實施在案之公共設施保留地，因位於後期發展區，依都市計畫書規定原則上應以市地重劃方式取得，於土地所有權移轉時，應無土地稅法第三十九條第二項免徵土地增值稅規定之適用。說明：二、土地稅法第三十九條第一項『被徵收之土地，免徵其土地增值稅。』及同條第二項前段『依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未被徵收前之移轉，準用前項規定，免徵土地增值稅。』之規定，其立法意旨係公共設施保留地被徵收時既可免徵土地增值稅，徵收前之移轉亦應免稅，以維租稅公平。是以，適用該條文第二項免徵土地增值稅之土地，必須符合『係依都市計畫法指定之公共設施保留地，且該公共設施保留地將由政府依法以徵收方式取得』之要件。三、本案經函准內政部八十六年十一月十一日台（八六）內地字第八六八六一四一號函略以，公共設施保留地如以市地重劃方式取得，地主仍將參與分配土地權利，及適用同條文第四項『經重劃之土地，於重劃後第一次移轉時，其土地增值稅減徵百分之四十。』之規定，因此政府以徵收方式取得公共設施保留地及以重劃方式取得，對地主權利損益情形有別。又該部八十六年九月二十七日台（八六）內營字第八六０七三八四號函略以：『本案土地既經××市政府工務局函稱都市計畫係劃設為學校及道路用地，並經該府發布實施在案，自屬公共設施保留地。惟因位於××市後期發展區，該發展區依都市計畫書規定，應配合居住密度與容納人口，訂定土地使用分區管制要點，以市地重劃實施整體開發，故其範圍內之公共設施保留地，除情況特殊，經循都市計畫變更程序，增列徵收取得之規定外，原則上應以市地重劃方式取得。』準此，本案公共設施保留地，既無須經由政府以徵收方式取得，自不能準用『被徵收之土地，免徵其土地增值稅』之規定。」亦經財政部八十六年十二月十六日台財稅字第八六一九三０二九七號函釋明確。

二、經查，原告於九十一年二月四日將系爭土地出賣予訴外人徐蕭月秀及徐黎綉美，並於同年二月十九日完納土地增值稅七

六一、九八四元（原告繳納三八０、九九二元、買受人徐蕭月秀及徐黎秀美各繳納一九０、四九六元）。嗣原告於同年三月十八日以系爭土地使用分區編定為公共設施保留地，向被告所屬三民分處申請退還前述已繳納之土地增值稅，案經被告所屬三民分處以系爭土地使用分區為「公共設施保留地」且函請高雄市政府前地政處土地開發總隊查證結果，系爭土地亦非屬高雄市市地重劃範圍內，乃依土地稅法第三十九條第二項規定以九十一年四月十九日高市稽三財字第二一五一六號函准予退還原告溢繳土地增值稅七六一、九八四元。嗣被告所屬三民分處發現前述土地增值稅為原告與買受人所共同繳納，乃另以九十一年五月十三日高市稽三財字第二九九八六號函退還各已繳之稅款分別為原告三八０、九九二元、訴外人徐蕭月秀一九０、四九六元、訴外人徐黎秀美一九０、四九六元。嗣高雄市政府地政處查明函知該公共設施保留地屬整體開發地區，將由政府依法以「重劃方式」取得，即與土地稅法第三十九條第二項規定以「徵收方式」取得為免徵土地增值稅之要件不同，被告所屬三民分處乃依稅捐稽徵法第二十一條規定補徵原告土地增值稅三八０、九九二元等情，此有被告九十三年十二月三日高市稽法字第０九三００五０七二二號復查決定書附於原處分卷可憑，應堪信實。

三、原告雖主張：本件對於已確定退稅之行政處分，被告所屬三民分處卻於九十三年四月三十日發函追繳退稅，違反行政處分之確定力，即授予利益之合法行政處分不得違法廢止之，直接發函補稅均有違法；被告所屬三民分處依高雄市府地政處九十一年四月三日發文，系爭土地非屬市地重劃範圍，又於九十二年六月二日發文表示屬重劃範圍，前後相差一年二月，基於信賴保護原則，原告應享有之利益不得因高雄市政府地政處之函文而受影響，況高雄市政府地政處第二次發文是否正確亦不得而知，何能令原告接受其錯誤所生結果之損害；訴願決定引用行政程序法第一百十七條規定，認被告得依職權撤銷違法之行政處分，但本件相關資料並無任何證據足以證明原退稅處分為「違法」，由何機關予以「撤銷」，則何有補稅之依據云云，資為爭議。

四、惟按，揆諸前揭土地稅法第三十九條第二項「依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未被徵收前之移轉，準用前項規定，免徵土地增值稅。」之規定，其謂「未被徵收前之移轉」，可知悉該條項所稱免徵土地增值稅之公共設施保留地係指未來政府以徵收方式取得者而言，若非以徵收方式取得者，其移轉自無該條項規定之適用。又因公共設施保留地如以市地重劃方式取得，地主仍將參與分配土地權利，及適用同條文第四項「經重劃之土地，於重劃後第一次移轉時，其土地增值稅減徵百分之四十。」之規定，且依土地稅法第三十一條規定，土地所有權人繳納之土地重劃費用得自核定之土地漲價總數額中減除，以減輕其土地增值稅負擔。因此政府以徵收方式取得公共設施保留地及以重劃方式取得，對地主權利損益情形有別。是以公共設施保留地如係以「重劃方式」取得，則市地重劃前之土地所有權移轉，自無前揭免稅規定之適用。前述財政部八十六年十二月十六日台財稅字第八六一九三０二九七號函釋意旨，核與上揭土地法第三十九條第二項規定無違，本院自得適用，合先敘明。

五、經查，本件被告所屬三民分處原依高雄市政府地政處土地開發總隊九十一年四月三日高市地發一字第三七七四號函復謂：「本市○○區○○段一小段三八九地號土地，非屬本市市地重劃範圍內。」等語，致被告所屬三民分處認系爭土地為政府將以徵收方式取得之公共設施保留地，而作出免徵土地增值稅之處分，然嗣後再據高雄市政府地政處九十二年六月二日高市地政四字第九二０００八八二九號函復稱：「本市三民區○○段○○段三八九地號土地確屬第四十二期重劃區範圍．．．，俟中都工業區都市計畫通盤檢討案完成後，即可依原公告重劃範圍辦理重劃作業。」被告乃確認系爭土地將由政府依法以整體開發之「重劃方式」取得，非以徵收方式取得，其土地移轉應依法課徵土地增值稅等情，此有被告所屬三民分處原依高雄市政府地政處土地開發總隊九十一年四月三日高市地發一字第三七七四號函、高雄市政府地政處九十二年六月二日高市地政四字第九二０００八八二九號函等影本附於原處分卷可稽。準此，本件系爭土地係以市地重劃實施整體開發，其重劃範圍內之公共設施保留地，原則上以市地重劃方式取得，非經由政府以徵收方式取得，揆諸財政部前揭八十六年十二月十六日台財稅第八六一九三０二九七號函釋意旨，自不能適用土地稅法第三十九條第二項免徵其土地增值稅之規定，應依法課徵土地增值稅，被告所屬三民分處乃依稅捐稽徵法第二十一條之規定，以九十三年四月三十日高市稽三地字第九三００二０二四一號函，向原告及徐蕭月秀等二人追繳原已退還之土地增值稅，分別為原告三八０、九九二元、徐蕭月秀等二人各一九０、四九六元，於法並無不合。

六、次按，行政程序法第一百十七條固規定：「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷；其上級機關，亦得為之。但有下列各款情形之一者，不得撤銷︰一、撤銷對公益有重大危害者。二、受益人無第一百十九條所列信賴不值得保護之情形，而信賴授予利益之行政處分，其信賴利益顯然大於撤銷所欲維護之公益者。」然查，系爭公共設施保留地既經查明將由政府以重劃方式取得，而非以徵收方式取得，其重劃前之移轉尚非土地稅法第三十九條第二項規定所指之「被徵收前之移轉」，無免徵土地增值稅之適用，則依前揭法令規定，被告所屬三民分處九十一年五月十三日高市稽三財字第二九九八六號函復准予免徵土地增值稅並退還已繳稅款即屬違法之行政處分。又上開被告所屬三民分處核定函，固為確定之行政處分，惟查，本件原告信賴被告原退稅處分，其信賴利益僅為該土地增值稅退稅款三八０、九九二元，而被告撤銷原退稅違法處分所欲維護之公益則係行政機關對於依法行政原則之遵守及對憲法租稅法律主義及租稅平等原則之貫澈，是原告本件縱無行程序法第一百十九條信賴不值得保護之情形而有信賴利益，惟其信賴利益顯未大於被告撤銷原違法退稅處分所欲維護之公益，而無同法第一百十七條第一項但書第二款不得撤銷之情形，故被告三民分處既查知系爭土地非屬免徵土地增值稅者，原處分既有違法，乃本於職權依稅捐稽徵法第二十一條規定，以九十三年四月三十日高市稽三地字第九三００二０二四一號函知原告及權利人，告知系爭土地因不符土地稅法第三十九條第二項免徵土地增值稅之規定，應追繳土地增值稅

七六一、九八四元，核該函文內容即有將原核准免徵土地增值稅並退還已納稅款之處分予以撤銷，並應追回該退稅款之意，其行政程序參諸前述說明，於法尚非有違。且縱然高雄市政府地政處第二次函文後，嗣就系爭土地是否屬免徵土地增值稅之土地，其認定仍有變動，而認系爭土地係得以免徵土地增值稅者，依稅捐稽徵法第二十八條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」原告及權利人所繳納之土地增值稅依法仍得於五年內查明退還。是原告主張：本件對於已確定退稅之行政處分發函追繳退稅，違反行政處分之確定力，即授予利益之合法行政處分不得違法廢止之，基於信賴保護原則，原告應享有之利益不得因高雄市政府地政處之函文而受影響，況高雄市政府地政處第二次發文是否正確亦不得而知，何能令原告接受其錯誤所生結果之損害云云，尚無足採。

七、綜上所述，原告主張各節，均無可採，被告原處分依稅捐稽徵法第二十一條規定補徵原告土地增值稅三八０、九九二元，於法尚無違誤。復查及訴願決定遞予維持，均無不合。原告提起本件訴訟，求為撤銷訴願決定、復查決定及原處分，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

第一庭審判長法　官　呂佳徵