士林簡易庭104年度士簡字第247號

臺灣士林地方法院簡易民事判決　　　　104年度士簡字第247號

原告

周方慰

被告

財政部臺北國稅局

法定代理人

何瑞芳

訴訟代理人

洪淑惠

　　　　　　王信瀚

　　　　　　陳貴郎

上列當事人間104 年度士簡字第247 號分配表異議之訴事件，於中華民國104年5月13日言詞辯論終結，本院判決如下：

主 文：

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由：

壹、程序部分

一、按債權人或債務人對於分配表所載各債權人之債權或分配金額有不同意者，應於分配期日1 日前，向執行法院提出書狀，聲明異議；異議未終結者，為異議之債權人或債務人，得向執行法院對為反對陳述之債權人或債務人提起分配表異議之訴；聲明異議人未於分配期日起10日內向執行法院為起訴之證明者，視為撤回其異議之聲明；前項期間，於第40條之1 有反對陳述之情形，自聲明異議人受通知之日起算，強制執行法第39條第1 項、第41條第1 項前段、第3 項前段、第4 項分別定有明文。經查，本院以103 年度司執字第42121號清償借款強制執行事件（下稱系爭執行案件）於民國104年2 月5 日作成分配表（下稱系爭分配表），定於104 年3月5 日實行分配，原告不同意系爭分配表所列被告所得分配之數額，於104 年3 月2 日提出民事聲明異議狀對系爭分配表聲明異議，並於同年3 月13日對被告提起本件分配表異議之訴，並向本院執行處提出已起訴之證明，業經本院依職權調閱系爭執行案件卷宗查明無訛，堪認原告已於分配期日前具狀聲明異議，異議尚未終結，並於分配期日起10日內之法定期限內提起本件分配表異議之訴，向本院民事執行處提出起訴之證明，業已遵守強制執行法第41條第3 項所定之期間。

貳、實體部分

一、原告主張：

（一）按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。

二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」稅捐稽徵法第21條訂有明文。緣原告於103 年7 月向鈞院民事執行處聲請對訴外人即債務人洪逸誠（原名洪堯智，即洪榮生之繼承人）清償借款事件（執行名義：臺灣台北地方法院98年度司執字第68405 號債權憑證）聲請對訴外人洪逸誠對訴外人元大金融控股股份有限公司之102 年度股票股利及現金股利等債權為強制執行，經鈞院系爭執行案件受理，惟被告以其對訴外人洪逸誠之被繼承人洪榮生之遺產稅債權新台幣（下同）247,914,244 元，於系爭執行程序中，向鈞院民事執行處主張優先普通債權受償，參與強制執行分配款之分配，惟查訴外人洪榮生於86年9 月4 日死亡，其繼承人及債務人洪逸誠等人早於87年即已向被告申報遺產稅，且被告核定遺產稅額為258,240,16 0元，繳納期間自91年2 月11日起至同年4 月10日，訴外人即債務人洪逸誠等人均未繳納，迄今早已於稅捐稽徵法第21條明定之核課期間5 年或7 年以上，即不得再行徵收，然被告遲於103 年底才持無效之執行名義參與分配。

（二）又本件縱無逾稅捐稽徵法第21條核課期間之情事，惟按「公法上之請求權，於請求權人為行政機關時，除法律另有規定外，因五年間不行使而消滅；..」、「公法上請求權，因時效完成而當然消滅。」、「稅捐之徵收期間為五年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。」行政程序法第131 條第1 項前段、第2項及稅捐稽徵法第23條第1項前段均訂有明文。被告於104 年4 月8 日答辯狀自陳：「三、訴外人洪逸誠等於89年6 月28日申請更正系爭遺產稅，經本院併入複查程序一併審理，再補徵遺產稅，並展延繳納期間至91年2月20日，洪君不服，於91年2 月18日提起復查，經復查決定變更遺產應納稅額並加計行政救濟利息，展延繳納期間至93年2 月10日，因訴外人洪逸誠未依法提起訴願，系爭遺產稅屬稅捐稽徵法第24條第2 項所稱之確定案件。四、至移送執行前，訴外人洪逸誠多次申請更正及申請實物抵繳，雖被告於103 年3 月12日始將系爭遺產稅移送行政執行，惟更正稅額，係屬就原繳款書之應納稅額作一部撤銷通知之性質，而實物抵繳程序係屬稅捐繳納方式之一種，均無適用稅捐稽徵法第21條核課期間之餘地，故本案課徵之遺產稅尚無逾稅捐稽徵法第21條核課期間之情事」等情，乃依稅捐稽正法第23條第1 項前段，系爭遺產稅之5 年徵收期間應自繳納期間屆滿之翌日即93年2 月11日起算至98 年2月10日止。被告乃竟遲於103 年3 月12日始將系爭遺產稅移送行政執行，顯已逾徵收期間達5 年之久，亦不得再行徵收。

（三）再者，系爭遺產稅之納稅義務人張家毓（原名張家賢）1人故曾於系爭遺產稅5 年徵收期間之95年12月6 日函請被告更正「生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額」，經張家毓陸續陳報相關證明文件予被告審認後，被告於96年8 月31日函將該項剩餘財產差額分配請求權扣除額變更為355,093,464 元。惟被告嗣於97年5 月14日撤銷上開96年8 月31日所為違法行政處分，張家毓不服，遂提起行政救濟，嗣最高行政法院100 年度判字第1124號確定判決理由五（一）及（二）等部分採認「查本件上訴人（即系爭遺產稅之納稅義務人張家毓）配偶洪榮生於86年9 月4 日死亡，上訴人等依限申報遺產稅，經被上訴人（即本件被告）初查核定其應納稅328,754,143 元，並就短漏遺產金額部分處罰鍰8,561,892 元，上訴人不服，對遺產土地等項目申請復查，經復查決定核減遺產總額，並追認死亡前未償債務及生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額，而變更核定遺產總額1,242,287,829 元，遺產淨額548,183,885 元，其餘復查駁回，上訴人因未對之依法提起訴願，該遺產稅事件遂於93年1 月30日即告確定，乃原審本於職權調查確定之事實」及「查本件上訴人於95年12月6 日提示相關證明文件向被上訴人申請更正系爭生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額，雖經被上訴人以96年8 月31日財北國稅審二字第0000000000號函覆變更為355,093,464元，惟嗣經被上訴人發現本件系爭生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額，早已於93年1 月30日確定在案，亦為原審本於職權調查取捨證據所確定之事實，則原更審判決據以認定被上訴人以本件原處分撤銷該違法之前處分，並否准上訴人之本件請求更正案，並無違上開行政程序法第117 條及第121 條第1 項規定，於法無違，亦屬有據..」等情，而將納稅義務人張家毓之上訴駁回。是依上開最高法院確定判決，已審認系爭遺產稅案件，並無稅捐稽徵法第23 條 第2 項所定變更繳納期間之問題，而應於93年1月30日告確定。而訴外人洪逸誠等固曾多次向被告申請更正系爭遺產稅額及申請實務扺繳，惟均未得被告同意，且系爭遺產稅案件並無稅捐稽徵法第39條第2 項各款所訂暫緩移送強制執行之情形，均為被告所不爭執，則系爭遺產稅案件亦無稅捐稽徵法第23條第3 項所訂暫緩或停止稅捐之執行，徵收期間之計算，應扣除暫緩執行或停止執行期間等情形。被告顯然未於系爭遺產稅之徵收期間（即93年2 月11 日 至98年2 月10日）徵起，即未將系爭遺產稅案件移送執行，或已依強制執行法規定聲明參與分配，則系爭遺產稅請求權已因時效完成而當然消滅，即不得再行徵收。

（四）綜上，被告對訴外人洪逸誠之系爭遺產稅請求權已因時效完成而當然消滅，且原告係訴外人洪逸誠之債權人，因債務人洪逸誠怠於行使其系爭遺產稅之徵收時效抗辯權利，至被告持無效之執行名義向鈞院民事執行處聲明參與分配，鈞院民事執行處就系爭執行案件於104 年2 月5 日製作分配表（下稱系爭分配表）時，亦未斟酌上情，遽以製作系爭分配表，將系爭執行案件之執行款260,887 元均分配予被告，致原告分配無著，即已侵害原告債權。為此，原告因保全債權，除依民法第242 條規定，以本件原告104年4 月10日民事陳報狀之送達，作為代位債務人洪逸誠向被告行使系爭遺產稅之徵收時效抗辯權利外，並依強制執行法第41條第1 項規定對被告提起本件分配表異議之訴，請求鈞院民事執行處將系爭分配表關於分配被告款260,887 元部分予以全部剔除。並聲明：台灣士林地方法院民國104 年2 月5 日所為系爭執行案件之系爭分配表關於分配被告260,887 元部分應予剔除。

二、被告答辯如下，並聲明駁回原告之訴。

（一）訴外人即被繼承人洪榮生於86年9 月4 日死亡，其繼承人即系爭執行案件債務人洪逸誠等人於87年3 月4 日申報遺產稅，依稅捐稽徵法第21條及第22條規定，核課期間係自申報日即87年3 月4 日起至92年3 月3 日止，系爭遺產稅經出查核定應納稅額並裁處罰鍰，繳納期間為89年5 月11日至89年7 月10日，該繳納書於89年4 月6 日經繼承人簽收已合法送達，是以系爭遺產稅繳款書已於核課期間內合法送達，已生核課稅捐之效力。訴外人洪逸誠等於89年6月28日申請更正系爭遺產稅，經本局並入複查程序一併審理，再補徵遺產稅，並展延繳納期間至91年2 月20日。洪逸誠不服，於91年2 月18日提起復查，經復查決定變更遺產應納稅額，並加計行政救濟利息，展延繳納期間至93年2 月10日，嗣雖因訴外人洪逸誠等不服遞經復查、訴願及行政訴訟，業經最高行政法院100 年度10月13日以100 年判字第1798號判決確定在案，並未經撤銷、廢止，或未因其他事由而失效，系爭遺產稅屬稅捐稽徵法第24條第2項所稱之確定案件。至移送執行前，訴外人洪逸誠等多次申請更正及申請實務抵繳，雖被告於103 年3 月12日始將系爭遺產稅移送行政執行，惟更正稅額，係屬就原繳款書之應納稅額作一部撤銷通知之性質，而實務繳納程序屬稅捐繳納方式之一種，均無適用稅捐稽徵法第21條核課期間之餘地，故本案課徵之遺產稅尚無逾稅捐稽徵法第21條核課期間之情事，原告主張無理由。

（二）原告又以系爭遺產稅之5 年徵收期間應自繳納期間屆滿之翌日起即93年2 月11日起算至98年2 月10日止，被告遲至103 年3 月12日始將系爭遺產稅移送行政執行，已逾徵收期間，亦不得再徵收。惟按稅捐之徵收期間為五年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。但於徵收期間屆滿前，已移送執行，或已依強制執行法規定聲明參與分配，或已依破產法規定申報債權尚未結案者，不在此限。應徵之稅捐，有第10 條、第25條、第26條或第27條規定情事者，前項徵收期間，自各該變更繳納期間屆滿之翌日起算。依第39條暫緩移送執行或其他法律規定停止稅捐之執行者，第1 項徵收期間之計算，應扣除暫緩執行或停止執行之期間。」、「行政處分未經撤銷、廢止或因其他事由而失效者，其效力繼續存在」為行政程序法第110 條第1 項及第3 項規定。系爭遺產稅核課繳款書於89年4 月6 日合法送達遺產繼承人簽收後，並未經撤銷、廢止或有因其他事由而失效，依行政程序法110 條第3 項規定，其效力繼續存在，並無原告所稱持無效執行名義參與分配情事。復依行政訴訟法第12條第1 項規定民事或刑事訴訟之裁判，以行政處分是否無效或違法為據者，應依行政爭訟程序確定之，查本件遺產稅仍由行政執行署台北分署執行中，仍為有效之執行名義。又按稅捐稽徵法第23條第1 項所稱之徵收期間，乃稅捐稽徵機關行使稅捐徵收權之期間，即對於已屆清償期之稅捐，稅捐稽徵機關得請求納稅義務人清償之一定期間，而其規定之目的，則是為使國家稅捐徵收權之行使期間，非漫無限制，以免納稅義務永久陷於不確定狀態（參最高行政法院99年度判字第1124號判決）。然稅捐稽徵機關並非對於繳納期間30日後未納應納稅捐即得一律移送行政執行，例如符合稅捐稽徵法第39條暫緩移送執行，或同法第23條第3 項亦規定暫緩移送執行或停止執行期間亦應自徵收期間內扣除，以符時效規定之精神。本件遺產稅洪逸誠等人多次申請更正及實物抵繳，經暫緩移送行政執行並分別展延繳納期間至102 年4 月30日、103 年1 月25日及103年7 月25日，於103 年3 月12日、同年7 月14日及同年9月2 日移送行政執行，尚未於稅捐稽徵法第23條第1 項規定之5 年徵收期間。復按遺產及贈與稅法第6 條規定，遺產稅之納稅義務人為繼承人即債務人洪逸誠等人，同法施行細則第22條第3 項規定，遺產稅應納稅額、滯納金、罰鍰及應加徵之利息，在不超過遺產總額範圍內，仍得對遺產即已受納稅通知確定之繼承人之財產執行。次按依強制執行法第34條之1 規定，政府機關依法令獲本於法令之處分，對義務人有公法上金錢債權，依行政執行法得移送執行者，得檢具證明文件，參與分配。又按稅捐稽徵法第6條規定，稅捐債權優先於一般債權，是以被告於系爭執行案件自得優先原告債權受償，本件原告主張無理由。

三、得心證之理由：按民事訴訟如係由原告主張權利者，應先由原告負舉證之責，若原告先不能舉證，以證實自己主張之為真實，則被告就其抗辯即不能舉證，或其所舉證據尚有疵累，亦應駁回原告之請求，民事訴訟法第277 條之規定自明。經查：

（一）本件原告持執行名義為臺灣台北地方法院98年度司執字第68 405號債權憑證，於103 年7 月向本院民事執行處聲請對訴外人即債務人洪逸誠（原名洪堯智，即洪榮生之繼承人）為強制執行，並經本院就債務人洪逸誠對訴外人元大金融控股股份有限公司之102 年度股票股利及現金股利等債權為強制執行後，經被告以其對訴外人洪逸誠之被繼承人洪榮生之遺產稅債權247,914,244 元聲請參與分配，經本院民事執行處於104 年2 月5 日製作系爭分配表時，將系爭執行案件執行所得股利260,887 元均分配予被告，並定於104 年3 月5 日實行分配，經原告於104 年3 月2 日向本院民事執行處提出異議後，復於104 年3 月13日向本院依強制執行法第41條第1 項提起系爭分配表異議之訴等情，業據原告提出上開債權憑證1 紙為據，另經本院調閱系爭執行案卷核無誤。

（二）次查，原告以被告所持參與分配之系爭遺產稅債權，系爭遺產稅被繼承人即訴外人洪榮生於86年9 月4 日死亡，其繼承人及債務人洪逸誠等人於87年即已向被告申報遺產稅，且被告核定遺產稅額為258,240,160 元，繳納期間自91年2 月11日起至同年4 月10日，訴外人即債務人洪逸誠等人均未繳納，迄今早已逾稅捐稽徵法第21條明定之核課期間5 年或7年 以上，即不得再行徵收等情，為被告否認，並以上情置辯，經查，系爭遺產稅之被繼承人洪榮生於86年9 月4 日死亡，其繼承人即系爭執行案件債務人洪逸誠等人於87年3 月4日 申報遺產稅，依稅捐稽徵法第21條及第22條規定，核課期間係自申報日即87年3 月4 日起至92年3 月3 日止，系爭遺產稅經被告查核定應納稅額並裁處罰鍰，繳納期間為89年5 月11日至89年7 月10日，被告並已將系爭遺產稅繳納書於89年4 月6 日交付系爭遺產繼承人之一張家賢簽收，而生核課稅捐之效力等情，此有被告提出是以系爭遺產稅繳款書影本1 份為據，另訴外人洪逸誠於89年6 月28日申請更正系爭遺產稅，經被告併入復查程序一併審理，再補徵遺產稅，並展延繳納期間至91年2月20日，洪逸誠不服，於91年2 月18日提起復查，經復查決定變更遺產應納稅額並加計行政救濟利息，展延繳納期間至93年2 月10日，因訴外人洪逸誠等未依法提起訴願，系爭遺產稅案件於93年1 月10日即確定等情，為兩造所不爭執事實，且為臺灣高等行政法院99年度訴更一字第123號確定判決事實及理由之一事實概要所是認（上開行政訴訟確定判決為系爭遺產稅納稅義務人張家賢對被告所提系爭遺產稅案件），有被告提出上開行政訴訟案件歷審判決4 份在卷可參，故原告此部分主張被告所持參與系爭執行案件分配之遺產稅債權，已逾稅捐稽徵法第21條核課期間之規定而為核課，難認屬實。又被告參與分配之上開系爭遺產稅核課處分，於被告參與系爭執行案件分配時，屬確定之行政處分，亦未有經撤銷、廢止等情，原告主張被告所持參與分配之屬無效之執行名義，洵屬無據，難認可採。

（三）至原告另主張被告系爭遺產稅債權，已逾稅捐稽徵法第23條第1 項前段之徵收期間5 年規定，其依民法第242 條代位訴外人即債務人洪逸誠以104 年4 月10日民事陳報狀送達對被告行使徵收時效抗辯權利，並依強制執行法第41條第1 項規定對被告提起分配表異議之訴，請求將系爭分配表關於分配被告之分配款剔除：惟按稅捐稽徵法第23條第1 項有關之稅捐徵收期間，性質上為公法上請求權之消滅時效規定。依該規定，應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，「不得再行徵收」，亦即經核課之稅捐債權，於徵收期間之5 年內未徵起者，該債權亦自動消滅（另見行政程序法第131 條第2 項），稅捐債務雖自動消滅，然稅捐稽徵機關予以註銷，尤其外觀上尚存有罰鍰繳款書時，具有確認稅捐債務不存在之作用。亦即在稅捐債務人與稅捐稽徵機關就稅捐債務是否消滅有爭執時，稅捐稽徵機關是否予以註銷，具有確認雙方所爭議之稅捐債權債務法律關係是否存在之法律效果，應屬確認性行政處分。（參最高行政法院97年度裁字第4106號判決）原告上開主張更正系爭分配表被告受分配金額之事由，係就被告對訴外人即債務人洪逸誠系爭遺產稅債權是否已逾稅捐稽徵法第23條第1 項前段之徵收期間而不得徵收，涉及被告對債務人洪逸誠就系爭遺產稅之公法上債權是否消滅，被告就此部分既有爭執，屬債務人洪逸誠與被告間之公法上法律關係之爭議，本需由債務人洪逸誠循行政救濟程序予以確定雙方公法上債權債務之法律關係是否存在，原告僅依民法第242 條代位債務人洪逸誠為系爭遺產稅對被告為請求權時效抗辯，亦不因此令被告上開已有形式確定力之公法上債權請求權消滅之效力，故原告主張上開事由而提起本件分配表異議之訴，難認依法有據，為無理由。

四、綜上，原告依強制執行法第41條之規定提起分配表異議之訴，請求本院系爭執行案件於民國104 年2 月5 日分配表關於分配被告260,887 元部分應剔除，並無理由，應予駁回。

五、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法與證據調查，核與本件判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。

六、訴訟費用負擔之依據：民事訴訟法第78條。

臺灣士林地方法院士林簡易庭