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臺灣高等法院 高雄分院102年度上訴字第251號
臺灣高等法院高雄分院刑事判決 102年度上訴字第251號
- 上訴人
- 即被告
- 張富幃
上列上訴人因違反商業會計法等案件，不服臺灣高雄地方法院101 年度訴字第466 號中華民國101 年12月28日刑事判決（起訴案號：臺灣高雄地方法院檢察署101 年度偵字第6627號），提起上訴，本院判決如下：
主文
上訴駁回。
事實及理由
一、本案經本院審理結果，認原審就被告張富幃部分之認事用法，論罪科罰並無不當，應予維持，除引用如附件原審判決就被告張富幃部分之事實，證據及理由，包括程序方面、實體方面之論述外，另就被告張富幃上訴意旨補充理由如下：
二、上訴意旨略以：
⒈上訴人於本件所涉犯罪事實與台灣高雄地方法院101 年度審訴字第610 號確定判決所示之犯罪事實有接續犯之同一案件關係，本件應諭知免訴判決。
⒉上訴人與證人即同案被告黃翊峰前於96年間均係以虛設公司行號實際並無營業而開立虛偽不實之銷項發票，出售供其他營業人作為申報進項扣抵，協助其他人逃漏營業稅，上訴人藉此獲取發票面額一定比例之利潤報酬，則無論原審前案101 年度審訴字第610 號判決所認定上訴人於97年6 月至11月間接續以鑫貴公司名義簽發虛偽不實之銷項發票3 張交予黃翊峰，佯充享營公司之進項憑證，與本案上訴人於97年9 月、10月間經黃翊峰要求以鑫貴公司名義簽發不實之銷項發票4 張予城夆公司之黃世榮，上訴人與黃翊峰從中獲取一定比例之報酬，二案所涉犯罪事實均屬賺取利潤，且都在97年6月至11月時間內接續之行為。原審認定前案上訴人係無償虛開發票予黃翊峰並無依據，而黃翊峰於原審供證未經上訴人對質詰問，侵害上訴人對質詰問權，二案動機、目的並無不同，原審認定分別起意顯然違誤。
⒊原審於前案101 年度審訴字第610 號判決認定鑫貴公司之登記名義人蘇子麟並不知情，非屬共犯，檢察官於本案亦未起訴蘇子麟，本案原審認定蘇子麟共犯，而依刑法第31條第1項規定擬制上訴人為共同正犯，成立商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，應屬違法裁判云云。
三、經查，上訴人即被告張富幃於本案偵查中供稱我以鑫貴公司名義開票給黃翊峰之享營公司，係借牌給黃翊峰，黃翊峰也開發票給鑫貴公司抵扣，彼此互開發票。我後來了解因享營公司帳戶有問題，他把發票開給我們，我們不會查帳，我們再開發票給客戶，就不會查到享營公司。但黃翊峰跟我借公司牌時說要去做工程，對開發票是為了避免我多繳稅。（偵一卷第242 頁至257 頁），而同案被告黃翊峰於偵查中亦證稱：我開享營公司，97年間被張富幃拿了享營公司發票，開了七、八百萬元出去，他後來又補了七、八百萬元進項給我，會計師說這樣會出問題，所以我就變更享營公司負責人（偵一卷第242 ～257 頁），足見鑫貴公司與享營公司均屬未實際營業之虛設公司，對開不實之進項憑證發票，相互掩飾空頭公司，瞞人耳目，其等成立公司之動機、目的均在販售發票予其他營業人牟利。上訴人張富幃與黃翊峰間顯然交情非淺，彼此互利互信，故上訴人於偵查中供稱：「當時只為了做三個工程而設立鑫貴公司，工程做完後就交給黃翊峰處理」「我們互開發票，他開享營公司發票給我，沒有給我任何好處」等情（偵一卷第249 頁、250 頁）。既係二人間互為掩飾空頭公司對開發票，自非彼此販售發票，相互支付對價。上訴人於本院辯稱：我開給享營公司的發票是我賣給黃翊峰，我有收錢等語不足採信。而證人黃翊峰於原審行交互詰問時，被告張富幃亦在庭，審判長請其反詰問時，上訴人起稱：無反詰問事項。（見原審卷第144 頁），自無侵害上訴人之詰問權可言。
四、綜上說明，上訴人於前案即原審101 年度審訴字第610 號卷之犯罪事實係以鑫貴公司名義簽交虛偽不實發票予黃翊峰，佯充享營公司之進項憑證，其動機在掩飾享營公司未實際營業之實，便於享營公司銷售不實發票助人逃稅牟利。上訴人所為動機在於鑫貴公司亦需要享營公司開立發票佯充鑫貴公司之進項憑證，以利於鑫貴公司對外販售發票，二者有不法互利，相互依存關係。況享營公司既屬上訴人所知之虛設行號，本無須繳納營業稅，上訴人亦無幫助享營公司逃漏稅之犯行。此與本案上訴人經由黃翊峰引介，販售鑫貴公司之發票予城夆實業有限公司負責人黃世榮，二人均取得發票面額一定比例之報酬，上訴人與黃翊峰共同分享利潤，幫助黃世榮逃漏營業稅之犯罪事實，犯意顯然有別，難認前案事實與本案事實係單一犯意下接續犯行，原審認二者犯意各別，非屬同一案件並無違誤，上訴意旨指摘二案為同一案件，應諭知免訴判決為無理由。
五、上訴人復指稱前案即原審101 年度審訴字第610 號已認定鑫貴公司之登記名義人蘇子麟不知情，並非共犯云云，然經本院訊據上訴人供稱：我請他作鑫貴公司之登記負責人，沒有給他任何報酬，我賣發票事他知道。．．．我與他有額外的利益關係，我開另一家印局公司，借用他家地址設公司，有給他利潤，印局公司也是空頭公司等情，且蘇子麟擔任鑫貴公司名義負責人，與張富幃基於共同犯意，虛開不實發票之犯罪事實，亦經檢察官以101 年度偵字第3922號另案起訴，並經原審以101 年度審訴字第663 號判處罪刑在案。（起訴書附於偵二卷第46頁─49頁，判決書附於本院卷第40頁），則原審認定蘇子麟知情共犯，而依刑法第31條第1 項規定，認上訴人應就填製不實會計憑證犯行，與蘇子麟構成共同正犯並無不當。原審101 年度審訴字第610 號確定刑事判決雖有不同認定，惟本案獨立認斷，並不受該判決拘束。
六、此外，上訴人另案經台灣高雄地方法院檢察署檢察官以101年度偵字第32849號、101年度偵字第32850號起訴之事實（原審以102年簡字第632號審理中），查上開起訴事實所載均屬上訴人以曾見龍為名義負責人虛設「印局國際有限公司」（簡稱印局公司），並向鑫貴公司、享營公司取得不實之統一發票充作印局公司之銷項憑證，藉此方式掩飾印局公司係虛設行號，實際上並無營業之事實及以印局公司名義提供不實發票給其他營業公司逃漏營業稅之事實，其中並未敍及上訴人與蘇子麟共犯，以鑫貴公司名義開立不實發票予其他營業人逃漏稅捐之事實，（依原審101年度審訴字第663號刑事判決所載銷售發票之商家對象有11家，並向6 家公司取得不實發票供鑫貴公司充作進項憑證），上訴人所涉與蘇子麟共犯之上開事實似未見起訴，本院自無從論斷本案與上開事實有無同一案件問題。
七、從而，本案認事用法並無不當，量刑已屬從輕，被告上訴意旨指摘原判決不當並無理由，應予駁回。
據上論斷，應依刑事訴訟法第368條、第373條判決如主文。
本案經檢察官王俊力到庭執行職務。
附表 / 起訴書（原樣呈現）
附錄本判決論罪科刑法條：
商業會計法第71條第1款
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事
務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科
或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果
。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之
結果。
稅捐稽徵法第41條
（逃漏稅捐之處罰）
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有
期徒刑、拘役或科或併科新台幣6 萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第43條第1項
（教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰）
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘
役或科新台幣6 萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之
罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處
1 萬元以上5 萬元以下罰鍰。
稅捐稽徵法第47條第1項第1款
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於
下列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。
前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人
為準。
附件：
臺灣高雄地方法院刑事判決 101年度訴字第466號
公 訴 人 臺灣高雄地方法院檢察署檢察官
被 告 張富幃
黃翊峰
黃世榮
翁振芳
上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（101年度偵字
第6627號），本院判決如下：
主 文
張富幃共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有
期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
黃翊峰共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有
期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
黃世榮犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有期徒
刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日；又犯稅捐稽徵
法第四十七條第一項第一款之逃漏稅捐罪，處有期徒刑肆月，如
易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。應執行有期徒刑柒月，如
易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
翁振芳共同犯稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助逃漏稅捐罪，
處有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事 實
一、張富幃為「鑫貴工程有限公司」（址設高雄市○○區○○街
00號6 樓；下稱鑫貴公司）之實際負責人，另該公司係由蘇
子麟（未據起訴）出具名義登記為公司董事，而為商業會計
法第4 條所稱之商業負責人，亦為從事業務之人；張富幃、
黃翊峰均明知鑫貴公司係空頭公司，並無實際營運之事實，
於97年9 月至同年10月間亦未銷售貨物予「城夆實業有限公
司」（址設高雄市○○區○○路000 巷00號1 樓；下稱城夆
公司）之事實，詎料，渠等二人竟與蘇子麟共同基於填製不
實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，於97年9 至10
月間某日，先由張富幃以蘇子麟公司負責人名義將如附表一
所示買受人公司名稱、開立日期、發票金額、營業稅額等不
實內容填載於性質上屬於商業會計法所指會計憑證中原始憑
證之統一發票內，而接續虛偽製作如附表一各欄所示銷售金
額合計為新臺幣（下同）3,57 0, 000 元之統一發票共計4
張，再由黃翊峰將該等發票轉交予「城夆實業有限公司」負
責人黃世榮，充作城夆公司之進項憑證，以供扣抵銷項稅額
，經城夆公司將上開取得之不實統一發票作為進項憑證供扣
抵銷項稅額後，合計幫助城夆公司逃漏營業稅額共達178,50
0 元，足以生損害於稅捐機關對於營業稅稽徵之正確性。
二、黃世榮為城夆公司之董事，為商業會計法第4 條所稱之商業
負責人及公司法第8 條第1 項所稱之公司負責人，其明知城
夆公司於97年9 月至同年10月間並無實際向鑫貴公司進貨之
事實，竟基於將不實事項記入帳冊之犯意，於97年9 至10月
間某日，經由黃翊峰取得由鑫貴公司所虛開如附表一所示統
一發票4 張，充作城夆公司向鑫貴公司進貨之進項憑證，將
此不實事項記入進貨簿內，並進而於該期營業稅申報期間即
同年11月間某日（每2 個月申報營業稅乙次）向稅捐稽徵機
關申報扣抵銷項稅額，以此不正方法為城夆公司逃漏營業稅
共178,500 元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於營利事業課
徵稅捐之正確性。
三、翁振芳明知「佳倫實業有限公司」（址設臺北市○○區○○
○路0 段000 號，嗣於97年8 月6 日變更設立址為臺北市○
○區○○○路0 段00巷00弄00號1 樓；以下簡稱佳倫公司）
於97年7 至8 月間，並無實際銷售貨物予「泛緯企業社」（
址設高雄市○○區○○○路00巷0 號1 樓）、「力益工程行
」（址設高雄市○○區○○街00號1 樓）等2 行號，詎料，
其竟與真實姓名年籍不詳綽號「阿輝」之成年男子，共同基
於幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，先由「阿輝」自不詳管道
取得以佳倫公司名義所虛開如附表二、三所示買受人公司名
稱、開立日期、發票金額、營業稅額等不實內容之統一發票
4 張後，再交由翁振芳以票面額5 ％之代價，一併出售予同
時擔任「泛緯企業社」登記負責人及「力益工程行」實際負
責人之黃吉男（所涉公司負責人逃漏稅捐部分，業已另案追
加起訴暨移送併辦），分別充作「泛緯企業社」、「力益工
程行」之進項憑證，以供扣抵銷項稅額，經「泛緯企業社」
、「力益工程行」分別將上開取得之不實統一發票作為進項
憑證供扣抵銷項稅額後，共計分別幫助「泛緯企業社」及「
力益工程行」逃漏營業稅額達74,940元、284,024 元，足以
生損害於稅捐機關對於營業稅稽徵之正確性。
四、案經法務部調查局北部地區機動工作站報告臺灣高雄地方法
院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、程序方面：
一、關於被告張富幃本案所涉商業會計法第71條第1 款之填製不
實會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪
等犯行，是否業經另案判決確定而應諭知免訴判決部分：
本案被告張富幃於本案審理時固辯稱：本件起訴犯罪事實與
另案即本院101 年度審訴字第610 號有罪判決確定之犯罪事
實，為同一案件，本案應為免訴判決云云。惟：
㈠、按行為人主觀上基於單一之犯意，以數個舉動接續進行，而
侵害同一法益，在時間、空間上有密切關係，依一般社會健
全觀念，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之
接續實行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，於此情
形，即得依接續犯論以包括之一罪。否則，如係分別起意，
則仍依數罪併合處罰，方符立法本旨（參見最高法院99年度
臺上字第6596號判決意旨）。
㈡、經查，被告張富幃於擔任鑫貴公司實際負責人期間，明知鑫
貴公司與由同案被告黃翊峰擔任登記負責人之「享營實業有
限公司」（下稱享營公司）間，並無實際交易之事實，竟於
附表四編號1 、2 所示發票日期，以鑫貴公司名義虛開如附
表四編號1 、2 所示統一發票2 張，並於97年6 月25日至同
年7 月12日間之某日，將如附表四編號1 、2 所示統一發票
2 張交付予同案被告黃翊峰，供享營公司於同年7 月12日申
報同年度5 、6 月份營業稅時，得據以充作進項憑證扣抵銷
項稅額而逃漏該期營業稅；另被告張富幃於附表四編號3 所
示發票日期，再度以鑫貴公司名義虛開如附表四編號3 所示
統一發票1 張，並於97年9 月5 日至同年11月14日間之某日
，將附表四編號3 所示統一發票交付予黃翊峰，幫助享營公
司得據以充作進項憑證扣抵銷項稅額而逃漏同年度9 、10月
份營業稅，嗣被告張富幃此部分犯行，經本院以101 年度審
訴字第610 號案件審理後，均論以填載不實會計憑證罪，共
2 罪，各判處有期徒刑3 月，合併定應執行刑為有期徒刑5
月，並於101 年5 月15日判決確定等情，有卷附臺灣高等法
院被告前案紀錄表、本院101 年度審訴字第610 號刑事判決
書等件可稽（見院二卷第9 至13頁、第23至25頁），是此部
分事實，固可認定。然證人即同案被告黃翊峰於本院審理時
證述：本案如附表一所示由鑫貴公司開立給城夆公司的4張
發票是張富幃開給我的，當時我是透過砂石業者介紹認識城
夆公司負責人黃世榮，我便向張富幃提到黃世榮的發票不足
的情形，當時張富幃便根據我開立的品項單據開立發票，由
我於97年9 、10月月間轉交發票給黃世榮，本案我總共向黃
世榮收取發票面額7%的金額作為報酬，其中我可以分得約發
票面額3%至4%的利潤，張富幃則可以獲得發票面額2.5%至3%
的利潤，至於我擔任享營公司負責人時，因為要向銀行辦理
貸款，有另外拜託張富幃開立鑫貴公司的發票給我，這樣享
營公司的帳面比較好看，但這與本案沒有任何關係等語（見
院二卷第141 至145 頁），又被告張富幃於本院審理時亦不
爭執上開證述內容之真實性，因之，證人黃翊峰前開證述內
容，當非虛構。基此，被告張富幃開立如附表一、四所示統
一發票予鑫貴公司、享營公司之日期，雖確有時間接近之情
形，然其所幫助逃漏稅之對象已然有別，再佐以證人黃翊峰
前揭證述內容，可知，被告張富幃交付開立如附表一所示統
一發票之目的係為賺取不法報酬，此與基於情誼而無償開立
如附表四所示統一發票予同案被告黃世榮之情形，除目的動
機顯有不同外，亦係依同案被告黃世榮、黃翊峰之先後央請
而分別起意為之，難認係基於單一之犯意而接續虛開如附表
一、四所示統一發票之行為。職是，揆諸前揭說明，被告張
富幃虛開如附表一、四所示統一發票之行為，並無接續犯之
實質上一罪關係存在，當無疑義。此外，本案被告張富幃所
涉犯罪事實與本院101 年度審訴字第610 號確定判決所示犯
罪事實間，亦未見有何其他類型之裁判上一罪或實質上一罪
關係存在，自非屬同一案件，故被告張富幃前揭所辯，自屬
誤會，洵不足採。
二、按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159
條之1 至第159 條之4 之規定，而經當事人於審判程序同意
作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，
認為適當者，亦得為證據；又當事人、代理人或辯護人於法
院調查證據時，知有第159 條第1 項不得為證據之情形，而
未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事
訴訟法第159 條第1 項、第159 條之5 分別定有明文。查本
判決所引用屬於傳聞證據部分，均已依法踐行調查證據程序
，且當事人於審判程序亦同意作為證據，而經本院審酌證據
資料作成時之情況，並無違法不當及證明力明顯過低之瑕疵
，亦無依法應排除其證據能力之情形，認以之作為證據應屬
適當，故自有證據能力。
貳、實體方面：
一、訊據被告張富幃、黃世榮、黃翊峰、翁振芳等4 人對於上開
犯罪事實均坦承不諱，並分據經證人蘇子麟、黃吉男等2 人
於警詢、偵查時證述綦詳（見偵一卷第6 至10頁、第134 至
136 頁、第160 至161 頁、第233 至234 頁、第242 至257
頁），復有鑫貴公司之基本資料查詢表、設立暨變更登記表
、銷項統一發票查核清單；城夆公司之基本資料查詢表、97
年度營利事業所得稅結算申報書暨資產負債表、營業稅繳款
書暨銷貨退回證明單、營業人銷售額與稅額申報書、營業稅
申報書及進銷項憑證明細資料表；佳倫公司之營業稅稅籍資
料查詢、最近變更登記表、領用統一發票購票證申請書、營
利事業統一發證設立變更登記申請書、營業人銷售額與稅額
申報書、銷項去路明細、出貨單、統一發票查核名冊；「泛
緯企業社」及「力益工程行」之商業登記公事資料查詢、獨
資合夥事業登記資料、營業稅申報書、進銷項憑證明細資料
表等件存卷可稽（見偵一卷第11至11頁背面、第13頁背面至
第18頁、第22至23頁、第37至45頁、第53至54頁、第58至66
頁、第120 至124 頁背面、第132 至132 頁背面、第147 至
147 頁反面、第165 至166 頁、第222 至228 頁，院二卷第
29至91頁反面），足認被告張富幃、黃世榮、黃翊峰、翁振
芳等4 人之任意性自白與事實相符，應堪採信。綜上，本案
事證明確，被告張富幃、黃世榮、黃翊峰、翁振芳等4 人所
涉犯行，均堪以認定，應依法論罪科刑。
二、新舊法比較：
㈠、被告黃世榮為犯罪事實所示行為後，稅捐稽徵法第47條先
於98年5 月27日修正公布，同年月29日施行，該法條增訂第
2 項規定，復於101 年1 月4 日修正公布該條第1 項規定，
並於同年1 月6 日生效施行，茲就新舊法比較如下：
⒈稅捐稽徵法第47條於98年5 月27日修正公布，同年月29日施
行，該法條增訂第2 項規定：「前項規定之人與實際負責業
務之人不同時，以實際負責業務之人為準」，換言之，依稅
捐稽徵法第41條規定而轉嫁由同法第47條第1 款所規定之處
罰對象，本應以形式負責人為限，不包括實際負責人，然修
正後稅捐稽徵法第47條之規定，擴大處罰納稅義務人之主體
範圍及於實際負責業務之人，固屬法律有變更，惟因被告黃
世榮於案發期間均係擔任城夆公司之登記負責人，有該公司
之登記卷宗可按，自屬公司法第8 條所規定之公司負責人，
無論依修正前、後之稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款、第41
條之規定，均成立犯罪，且其構成要件、刑罰均相同，自無
新舊法比較之問題。
⒉稅捐稽徵法第47條於101 年1 月4 日修正公布，於同年1 月6
日生效施行。該次修正前之稅捐稽徵法第47條第1 項原規定：
「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定
，於下列之人適用之：... 。」；而修正後該條項則規定：「
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，
於下列之人適用之：... 。」比較修正前後規定，修正後之規
定使代罰者所受處罰之範圍擴及於較修正前僅限適用「徒刑」
為輕之拘役及罰金，是比較修正前後之規定，依刑法第2 條第
1 項之規定，適用101 年1 月4 日修正後即現行之稅捐稽徵法
規定，對被告黃世榮較為有利。
⒊綜上所述，經整體比較後，應以修正後稅捐稽徵法對被告黃
世榮較為有利，依刑法第2 條第1 項但書規定，自應適用修
正後稅捐稽徵法。
三、論罪科刑：
㈠、按商業會計法第71條第1 款之明知為不實之事項，而填製會
計憑證或記入帳冊罪，犯罪主體必須為商業負責人、主辦及
經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事物之人員，自屬
因身分或特定關係始能成立之犯罪，而所謂「商業負責人」
之定義，依同法第四條所定，應依公司法第8 條、商業登記
法第9 條及其他法律有關之規定。依公司法第8 條則規定：
「本法所稱公司負責人：在無限公司、兩合公司為執行業務
或代表公司之股東；在有限公司、股份有限公司為董事。公
司之經理人或清算人，股份有限公司之發起人、監察人、檢
查人、重整人或重整監督人，在執行職務範圍內，亦為公司
負責人」，則依前開規定所處罰之對象為具有上開身分之人
，即僅限於商業負責人、主辦及經辦會計人員，自不包含所
謂「實際負責人」在內。如未具上開身分者，應與有該身分
者共犯，始有適用該法論處之餘地（參見97年度臺上字第
2044號、93年度臺上字第333 號判決意旨）。準此，犯罪事
實所示共犯蘇子麟、犯罪事實所示被告黃世榮既均分別
擔任鑫貴公司、城夆公司之董事，自屬商業會計法第71條第
1 款之商業負責人無疑。
㈡、次按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之
原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之
統一發票，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之
事項而填製會計憑證罪，準此，故本案犯罪事實所示虛
開之統一發票行為，自屬該條文所規範明知為不實事項而填
載會計憑證行為；另商業會計法第71條第1 款之明知為不實
之事項而記入帳冊罪，所謂「帳冊」，係指商業會計法第20
條至第23條所定之帳簿而言。苟非該等帳冊，縱有不實之填
製記載，除成立他罪名外，尚難以該罪相繩。依此，本案犯
罪事實所示由被告黃世榮虛偽填載之進貨簿，既屬同法第
21 條 第2 款所稱之特種序時帳簿，自該當於明知為不實事
項而記入帳冊犯行；又犯商業會計法第71條第1 款之以明知
為不實之事項而填製會計憑證或記入帳冊罪，該罪為刑法第
21 5 條 業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於
普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215 條業務上
登載不實文書罪之餘地（參見最高法院92年度臺上字第6171
號、94 年 度臺非字第98號判決意旨參照），職是，本件被
告張富幃、黃世榮就犯罪事實所涉填製不實會計憑證犯行
及被告黃翊峰就犯罪事實所涉記入不實帳冊犯行，自均不
另論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪。
㈢、又按納稅義務人以不正方法逃漏稅捐而應處刑罰之規定，於
公司法規定之公司負責人適用之，稅捐稽徵法第41條、第47
條，分別定有明文；又公司為法人，公司負責人為自然人，
二者在法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之代表
，其為公司所為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司
以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅
捐稽徵法第41條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公
司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於
刑事政策上之考慮，同法第47條第1 款將納稅義務人之公司
應處刑罰之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條
款而適用刑罰之處罰，乃屬代罰之性質，職是，本件被告黃
世榮就犯罪事實所示犯行中，雖另涉犯商業會計法第71條
第1 款之明知為不實之事項而填製會計憑證或記入帳冊罪，
惟此部分與前揭代罰之公司負責人為公司以不正當方法逃漏
稅捐犯行間，犯罪行為主體不同，自無從成立裁判上一罪，
併予敘明。
㈣、論罪部分：
⒈關於被告張富幃、黃翊峰部分：
核被告張富幃、黃翊峰就犯罪事實所為行為，均係涉犯商
業會計法第71條第1 款之填製不實罪、稅捐稽徵法第43條第
1 項之幫助逃漏稅捐罪；被告張富幃、黃翊峰與共犯蘇子麟
就上開犯行，均有共同犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯，
至被告張富幃、黃翊峰雖未擔任鑫貴公司之負責人，而非屬
商業會計法第71條所稱之商業負責人，惟依刑法第31條第1
項「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實施或教唆、
幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論」之規定，仍應就上開
填製不實會計憑證犯行，與公司負責人蘇子麟構成共同正犯
。又被告張富幃、黃翊峰及共犯蘇子麟等人於97年9 至10月
間，密集開立如附表一所示之不實統一發票4 張後，再交予
城夆公司，充作該公司之進項憑證，渠等於上開期間內交付
不實統一發票之時間互有重疊，依社會一般通念，可認渠等
先後多次如附表一所示填製不實會計憑證及幫助城夆公司逃
漏營業稅捐之行為，顯係基於單一犯意，而實行一個接續犯
罪行為，故均僅各論以填製不實罪、幫助逃漏稅捐罪之單純
一罪；另被告張富幃、黃翊峰及共犯蘇子麟以一填載不實發
票行為同時觸犯填製不實罪、幫助他人逃漏稅捐罪等2 罪名
，為想像競合犯，應依刑法第55條之規定，從一重之填製不
實罪處斷。
⒉關於被告黃世榮部分：
核被告黃世榮就犯罪事實所為行為，係犯商業會計法第71
條第1 款之填載不實罪及稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款、
第41條之逃漏稅捐罪；關於商業會計法第71條第1 款之罪，
被告黃世榮係於97年9 月至同年10月間之密切接近時間及同
地實施，侵害同一法益，各行為獨立性極為薄弱，依一般社
會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上
，以視為數個舉動接續施行，合為包括一行為予以評價，較
為合理，為接續犯；關於稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款、
第41條之逃漏稅捐代罰部分，被告黃世榮係一併持附表一所
示統一發票4 張於同期營業稅申報期間即97年11月份向稅捐
稽徵機關申報扣抵銷項稅額，自應僅成立單純一罪。又被告
黃世榮身為城夆公司負責人所犯商業會計法第71條第1 款之
罪，與其依稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款規定，代替公司
受罰而成立之稅捐稽徵法第41條犯罪間，犯罪行為主體不同
，業如前述，自無從成立裁判上一罪關係，應予分論併罰。
⒊關於被告翁振芳部分：
核被告翁振芳就犯罪事實所為行為，係涉犯稅捐稽徵法第
43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪；被告翁振芳與共犯「阿輝」
就上開犯行，有共同犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。又
被告翁振芳及共犯「阿輝」於密切接近之時期即97年7 至8
月間，將如附表二、三所示之不實統一發票共計16張，交付
予同時擔任「泛緯企業社」登記負責人及「力益工程行」實
際負責人之黃吉男，以分別充作該等行號之進項憑證，依社
會一般通念，可認其幫助「泛緯企業社」、「力益工程行」
逃漏營業稅捐之行為，顯係基於單一犯意，而實行一個接續
犯罪行為，故應僅論以幫助逃漏稅捐罪之單純一罪。
㈤、量刑部分：
爰審酌被告張富幃、黃翊峰、翁振芳均係有相當社會經驗、
智識成熟之人，當知正當經營事業、秉誠處理稅務事宜，卻
罔顧稅捐公平，以前揭虛開發票方式幫助他人逃漏稅捐，而
造成稅捐機關核課錯誤；被告黃世榮則為城夆公司之負責人
，亦應理解經營商業本當遵守國家稅制，誠實納稅，其竟不
思正途，造成國家財政與稅負公平之不良結果，均值非難，
惟念及被告等4 人於本院審理時終能坦承犯行，犯後態度尚
可，且被告黃世榮就附表二所示城夆公司逃漏營業稅額暨因
此衍生之相關行政罰鍰，亦均已全數繳付完畢，有卷附相關
繳款書等件可稽（見院二卷第115 至124 頁），暨兼衡被告
4 人之智識程度、生活狀況、犯行參與程度、擔任之角色、
逃漏稅捐金額等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並均
諭知易科罰金之折算標準，併就被告黃世榮部分，併定其應
執行之刑暨易科罰金折算標準，以示懲儆。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1 項前段，商業會計法第
71條第1 款，稅捐稽徵法第41條、第43條第1 項、第47條第1 項
第1 款，刑法第11條前段、第2 條第1 項但書、第28條、第31條
第1 項、第55條、第41條第1 項前段、第8 項、第51條第5 款，
刑法施行法第1 條之1 ，判決如主文。
本案經檢察官黃弘宇到庭執行職務。
中 華 民 國 101 年 12 月 28 日
刑事第十九庭 審判長法 官 陳志銘
法 官 林幸頎
法 官 鄭子文
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應
敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日
內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕
送上級法院」。
中 華 民 國 101 年 12 月 28 日
書記官 王立山
附錄本案論罪科刑法條：
商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事
務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科
或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果
。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之
結果。
稅捐稽徵法第41條
（逃漏稅捐之處罰）
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處 5 年以下
有期徒刑、拘役或科或併科新台幣 6 萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第43條
（教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰）
教唆或幫助犯第 41 條或第 42 條之罪者，處 3 年以下有期徒
刑、拘役或科新台幣 6 萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之
罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第 33 條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，
處 1 萬元以上 5 萬元以下罰鍰。
稅捐稽徵法第47條
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於
下列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。
前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人
為準。
附表一：鑫貴公司開立給城夆公司之統一發票明細
┌─────┬─────┬─────┬─────┐
│開立期間 │發票號碼 │發票金額 │逃漏稅額 │
│ │ │（元） │（元） │
├─────┼─────┼─────┼─────┤
│97年9月 │BU00000000│920,000 │46,000 │
│97年9月 │BU00000000│840,000 │42,000 │
│97年10月 │BU00000000│890,000 │44,500 │
│97年10月 │BU00000000│920,000 │46,000 │
├─────┼─────┼─────┼─────┤
│合 計 │4張 │3,570,000 │178,500 │
└─────┴─────┴─────┴─────┘
附表二：佳倫公司開立給泛緯公司之統一發票明細
┌─────┬─────┬─────┬─────┐
│開立期間 │發票號碼 │發票金額 │逃漏稅額 │
│ │ │（元） │（元） │
├─────┼─────┼─────┼─────┤
│97年7月 │AU00000000│466,800 │23,340 │
│97年7月 │AU00000000│502,000 │25,100 │
│97年7月 │AU00000000│530,000 │26,500 │
├─────┼─────┼─────┼─────┤
│合 計 │3張 │1,498,800 │74,940 │
└─────┴─────┴─────┴─────┘
附表三：佳倫公司開立給力益公司之統一發票明細
┌─────┬─────┬─────┬─────┐
│開立期間 │發票號碼 │發票金額 │逃漏稅額 │
│ │ │（元） │（元） │
├─────┼─────┼─────┼─────┤
│97年7月 │AU00000000│466,800 │23,340 │
│97年7月 │AU00000000│509,200 │25,460 │
│97年7月 │AU00000000│462,800 │23,140 │
│97年7月 │AU00000000│428,800 │21,440 │
│97年7月 │AU00000000│456,000 │22,800 │
│97年7月 │AU00000000│499,600 │24,980 │
│97年8月 │AU00000000│406,200 │20,310 │
│97年8月 │AU00000000│414,200 │20,710 │
│97年8月 │AU00000000│442,170 │22,109 │
│97年8月 │AU00000000│384,630 │19,232 │
│97年8月 │AU00000000│420,850 │21,043 │
│97年8月 │AU00000000│392,840 │19,642 │
│97年8月 │AU00000000│396,350 │19,818 │
├─────┼─────┼─────┼─────┤
│合 計 │13張 │5,680,440 │284,024 │
└─────┴─────┴─────┴─────┘
附表四：
┌─┬──────┬─────┬────┬─────┬──────┐
│編│ 發票日期 │ 發票號碼 │ 品名 │ 銷售金額 │申報扣抵營業│
│號│ │ │ │ │稅額 │
├─┼──────┼─────┼────┼─────┼──────┤
│ 1│97年6月15日 │ZU00000000│ 電器 │71萬6900元│3萬5845元 │
├─┼──────┼─────┼────┼─────┼──────┤
│ 2│97年6月25日 │ZU00000000│電子零件│21萬元 │1萬500元 │
├─┼──────┼─────┼────┼─────┼──────┤
│ 3│97年9月5日 │BU00000000│ 土方 │78萬元 │3萬9000元 │
└─┴──────┴─────┴────┴─────┴──────┘