高雄高等行政法院判決

　　　　　　　　　　　　　　中華民國97年2月14日辯論終結

原告

宏裕混凝土工業股份有限公司

代表人

甲○○

被告

財政部台灣省南區國稅局

代表人

乙○○局長

訴訟代理人

丁○○

　　　　　　丙○○

上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國96年8月10日台財訴字第09600266440號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

壹、事實概要：緣原告於民國92年1月至4月間進貨（砂石），未依規定取得進項憑證，卻取具非實際交易對象且涉嫌虛設行號之元基砂石有限公司（下稱元基公司）及杉林砂石有限公司（下稱杉林公司）所開立之統一發票計10紙，銷售額合計新台幣（下同）4,039,175元，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額201,958元，經被告查獲，審理核定補徵原告營業稅201,958元，並按所漏稅額201,958元處以5倍罰鍰1,009,700元（計至百元止）。原告不服，申經復查，罰鍰部分變更為按所漏稅額201,958元處以3倍罰鍰計605,800元（計至百元止），其餘復查駁回；原告仍表不服，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

貳、兩造之聲明：

甲、原告未於言詞辯論期日到場，據其起訴狀聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。

乙、被告聲明：原告之訴駁回。

參、兩造之主張：

甲、原告未於言詞辯論期日到場，據其起訴狀所載意旨略謂：

一、被告並無元基公司及杉林公司負責人自承無實際買賣行為，涉嫌虛開統一發票及取得不實交易進項憑證之自白或筆錄等證據，並且上該2公司資產負債表雖無載明礦源、機械設備及運輸設備等固定資產，亦不足以證明其確實無礦源、機械設備及無買賣砂石之交易事實。依一般社會經驗法則，元基及杉林公司苟無銷貨之事實，即無須取得進項憑證之必要，亦即該2公司必有銷貨之事實，始有必要取得進項憑證。惟被告竟以元基公司負責人侯俊吉及杉林公司負責人高景琦均明知無實際交易行為，2公司之資產負債表無載明礦源、機械設備等固定資產及2公司所取得之進項憑證為翰東及廣揚等2家虛設行號為由，據以認定原告於系爭期間所取得該2公司之發票為不實交易之發票，全屬憑空臆測之詞。

二、有關原告對於系爭期間與元基及杉林公司之交易事實，除依稅法規定取得對方出具之統一發票為憑外，並提供支付貨款時由當事人簽收之支付傳票及支票影本等加以證實。按砂石交易內容單純（並非承攬工程），在正常交易並無書面合約之訂定，至進貨單及簽收單則因數量龐大，亦非營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）所規定之必要憑證，通常未長期保留；且因台灣砂石嚴重缺乏，以現金交易乃屬同業之常規，支票背書轉讓更屬社會普遍之正常商業行為，是以原告對自己主張之事實實已盡證明之責。另依司法院釋字第537號解釋意旨，乃指符合稅捐減免或優惠之要件，納稅義務人有申報協辦之義務，故被告主張原告有違法之事實，自應負舉證責任，並非原告有申報協辦之義務，惟被告卻以⑴砂石買賣現金收支顯有違一般商業交易習慣及經驗法則，尚難認定其有支付貨款與渠等公司之事實；⑵支付貨款之支票受款人為元基公司，卻由訴外人陳林淑兌領，而認原告未向元基公司進貨情事，於進貨時未簽訂買賣契約書，又無送貨單及簽收單亦有違交易常規，依司法院釋字第537號解釋意旨，納稅義務人有申報協力義務，即原告既無法提供取得系爭進項統一發票之關聯資料供核，依最高行政法院36年判字第16號判例意旨，核難認定其主張之事實為真實乙節，以上被告所主張之違章事實，非但全無證據，其推理完全違背社會經驗法則及論理法則，更曲解最高行政法院之判例及釋字解釋意旨，憑以認定違章之事實，其處分顯屬違法濫權。

乙、被告主張：

壹、本稅部分：

一、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。‧‧‧進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：1、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」分別為加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第15條第1項、第3項、第19條第1項第1款及同法施行細則第52條所明定。次按「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」為最高行政法院87年7月份第1次庭長評事聯席會議所決議。復按「說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：1.‧‧‧2.有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。」為財政部83年7月9日台財稅第831601371號函所釋示。

二、查訴外人侯俊吉、高景琦分別為元基公司及杉林公司登記負責人，亦為稅捐稽徵法之納稅義務人及商業會計法登記之商業負責人，侯俊吉明知無實際買賣行為，卻自92年1月至92年4月暴增元基公司營業額，涉嫌虛開鉅額統一發票金額152,515,370元，同期間又取得不實交易進項憑證金額合計149,380,062元，進項異常比例達100﹪，進項金額竟高達資本額29.876倍（149,380,062元÷5,000,000元），欠稅款達11,167,898元；高景琦亦明知無實際買賣行為，92年間卻暴增杉林公司營業額，涉嫌虛開鉅額統一發票金額175,705,134元，同期間又取得不實交易進項憑證金額合計169,492,052元，進項異常比例達100﹪，進項金額竟高達資本額16.949倍（169,492,052元÷10,000,000元），足生稅捐稽徵機關對稅款之正確稽徵及管理，渠等涉嫌觸犯稅捐稽徵法、刑法及商業會計法案件，經被告所屬安南稽徵所以93年12月23日南區國稅安南三字第0930013585號刑事案件移送書移送台灣臺南地方法院檢察署（下稱台南地檢署）偵辦在案，顯見元基公司及杉林公司於系爭期間有無實際銷貨而虛偽開立不實統一發票與原告之情事。

三、據原告委託其會計郭月英於95年5月22日在被告所屬旗山稽徵所談話紀錄稱，原告向元基公司及杉林公司購買系爭砂石皆係與侯俊吉聯絡，侯俊吉為元基公司代表人，同時亦為杉林砂石公司業務員，砂石之運送係對方公司砂石車直接運送至原告營業處所，砂石車每車運送數量均有固定規格，所以不會有送貨單及簽收單，與侯俊吉聯絡購貨而取得系爭統一發票，並在原告辦公室以現金交付侯俊吉貨款云云；惟查：

（一）據營業稅年度資料查詢進項來源發現，元基公司及杉林公司92年度進貨來源均為翰東工程有限公司（下稱翰東公司）及廣揚企業有限公司（下稱廣揚公司）等2家虛設行號，異常進項比例100%；又渠等公司自行辦理92年度營利事業所得稅結算申報時檢附之資產負債表載明，渠等公司並無礦源、機械設備及運輸設備等固定資產，亦無各項耗竭及攤提，有營業人進銷項交易對象彙加明細表及資產負債表建檔及維護作業畫面可稽，而上開虛設行號營業地址相同，均登記於台北市區大樓內，營業項目並無砂石採收業，渠等公司既無進貨來源又無礦源，顯見並無購買砂石再轉供銷售與原告之可能。

（二）渠等公司於系爭期間雖有申報銷售額及相當之進項金額，惟未按其應納稅額繳納，致滯欠鉅額稅款，有營業人銷售額與稅額申報書（401）查詢畫面及欠稅總歸戶查詢情形表可稽，顯見渠等公司亦未依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納。

（三）原告雖稱以現金支付系爭交易貨款（92年1月10日支付1,947,171元、1月30日支付1,109,569元、3月15日支付652,294元），惟經查對其所提供之總分類帳「現金」科目帳載發現，其進、銷貨幾乎以現金收支，且結餘鉅額現金，顯有違一般商業交易習慣及經驗法則，尚難認定其有支付系爭貨款與元基及杉林公司之事實。

（四）訴外人侯俊吉非杉林公司之職員或股東，且該公司92年度並無侯俊吉扣繳給付資料，有杉林公司92年度綜合所得稅BAN給付清單可稽，原告稱其向杉林公司購買系爭砂石皆係與侯俊吉聯絡，顯係圖卸責之詞。

（五）縱如原告所稱，92年2月10日貨款432,098元以支票號碼SB0000000支票支付，然經向金融機構調閱原告資金往來情形發現，該票據雖載明受款人為元基公司，卻經由訴外人陳林淑真兌領（即奕天企業行負責人）以第一商業銀行五甲分行00000000000號活期儲蓄存款帳戶提示兌領，而陳林淑真又非元基公司之職員或股東，且元基公司亦未向奕天企業行進貨，上開貨款之提領，有違一般商業交易常情，有元基公司92年度綜合所得稅BAN給付清單及第一商業銀行五甲分行95年7月19日（95）一五字第212號函影本可稽，益證原告未向元基公司進貨之情事。

（六）況原告為混凝土預拌業，系爭期間雖購買本業或附屬業務所需之系爭砂石，惟於進貨時卻未簽訂買賣合約書，又無送貨單及簽收單，亦有違一般交易常規。經被告以96年3月7日南區國稅法一字第0960072857號函請原告提供有利證明憑辦，該函業已合法送達，惟迄未提示。

四、準此，因有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務，此為司法院釋字第537號解釋意旨，原告既無法提供取得系爭進項統一發票之關聯資料供核，依最高行政法院36年判字第16號判例意旨，核難認定其主張之事實為真實，原核依首揭規定，核定補徵營業稅201,958元，並無不合。又原告提示訴外人侯俊吉同時代理元基公司及杉林公司簽收現金之支出傳票，合計3,809,034元，惟原告並未提示現金提領之銀行資金證明文件，且侯俊吉雖登記為元基公司代表人，卻於91年度領有高雄市宏偉砂石有限公司（下稱宏偉公司）之薪資，然於92年度並無元基公司及杉林公司之所得扣繳資料，難謂有代表元基公司及杉林公司向原告收取現金貨款之可能，故系爭支出傳票顯係臨訟補具。

貳、罰鍰部分：

一、按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5%罰鍰。」「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」為稅捐稽徵法第44條及第48條之3所明定。次按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：‧‧‧5、虛報進項稅額者。」「前項違反行政法上義務行為，除應處罰鍰外，另有沒入或其他種類行政罰之處罰者，得依該規定併為裁處。但其處罰種類相同，如從一重處罰已足以達成行政目的者，不得重複裁處。」為營業稅法第51條第5款及行政罰法第24條第2項所規定。復按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法（下稱管理會計帳簿憑證辦法）第21條第1項前段所規定。又「納稅義務人同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰相關罰則之案件，依本函規定處理。說明：二、‧‧‧㈠營業人觸犯營業稅法第51條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第44條規定者，參照行政法院84年9月20日9月份第2次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。」為財政部85年4月26日台財稅第851903313號函所釋示。另「納稅義務人虛報進項稅額，屬有進貨事實而取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵者，按所漏稅額處3倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及承諾繳清罰鍰者，處2倍罰鍰；‧‧‧2、於復查決定前，已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及承諾繳清罰鍰者，處2.5倍之罰鍰。」為財政部96年3月28日台財稅字第09604513740號令修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」所訂定。

二、如前所述，原告於92年1月至4月間進貨（砂石）金額4,039,175元，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象元基公司及杉林公司所開立之統一發票字軌號碼RY00000000等10張，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅201,958元，有刑事案件移送書及系爭統一發票、營業人銷售額與稅額申報書（401）查詢畫面、欠稅總歸戶查詢情形表及第一商業銀行五甲分行95年7月19日（95）一五字第212號函等相關資料影本可稽，其進貨取得非實際交易對象開立之統一發票申報扣抵銷項稅額，應注意能注意而未注意，顯有過失，違章事證足堪認定；因其未於裁罰處分核定前補繳稅款，又拒絕承諾違章事實，經被告以96年3月7日南區國稅法一字第0960072857號函，促請於復查決定前補繳稅款及以書面承認違章事實及承諾繳清罰鍰，以減輕裁罰倍數，亦未獲配合，原處分按所漏稅額處5倍罰鍰1,009,700元，固非無據；惟依前揭裁罰倍數表規定之裁罰倍數既已修正為3倍，原按所漏稅額處5倍罰鍰1,009,700元，乃予變更處3倍罰鍰605,800元（計至百元止）。

理由

壹、程序部分：本件原告經合法通知，無正當理由，未於言詞辯論期日到場，核無民事訴訟法第386條各款所列情形，爰依行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第385條之規定，准被告之聲請而由其為一造辯論判決。

貳、實體部分：

一、本稅部分：

（一）按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」分別為營業稅法第15條第1項、第3項、第19條第1項第1款、同法施行細則第52條第1項所明定。次按「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」為最高行政法院87年7月份第1次庭長評事聯席會議所決議。復按「說明：‧‧‧二、為符合司法院大法官會議釋字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：(一)取得虛設行號發票申報扣抵之案件：‧‧‧2.有進貨事實者：(1)進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。(2)因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。」則經財政部83年7月9日台財稅第831601371號函釋在案。上開函釋係財政部本於行政主管機關之地位，就如何貫徹營業稅法執行所為闡明法規原意之行政規則，核與母法規定之意旨相符，得予以援用。

（二）本件原告於92年1月至4月間進貨（砂石），未依規定取得進項憑證，卻取具非實際交易對象且涉嫌虛設行號之元基公司及杉林公司所開立之統一發票計10紙，銷售額合計4,039,175元，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額201,958元，經被告查獲，審理核定補徵原告營業稅201,958元，並按所漏稅額201,958元處以5倍罰鍰1,009,700元。原告不服，申經復查，罰鍰部分變更為按所漏稅額201,958元處以3倍罰鍰計605,800元，其餘復查駁回等情，分別為兩造所自陳，並有被告違章案件罰鍰繳款書、被告所屬旗山稽徵所營業稅違章（406）核定稅額繳款書、被告所屬安南稽徵所93年12月23日南區國稅安南三字第093003585號刑事案件移送書、統一發票10紙、專案申請調檔統一發票查核清單、被告96年5月8日南區國稅法一字第0960072885號復查決定書等影本附原處分卷可稽，自堪認定。而原告提起本件訴訟係以：被告並未取得元基及杉林公司負責人自承涉嫌虛開統一發票之自白等證據，不足以認定系爭統一發票係其虛開。又該2家公司之資產負責表雖未載明礦源、機械設備及運輸設備，亦不足以證明該等公司即無礦源、機械設備及買賣砂石之交易事實；因砂石交易內容單純，無須書面合約之訂定，而進貨單及簽收單則非查核準則所規定之必要憑證，原告未予保留，乃業界之正常現象；且因砂石貨源嚴重缺乏，現金交易乃同業常規，取得支票背書轉讓更屬正常商業行為，原告業已舉證證明確有系爭交易，被告之處分顯有違誤等語，資為爭執。

（三）經查，原告就其主張之交易過程，雖據其會計郭月英於95年5月22日至被告所屬旗山稽徵所談話紀錄稱：原告向元基公司及杉林公司購買系爭砂石皆係與元基公司之代表人，同時為杉林公司之業務員侯俊吉聯絡，而砂石之運送係對方公司砂石車直接運送至原告營業處所，運費均由原告負擔，且因砂石車每車運送數量均有固定規格，所以不會有送貨單及簽收單，原告係與侯俊吉聯絡購貨而取得系爭統一發票，並在原告辦公室以現金交付侯俊吉貨款云云。惟查，元基公司及杉林公司之登記負責人各為侯俊吉、高景琦，登記之資本額各為500萬元及1,000萬元；惟觀各該公司92年度銷貨金額各為20,415,868元及175,419,420元，進項金額則分別為19,842,272元及169,267,647元；然該2家公司帳上均無借款亦無股東往來，帳上資產主要又為存貨或應收帳款，然竟能經營高過其資本額數倍以上之營業額，尤其進項部分之異常比例經查核結果，元基公司高達100%，杉林公司高達99.9%；再細繹其取得之進項部分，主要來自登記公司所在地（均台北市）及登記負責人相同（均劉朝宏）之翰東公司及廣揚公司2家虛設行號，其餘發票，則多為取自加油站之發票，然杉林公司既無運輸設備，何以會有取自高雄縣市、屏東縣、台南縣市、台中縣市及花蓮縣市之加油發票？此外，元基及杉林公司於92年間雖有申報銷售額及相當之進項金額，惟並未按其應納稅額繳納，致滯欠鉅額稅款；抑且，觀諸元基及杉林公司之主要進項來源翰東公司及廣揚公司登記之營業項目，亦無砂石採收業，凡此均有元基及杉林公司之營業人進銷項交易對象彙加明細表、資產負債表、營業人銷售額與稅額申報書（401）查詢畫面資料及欠稅總歸戶查詢情形表及該2家公司與翰東及廣揚公司之公司登記資料附原處分卷可稽。顯見元基及杉林公司係以虛進虛銷為手法之虛設行號，則元基及杉林2家公司既無進貨來源且無礦源，亦無購買砂石再轉供銷售與原告之可能，故被告認定該2家公司非原告之實際交易對象，即非無據據。

（四）原告雖主張其確有支付系爭交易貨款云云。惟查，本件並未否定原告有購進系爭砂石之事實，所爭執者在於原告是否係向元基或杉林公司進貨。故縱令原告確有支付系爭貨款，亦不足以認定係向元基或杉林公司進貨。再按「商業之支出達一定金額者，應使用匯票、本票、支票、劃撥、電匯、轉帳或其他經主管機關核定之支付工具或方法，並載明受款人。前項之一定金額，由中央主管機關公告之。」為商業會計法第9條所明定。另按「公告商業之支出超過新台幣壹佰萬元以上者，應使用匯票、本票、支票、劃發或其他經主管機關核定之支付工具或方法，並載明受款人。並自民國85年1月1日起實施。」為經濟部84年10月28日經商字第84222667號公告在案。原告身為營業人，對上開規定難謂不知，然原告就其所稱支付元基及杉林公司之資金流程，僅提示支出傳票12紙為憑，核僅屬表面上之記帳資料，不足作為證明資金流動之證據；又查該支出傳票金額，其中92年1月10日支付予元基公司之砂石款已逾上開公告規定之100萬元，則原告僅以現金支付，尚無法作為其確實有支付貨款之證明。況衡諸現今金融體系已提供交易人十分便利之匯款轉帳功能，倘本件有原告所稱其向元基或杉林公司購買系爭砂石之事實，以原告支付之金額中多為數十萬元甚至高達百萬元之情形，其卻捨便捷之金融工具而每以現金給付，不僅徒增交易之風險，遑論原告為混凝土預拌業，系爭期間雖購買本業或附屬業務所需之系爭砂石，惟於進貨時卻未簽訂買賣合約書，又無送貨單及簽收單，亦有違一般交易常規。況經被告以96年3月7日南區國稅法一字第0960072857號函請原告提供相關證據資料以供查核，惟原告迄未能提示其提領現金之證據資料供核，則其訴稱係以現金向元基及杉林公司購買砂石，已難遽信。至於原告所提出之支出傳票其上雖有訴外人侯俊吉之簽名，惟查，侯俊吉雖登記為元基公司代表人，卻於91年度領有宏偉公司之薪資，且92年度並無元基公司及杉林公司之所得扣繳資料，足見其形式僅係元基公司登記之負責人而已，實際上並無為元基公司及杉林公司從事營業行為並向原告收取系爭現金貨款之可能，有杉林公司92年度綜合所得稅BAN給付清單及侯俊吉92年度綜合所得稅各類所得資料清單附原處分卷可稽，是以原告稱其向杉林公司購買系爭砂石皆係與侯俊吉聯絡及提出之在職證明，顯係圖卸責之詞及臨訟補具，並不可採。

（五）原告雖又主張其92年2月10日之貨款432,098元係以支票號碼SB0000000支票支付，然經被告向金融機構調閱原告資金往來情形發現，該票據雖載明受款人為元基公司，卻經由訴外人於92年2月27日由陳林淑真兌領（為奕天企業行負責人）以第一商業銀行五甲分行00000000000號活期儲蓄存款帳戶提示兌領，而陳林淑真又非元基公司之職員或股東，且元基公司亦無向奕天企業行進貨，而奕天企業行兌領上開貨款當時之營業項目係居家修繕用品零售業，亦與砂石業無關，凡此有元基公司92年度綜合所得稅BAN給付清單、第一商業銀行五甲分行95年7月19日（95）一五字第212號函及營業稅稅籍資料查詢作業單等影本可稽，足見上開支票形式上雖以元基公司為受款人，實則並非由元基公司予以支配，則原告徒以上開支票之外觀，主張系爭砂石係元基公司所出售云云，洵無可採。

（六）復按，有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務，此為司法院釋字第537號解釋意旨，原告既無法提供其與元基或杉林公司間有關系爭統一發票之資金往來證明供核，此外，其所提出之內部憑證及帳證資料，亦無法證明其確有向元基及杉林2家公司為交易行為，核難認定其主張之事實為真實。

二、罰鍰部分：

（一）按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5%罰鍰。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：‧‧‧五、虛報進項稅額者。」分別為稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第5款所規定。又「納稅義務人同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰相關罰則之案件，‧‧‧（二）營業人觸犯營業稅法第51條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第44條規定者，參照行政法院84年9月20日9月份第2次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。」復為財政部85年4月26日台財稅字第851903313號函所釋示。查前揭函釋係財政部本於中央主管機關之地位，就納稅義務人同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰相關罰則之案件所訂頒之解釋性行政規則，其內容係闡明法規之原意，且與上開司法院釋字第503號解釋意旨相符，自得爰予援用。又「納稅義務人虛報進項稅額，屬有進貨事實而取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵者，按所漏稅額處3倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及承諾繳清罰鍰者，處2倍罰鍰；‧‧‧2、於復查決定前，已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及承諾繳清罰鍰者，處2.5倍之罰鍰。」亦為財政部96年3月28日台財稅字第09604513740號令修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」所訂定。

（二）本件原告於92年1月至4月間進貨（砂石）金額4,039,175元，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象元基公司及杉林公司所開立之統一發票字軌號碼RY00000000等10張，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅201,958元之違章事證，已如前述，被告初查乃按所漏稅額201,958元處5倍罰鍰1,009,700元；嗣因「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」業經財政部96年3月28日台財稅字第09604513740號令修正發布，被告復查後乃依新修正參考表規定，改按所漏稅額201,958元處以3倍罰鍰605,800元，揆諸首揭規定，並無不合。

三、綜上所述，原告之主張，並無可採。從而，被告以原告無進貨事實，卻取得非實際交易對象且涉嫌虛設行號之元基及杉林公司開立之系爭發票據以申報扣抵銷項稅額，對原告補徵營業稅201,958元，復查決定並改按所漏稅額處3倍罰鍰計605,800元，認事用法，均無違誤。原告起訴請求撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法與判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。

四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第218條、第195條第1項後段、第98條第1項前段、民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。

高雄高等行政法院第二庭