高雄高等行政法院判決

原告

甲○○

訴訟代理人

己○○地政士

被告

高雄縣政府稅捐稽徵處

代表人

乙○○處長

訴訟代理人

丙○○

　　　　　　丁○○

　　　　　　戊○○

上列當事人間因土地增值稅事件，原告提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實

甲、事實概要：緣原告原所有高雄縣大寮鄉○○段2927地號土地乙筆（下稱系爭土地），於民國（下同）84年8月30日以買賣為由出售予訴外人林清朱，並於同年9月1日向被告按一般案件申報移轉，經被告核定土地增值稅為新台幣（下同）1,308,518元，原告於84年9月4日繳納土地增值稅後，於同年9月6日辦竣所有權移轉登記。嗣原告於94年11月10日檢附高雄縣大寮鄉公所77年2月26日77大鄉建字第363號使用分區證明書及該所94年10月12日農業用地作農業使用證明書，主張系爭土地於移轉第三人林清朱時係屬農業區之土地並作農業使用，依法得不課徵土地增值稅，乃申請退還已繳納土地增值稅款。被告以原告於申報移轉時並未檢附自耕能力證明書且土地承受人之戶籍設籍於高雄市，於法不合，乃於94年11月29日以高縣稅土字第0940096626號函否准原告之申請；原告不服，就被告84年9月1日收件，編號00000000號土地增值稅繳款書提起本件確認行政處分違法訴訟（申請退稅部分另行提起撤銷訴願）。

乙、兩造聲明：

一、原告聲明求為判決：

㈠確認被告84年9月1日收件，編號：00000000號土地增值稅繳款書之行政處分違法，並賠償原告所繳納稅款1,308,518元。

㈡訴訟費用由被告負擔。

二、被告聲明求為判決：

㈠請求駁回原告之訴。

㈡訴訟費用由原告負擔。

丙、兩造主張之理由：

壹、原告起訴意旨略以：

一、原告原所有系爭土地於84年8月30日出售予訴外人林清朱，並於84年9月1日向被告申報移轉，惟被告未詳查系爭土地為農業區，竟作出違法之行政處分，使原告繳納1,308,518 元之土地增值稅。

二、按「作農業使用之農業用地，移轉與自然人時，得申請不課徵土地增值稅。前項不課徵土地增值稅之土地承受人於其具有土地所有權之期間內，曾經有關機關查獲該土地未作農業使用且未在有關機關所令期限內恢復作農業使用，或雖在有關機關所令期限內已恢復作農業使用而再有未作農業使用情事者，於再移轉時應課徵土地增值稅。」為農業發展條例92年2月7日修正前第37條所明定，是依該條文規定顯見被告對於農地有嚴格管制，如是農地申請移轉不符合規定，理應駁回，被告怠於職守，竟不詳查，而開立違法之土地增值稅繳款書，即有不合。

三、次按「行政法院為前條判決時，應依原告之聲明，將其因違法處分或決定所受之損害，於判決內命被告機關賠償。」行政訴訟法第199條第1項定有明文。本件被告所為違法行政處分，業如前述，則被告自應依該條規定賠償原告所繳納稅款1,308,518元。

貳、被告答辯意旨略以：

一、程序部分：按「人民因中央或地方機關之違法行政處分，認為損害其權利或法律上之利益，經依訴願法提起訴願而不服其決定，或提起訴願逾三個月不為決定，或延長訴願決定期間逾二個月不為決定者，得向高等行政法院提起撤銷訴訟。」；「人民因中央或地方機關對其依法申請之案件，予以駁回，認為其權利或法律上利益受違法損害者，經依訴願程序後，得向高等行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟。」「應提起撤銷訴訟，誤為提起確認行政處分無效之訴訟，其未經訴願程序者，高等行政法院應以裁定將該事件移送於訴願管轄機關，並以行政法院收受訴狀之時，視為提起訴願。」為行政訴訟法第4條第1項、第5條第2項及第6條第5項所明定。原告於95年1月4日申請書雖主張確認系爭土地於84年9月1日核定之土地增值稅行政處分無效，然推其原意乃係為撤銷前開行政處分並退還已繳納之土地增值稅款，是被告乃將95年1月4日申請書併同1月3日訴願書辦理，並於同年1月23日以高縣稅法字第0950000593號函訴願答辯並函覆原告在案，該案現由高雄縣政府訴願審理中。準此，本件於高雄縣政府訴願決定前尚不得提起行政訴訟，又原告將本件誤為提起確認行政處分無效之訴訟，並請鈞院依上開規定裁定將本案移送於訴願管轄機關高雄縣政府。

二、實體部分：

㈠按「人民因中央或地方機關之違法行政處分，認為損害其權利或法律上之利益，經依訴願法提起訴願而不服其決定，或提起訴願逾三個月不為決定，或延長訴願決定期間逾二個月不為決定者，得向高等行政法院提起撤銷訴訟。」；「確認行政處分無效及確認公法上法律關係成立或不成立之訴訟，非原告有即受確認判決之法律上利益者，不得提起之。其確認已執行完畢或因其他事由而消滅之行政處分為違法之訴訟，亦同。確認行政處分無效之訴訟，須已向原處分機關請求確認其無效未被允許，或經請求後於三十日內不為確答者，始得提起之。確認公法上法律關係成立或不成立之訴訟，於原告得提起撤銷訴訟者，不得提起之。確認訴訟以高等行政法院為第一審管轄法院。應提起撤銷訴訟，誤為提起確認行政處分無效之訴訟，其未經訴願程序者，高等行政法院應以裁定將該事件移送於訴願管轄機關，並以行政法院收受訴狀之時，視為提起訴願。」為行政訴訟法第4條第1項及第6條所明定。

㈡經查，被告分別於95年1月3日及4日收受被告之訴願書及申請書，均係主張系爭土地於移轉第三人林清朱係屬農業區之土地並作農業使用，依法得不課徵土地增值稅，並檢附大寮鄉公所77年2月26日77大鄉建字第363號使用分區證明書及該所於94年10月12日農地農用證明書影本各乙份，請求退還已納土地增值稅款云云。惟查，系爭土地於84年9月1日被告收件之土地增值稅申報書登載之地目係「建」，宗地面積為462㎡，為原告於76年12月22日拍賣取得，嗣原告將系爭土地買賣予第三人林清朱並向被告按一般案件申報移轉，有被告於84年9月1日收受原告之土地增值稅（土地現值）申報書（收件日期及編號：84年9月1日第00000000號）及系爭土地所有權移轉契約書影本各乙份附卷可稽。又依行為時土地稅法第30條規定，本件系爭土地申報之移轉現值總額係以訂約日當期之公告土地現值計課（9,100元/㎡×462㎡=4,204,200元），扣除按物價指數調整原地價總額後為土地漲價總數額，再按土地漲價總數額核定土地增值稅稅額為1,308,518元，洵無違誤。又同法第39條之2規定，農業用地於移轉時，原土地所有權人如欲免徵土地增值稅，應以該土地於移轉時有依法作農業使用及移轉於自行耕作之農民繼續耕作為要件。且所謂「農業用地」依同法施行細則第57條第1項規定：「本法第39條之2第1項所稱依法作農業使用時及繼續耕作之農業用地，指左列土地。1、耕地：依區域計畫法編定之農牧用地，或依都市計畫法編定為農業區、保護區之田、旱地目土地，或未依法編定而土地登記簿記載為田、旱地目之土地。2、耕地以外之其他農業用地：依區域計畫法編定之林業用地、養殖用地、水利用地、或都市計畫農業區、保護區及未依法編定地區而土地登記簿所記載為林、養、牧、原、池、水、溜、溝八種地目之土地。」本件系爭土地地目為『建』，與前揭規定並不相符；又按同法施行細則第58條規定：「依本法第39條之2第一項申請免徵土地增值稅者，依左列規定辦理。1、耕地：由申請人於申報土地移轉現值時，檢附土地登記簿謄本、主管機關核發之農地承受人自耕能力證明書影本，送主管稽徵機關。2、耕地以外之其他農業用地：由申請人於申報移轉現值時，檢附土地登記簿謄本、承受人戶籍謄本、繼續作農業使用承諾書，送主管稽徵機關。前項土地登記簿謄本如無法證明土地使用分區者，應檢附都市計畫土地使用分區證明或都市計畫外證明文件。第1項第2款之承受人，以其戶籍謄本記載之職業為農民者為限。」又參酌財政部80年11月5日台財稅字第800387681號函釋意旨，土地承受人能否自耕之認定，應比照內政部訂頒之「自耕能力證明書之申請及核發注意事項」第六㈡點規定，以承受農地與申請人之住所應在同一縣市或不同縣市毗鄰鄉（鎮、市、區）範圍內者為限，前項住所並應於戶籍登記滿六個月以上，始得受理。本件系爭土地原告於84年9月1日向被告按一般案件申報移轉時並未檢附承受人之自耕能力證明書，且該承受人之戶籍謄本並無職業為「農民」之記載，是以，被告依原告所檢附之資料及自行申報之土地增值稅 (土地現值)申報書據以核定土地增值稅1,308,518元，洵無違誤。

理由

壹、程序方面：按「應提起撤銷訴訟，誤為提起確認行政處分無效之訴訟，其未經訴願程序者，高等行政法院應以裁定將該事件移送於訴願管轄機關，並以行政法院收受訴狀之時，視為提起訴願。」行政訴訟法第6條第5項固有明文。惟本件原告係提起確認行政處分違法訴訟，而非確認行政處分無效訴訟或撤銷訴訟，業據原告陳明在卷（詳本院95年4月20日言詞辯論筆錄），是無前揭法條之適用，合先敘明。

貳、實體方面：

一、按「確認行政處分無效及確認公法上法律關係成立或不成立之訴訟，非原告有即受確認利益之法律上利益者，不得提起之。其確認已執行完畢或因其他事由而消滅之行政處分為違法之訴訟，亦同。」「確認公法上法律關係成立或不成立之訴訟，於原告得提起撤銷訴訟者，不得提起之。」行政訴訟法第6條第1項、第3項定有明文。可知法律關係因行政處分而發生者，當事人如有爭執，本應以撤銷訴訟訴請撤銷原處分，則該法律關係自然失其附麗，隨之而變更或消滅，若原告怠於提起訴願及撤銷訴訟，聽任行政處分確定，然後再以無起訴期間限制之確認訴訟，主張因行政處分而生之法律關係存在或不存在，則行政處分之效力永遠處於不確定狀態，不唯訴願及撤銷訴訟亦成為多餘之制度，抑且有害法律秩序之安定，故提起確認法律關係存在或不存在之訴訟，於得提起撤銷訴訟之情形下，則其提起確認訴訟即為法所不許。本件原告於84年9月1日向被告申報系爭土地之土地增值稅，經被告核定土地增值稅額1,308,518元（繳納期限84年9月16日起至84年10月15日止），並於84年9月4日繳納完畢，原告苟認原處分有違法情形，自應依法於繳納期限屆滿後30日內申請復查，若有不服則循序提起行政爭訟以求救濟（即撤銷訴願或撤銷訴訟），非任由該核定處分確定後再提起確認訴訟，揆諸前揭說明，原告提起本件確認訴訟，即有未合。

二、次按「農業用地在依法作農業使用期間，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。」「本條例第27條所稱依法作農業使用期間及繼續耕作之農業用地，指本條例第3條第10款之農業用地，並符合左列情形之一者：1、本條例第3條第11款之耕地。2、耕地以外之其他農業用地：⑴已辦理區域計畫非都市土地使用編定地區，經編定為林業用地、養殖用地、水利用地之土地。⑵都市計畫內之農業區與保護區或未辦理區域計畫非都市土地使用編定地區，土地登記簿記載為林、養、牧、原、池、水、溜、溝地目之土地。本條例第27條所稱自行耕作之農民，以依本條例第4條規定從事農業經營者為限。」行為時農業發展條例第27條、農業發展條例施行細則第14條定有明文。又「農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。依前項規定，免徵土地增值稅之農業用地，於變更為非農業使用後再移轉時，應以其前次權利變更之日當期之公告土地現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。」行為時土地稅法第39條之2定有明文。再以「本法第39條之2第1項所稱依法作農業使用時及繼續耕作之農業用地，指左列土地。1、耕地：依區域計畫法編定之農牧用地，或依都市計畫法編定為農業區、保護區之田、旱地目土地，或未依法編定而土地登記簿載為田、旱地目之土地。2、耕地以外之其他農業用地：依區域計畫法編定之林業用地、養殖用地、水利用地、或都市計畫農業區、保護區及未依法編定地區而土地登記簿所記載為林、養、牧、原、池、水、溜、溝八種地目之土地。」「依本法第39 條之2第1項申請免徵土地增值稅者，依左列規定辦理。1、耕地：由申請人於申報土地移轉現值時，檢附土地登記簿謄本、主管機關核發之農地承受人自耕能力證明書影本，送主管稽徵機關。2、耕地以外之其他農業用地：由申請人於申報移轉現值時，檢附土地登記簿謄本、承受人戶籍謄本、繼續作農業使用承諾書，送主管稽徵機關。前項土地登記簿謄本如無法證明土地使用分區者，應檢附都市計畫土地使用分區證明或都市計畫外證明文件。第1項第2款之承受人，以其戶籍謄本記載之職業為農民者為限。」行為時土地稅法施行細則第57條、第58條亦有明定。

三、原告原所有前揭系爭土地，於84年8月30日以買賣為由出售予訴外人林清朱，並於同年9月1日向被告按一般案件申報移轉，經被告核定土地增值稅為1,308,518元，原告於84年9月4日繳納土地增值稅後，於同年9月6日辦竣所有權移轉登記。嗣原告於94年11月10日檢附高雄縣大寮鄉公所77年2月26日77大鄉建字第363號使用分區證明書及該所於94年10月12日農業用地作農業使用證明書，主張系爭土地於移轉第三人林清朱時係屬農業區之土地並作農業使用，依法得不課徵土地增值稅，乃申請退還已繳納土地增值稅款。被告以原告於申報移轉時並未檢附自耕能力證明書且土地承受人之戶籍設籍於高雄市，於法不合，乃於94年11月29日以高縣稅土字第0940096626號函否准原告之申請，遂就被告上開繳款書提起本件確認行政處分違法訴訟（申請退稅部分另行提起撤銷訴願）等情，有被告土地增值稅繳款書、土地增值稅（土地現值）申報書、土地買賣所有權移轉契約書、戶口名簿等影本附卷可稽（詳被告行政救濟案件卷宗），且為兩造所不爭，洵堪信實。

四、經查，系爭土地屬大坪頂以東都市計劃區之農業區，地目「建」，有高雄縣大寮鄉公所77年2月26日（77）大鄉建字第363號簡便行文表、高雄縣地籍地價地籍圖資料電傳資訊服務系統附卷可稽（詳前卷第8頁、第1項），核與前揭行為時農業發展條例第14條及土地稅法施行細則第57條第1項規定之「農業用地」不符。又原告於84年9月1日向被告申報系爭土地之土地增值稅申報書，亦載明系爭土地之地目為「建」，且按一般案件申報移轉，又該申報書第10欄並載有「本件土地符合ＯＯＯ規定檢附有關證明文件，請免徵土地增值稅。」字樣，以促請原告注意，如符合免徵土地增值稅者，即應提出證明文件以供查核，惟原告於申報土地增值稅時，並未檢附前開土地稅法施行細則第58條免徵土地增值稅之文件資料或自耕能力證明書等供查，有原告之土地增值稅（土地現值）申報書（收件日期及編號：84年9月1日第00000000號）及系爭土地所有權移轉契約書影本附卷可稽，被告乃按系爭土地漲價總數額核定土地增值稅稅額為1,308,518元，並無不合。

五、末查，「行政法院為前條判決時，應依原告之聲明，將其因違法處分或決定所受之損害，於判決內命被告機關賠償。」行政訴訟法第199條第1項定有明文。惟此須以行政訴訟法第198條規定：「行政法院受理撤銷訴訟，發現原處分或決定雖屬違法，但其撤銷或變更於公益有重大損害，經斟酌原告所受損害、賠償程度、防止方法及其他一切情事，認原處分或決定之撤銷或變更顯與公益相違背時，得駁回原告之訴。」為要件，本件原告所提起者既為確認訴訟，非撤銷訴訟，原告依行政訴訟法第199條規定，請求被告賠償所繳納稅款1,308,518元，顯屬無據。

六、綜上所述，原告前揭主張既不可採，則原告提起本件確認訴訟，並請求被告賠償原告所繳納稅款1,308,518元，為無理由，應予駁回。

七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。

第二庭審判長法 官　江幸垠