臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)九十二年度訴字第二號

臺中高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　　　九十二年度訴字第二號

原告

甲○○

訴訟代理人

駱文淵 會計師

訴訟代理人

謝幸樹 會計師

被告

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

乙○○

訴訟代理人

丁○○

　　　　　　　　戊○○

　　　　　　　　丙○○

右當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十一月五日台財訴字第

○九一○○一五八二三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

甲、事實概要：緣被繼承人賴維垣於民國八十七年二月三日死亡，其繼承人之一巫碧梧（為被繼承人之配偶）於經核准延期之期限內辦理遺產稅申報，申報部分經被告核定遺產總額為新台幣（下同）三八八、一七○、二一三元，惟另經被告查獲有「第一商業銀行臺中分行（下稱第一銀行）定期存款八○元」及「應計入遺產總額之被繼承人死亡前三年內贈與財產八千六百萬元」等，合計八六、○○○、○八○元漏未合併申報，乃核定遺產總額為四七四、一七○、二九三元，應納稅額二一三、五○六、四一○元，並按所漏稅額處罰鍰四千三百萬元。原告不服，就被繼承人死亡前三年內之贈與財產、民法第一千零三十條之一生存配偶剩餘財產差額分配請求權及罰鍰等項目，申請復查及訴願結果，均未獲變更，遂提起本件行政訴訟。

乙、兩造聲明：

一、原告聲明求為判決：訴願決定及復查決定均撤銷。

二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。

丙、兩造之陳述：

壹、原告起訴意旨略以：

一、關於被繼承人死亡前三年內贈與財產（漏報生前贈與銀行存款八千六百萬元）部分：

（一）被告查得本件被繼承人生前三年內，分別在八十四年三月二十日、十一月十七日及五月二十九日，共三次自其帳戶內轉出購買或轉存配偶名下共八千六百萬元，核屬被繼承人對其配偶之贈與，雖依法尚非無當，惟該期間至被繼承人死亡前三年期間（即自八十四年十月起至八十七年二月三日止），亦即八十四年十月十八日、八十五年七月十二日、八十六年九月五日，分別三次由被繼承人之配偶巫碧梧返還被繼承人金額分別各為五千四百萬元，三千萬元，六百萬元及孳生利息九六九、六六七元。被繼承人與配偶間均有資金互借往來情形，上述期間內被繼承人與配偶巫碧梧二人間資金往來借貸扣減結果，被繼承人尚欠巫碧梧差額四百萬元及利息九六九、六六七元，依財政部七十二年三月一日台財稅第三一二九九號及六十七年八月十一日台財稅第三五四一九號函釋規定，被告予以補徵原告遺產稅並予以裁罰，顯有違誤。

（二）本件賴維垣與巫碧梧間資金往來頻繁，確實存有未定返還期限之消費借貸關係，被告如仍認原告之被繼承人死亡前三年內無償贈與配偶八千六百萬元，依證據舉證責任分配原則，自應負舉證之責任。被告未就原告提出之相關金融機構往來資料予以查明巫碧梧償還款項之資金來源與流程是否屬實，僅憑銀行帳戶間資金之流動，遽認系爭款項為賴維垣死亡前三年內無償贈與巫碧梧，自嫌速斷，有違改制前行政法院六十一年判字第七○號判例及七十八年判字第六三一號判決意旨，又最高行政法院九十一年八月八日九十一年度判字第一四三六號判決亦持相同觀點。

（三）再按賴維垣亡故時與巫碧梧共持有可轉讓定期存單金額共計三億零九百萬元，其中繼承人於遺產稅申報時列報賴維垣遺產可轉讓定期存款金額合計為一億六千四百萬元，被繼承人配偶定期存款金額合計為一億四千五百萬元。而賴維垣於八十二年、八十三年間（即其死亡前四年、五年間）以其銀行存款資金購買可轉讓定期存單，當定期存單到期後由巫碧梧收受利息，並將該定期存款轉受讓予巫碧梧金額共計一億四千四百萬元，兩段期間相互比較結果，巫碧梧之可轉讓定期存款金額均屬相當，並無明顯增減變化。另觀巫碧梧於八十三年度（即被繼承人生前第四年間）之可轉讓定期存單利息收入扣繳憑單十紙，利息收入總額五、八二一、五六六元，亦足證賴維垣於八十三年及八十二年間贈與巫碧梧一億四千四百萬元。是賴維垣於八十三年度贈與巫碧梧一億四千四百萬元（此項事實，被告於準備程序中並未有相反意見），而八十七年二月三日賴維垣亡故時，巫碧梧持有定期存單金額合計數為一億四千五百萬元，此足證賴維垣與巫碧梧於八十四年至八十六年間資金往來結果，巫碧梧銀行存款並未增加，被告未查明事實，遽認原告漏報被繼承人死亡前三年內贈與八千六百萬元，顯非有據。

（四）次依被告於查核賴維垣遺產稅時所編製之「被繼承人賴維垣遺產稅查簽報告」，推定賴維垣於八十四年度應持有本金一九四、六八七、一○七元，加上八十五年度利息所得八、二六○、四二一元，八十六年度利息所得五、六五二、七八三元，減匯至國外款五、○○○、四四○元，再減遺產稅申報定期存款七千四百萬元、四千萬元、五千萬元，再減死亡前提領三七、四四六、二九八元，餘額為二、一五三、五七三元，根據前開核算結果，可知八十四年至八十六年度期間，賴維垣並無八千六百萬元資金淨額流向巫碧梧。又據該查簽報告所載，被繼承人配偶八十六年度可轉讓定期存單利息所得為一五、一七○、三三六元，以年息六．五％換算本金為二三三、三八九、七八五元，其與被繼承人超過死亡日三年前贈與一億四千四百萬元及死亡日三年內贈與九千萬元（已申報遺產並經核定轉列生前贈與）之合計數二億三千四百萬元相當，是被繼承人死亡日三年內並無再贈與配偶八千六百萬元。

二、關於扣除額（即民法第一千零三十條之一剩餘財產差額分配請求權）部分：

（一）本件原告於被繼承人因重病（八十七年一月四日至二月三日）無法處理事務期間，共提領被繼承人存款三七、四四六、二九八元部分，依遺產及贈與稅法施行細則第十三條規定，原告列入遺產課稅，自符合該規定，惟被告將此存款認係被繼承人死亡前三年前內之贈與，依該法第十五條規定，併入遺產總額課稅，有違上開施行細則之規定，此雖不影響應納遺產稅額，但關係計算夫妻剩餘財產差額分配請求權。

（二）本件被繼承人賴維垣與配偶巫碧梧之婚姻關係，因被繼承人於八十七年二月三日死亡而消滅，被告核定原告之被繼承人及其配偶於婚姻關係消除時，被繼承人賴維垣之遺產總額為一二五、三五一、五五八元，生存配偶之剩餘財產總額為一五三、五一一、○五九元 (參閱財政部訴願決定書第九頁)，唯被告不察，於核定生存配偶之剩餘財產總額一五三、五一一、○五九元中並未減除前開被繼承人賴維垣於八十二年、八十三年間無償贈與配偶巫碧梧一四四、○○○、○○○元，有違前開民法第一千零三十條之一後段規定，顯有違誤。正確計算額為被繼承人生存配偶之剩餘財產總額為九、五一一、○五九元 (即一五三、五一一、○五九減一四四、○○○、○○○為九、五一一、○五九），另被繼承人死亡前一個月內由配偶自其帳戶內提領三七、四四六、二九八元為遺產總額，不應視為贈與，此部分應彙計入被繼承人賴維垣之遺產總額，重新核定生存配偶之剩餘財產差額請求權為七六、六四三、三九九元（一二五、三五一、五五八加三七、四四六、二九八再加九、五一一、○五九總額除以二，再減

九、五一一、○五九為七六、六四三、三九九），列為被繼承人賴維垣遺產之扣除額。

（三）本件被告之訴訟代理人於準備程序庭中自承：「於繼承開始日核定生存配偶巫碧梧之財產溢計華南銀行【定期存款】六千五百萬元，及華南銀行【短期票券】五千九百萬元為配偶無償取得之財產，二者於計算配偶剩餘財產差額請求權時，應由巫碧梧之財產總額中扣除」，有準備程序筆錄可稽。依最高法院八十九年度臺上字第三○一號及九十年度臺上字第九四七號判決意旨，此項被告所自認事實，自有拘束被告之效力，此部分應由被告重核配偶剩餘財產差額請求權金額做為遺產扣除額。

三、關於罰鍰四千三百萬元部分：本件被告片面認定被繼承人在死亡前三年期間內，分別三次以其配偶巫碧梧名義購買定期存單或電匯存入其帳戶，雖非無由。惟原告既已舉證該期間內，亦由巫碧梧帳戶或定期存單內返還九千萬元予被繼承人，兩相抵銷結果，顯然已無差額之贈與可言。既無贈與淨額，從而被告認定漏報處以所漏稅額一倍罰鍰四千三百萬元即有違誤，訴願決定未加詳察而駁回，亦有疏略。退一步言，被告縱認原告漏未申報被繼承人死亡前三年內之贈與八千六百萬元，惟原告已證明該款項於該期間內因消費借貸關係，已超額償還九千萬元可稽，總計尚溢還四百萬元，原告既然借貸已還清，顯無贈與淨額可言，從而未列報為死亡前三年內贈與，併入遺產總額內申報課稅，亦屬當然，此為徵納雙方在認知上之差異，原告顯無漏報之故意或過失，參照司法院大法官第二七五號解釋意旨，既無過失，即不應受罰。

貳、被告答辯意旨略以：

一、關於遺產總額部分–被繼承人死亡前三年內贈與之財產：

（一）本件繼承人巫碧梧所申報被繼承人賴維垣之存款二○六、四四二、○三二元，其中華南銀行二筆短期票券（可轉讓定期存單）五千萬元及四千萬元，係賴維垣生前於八十四年八月二十二日及八十六年五月五日，分別轉存於巫碧梧名下，乃認定應屬被繼承人對其配偶之贈與；並同屬申報於存款項下經註記為被繼承人「生前於（八十七年間，自金融機構）提領存於配偶名下之銀行存款」之

三七、四四六、二九八元，亦認定係屬被繼承人之贈與。另巫碧梧截至八十七年二月三日止（即本件繼承事實發生日），於華南銀行臺中民族路分行及北臺中分行之可轉讓定期存單一億九千五百萬元及一億零三百萬元，其中有四千五百萬元及四千萬元，係分別由賴維垣生前於八十四年三月二十日及八十四年十一月十七日，自其帳戶轉出購買後轉存巫碧梧名下及直接以其名義所購買；及八十四年五月二十九日自彰化商業銀行（下稱彰化銀行）營業部活期儲蓄存款帳戶電匯一百萬元，存入巫碧梧華南銀行民族路分行帳戶，以供其購買可轉讓定期存單，均核屬被繼承人死亡前三年內對其配偶之贈與。被告除將上開繼承人已申報於存款項下之一二七、四四六、二九八元，轉列為被繼承人死亡前三年內贈與之財產，並將繼承人漏未申報之前開三筆贈與金額計八千六百萬元，依遺產及贈與稅法第十五條之規定，併入被繼承人之遺產總額中課稅，並無不合。

（二）按上開繼承人已申報之一二七、四四六、二九八元及被告查得漏報之八千六百萬元，合計二一三、四四六、二九八元，依受贈人巫碧梧出具八十八年十二月二十八日說明書所述，除其已自認為贈與金額之一億四千五百萬元外，繼承人原申報時誤列於被繼承人存款項下之九千萬元，因巫碧梧係依據被繼承人死亡時之遺產及贈與稅法第十五條之規定所列報，而該條文即係就被繼承人死亡前三年內贈與特定人之財產，應併入遺產總額課徵遺產稅之規定。從而，原核定將該系爭之二一三、四四六、二九八元，實際尚在巫碧梧所自認為被繼承人贈與之範圍內（即巫碧梧自陳贈與之一億四千五百萬元，加計繼承人依遺產及贈與稅法第十五條規定列報之九千萬元，合計二億三千五百萬元已高於所核定之

二一三、四四六、二九八元），則被告依查得資金流程及巫碧梧之說明，核認系爭款項屬被繼承人對其配偶巫碧梧之生前贈與，並無不當。

（三）就已申報為存款項目，經轉列為贈與之三七、四四六、二九八元部分：按遺產及贈與稅法施行細則第十三條之適用要件有二，其一為舉債、出售財產或提領存款之行為，須係於被繼承人因重病無法處理事務（不限於自行處理）之期間所為；其二須因資金流向不明而繼承人對該項借款、價金或存款不能證明其用途者。惟就原告所提出之中國醫藥學院附設醫院及臺中市護理師護士公會特聘護理費收據影本，尚無法證明其所主張被繼承人於八十七年一月四日至二月三日期間，係合乎該條文所規定無法處理事務之重病期間，且該等資金既經查明係已轉存入巫碧梧名下之贈與，自難認系爭款項有該條規定之適用。

（四）就漏報被繼承人生前贈與八千六百萬元部分：被告核定繼承人漏報被繼承人生前贈與之八千六百萬元部分，係依被繼承人死亡時，其配偶巫碧梧之現存財產狀態–即其仍持有之短期票券（可轉讓定期存單），追查其來源結果所查得，並有相關資料可稽。且原告就其所稱「巫碧梧君於八十五年二月三日已轉入被繼承人名下五千萬元」及「於日本申報被繼承人遺產稅之資金四六、三七二、○三二元，均係巫碧梧君匯款予被繼承人」等情，僅提示第一銀行扣繳憑單影本一紙、建智聯合會計師事務所八十九年九月三十日建智（三）字第八九○九二九號函暨所檢附短期票券利息扣繳憑單及被繼承人之日本遺產稅核定書等影本資料供參，然單就該紙第一銀行扣繳憑單，並無法證明原告前開主張，況建智聯合會計師事務所函暨附件之資料，經財政部賦稅署稽核單位審認後，亦已函復巫碧梧略以所涉嫌漏報夫妻聯合財產三八、四六五、五六○元，尚無法證明案關款項為巫碧梧之特有財產。次按原告雖主張巫碧梧於八十四至八十六年間，曾分三次「返還」被繼承人合計九千萬元，惟依被繼承人與其配偶八十五至八十七年度，渠等二人短期票券利息所得成反向消長以觀，可推知被繼承人至少自八十二年起，即將其名下財產，陸續無償移轉予配偶，其間或有轉回被繼承人名下，但從被繼承人死亡時之終局財產歸屬，被告認定系爭款項為被繼承人贈與其配偶，不僅合於六十二年「遺產及贈與稅法」開徵贈與稅係為防堵逃漏之立法意旨，並與原告其後於「扣除額」項目中之說辭相符。況被繼承人既於八十二及八十三年間尚有將銀行存款一億四千四百萬元購買可轉讓定期存單後無償轉讓予配偶情事，合計被繼承人無償給予配偶之相關（不含本件遺產稅其他贈與金額）款項即有二億三千萬元，其配偶轉回被繼承人者既僅九千萬元，尚不影響被告依前揭規定核定系爭八千六百萬元。

二、關於扣除額部分–民法第一千零三十條之一（生存配偶）剩餘財產差額分配請求權：

（一）按繼承人所列之剩餘財產差額分配請求權表，係將多筆應屬被繼承人生前贈與其配偶之金額列入計算，然因該等款項於被繼承人死亡時，已贈與而移轉予他人所有，即非屬被繼承人於婚姻關係存續中所取得而於繼承發生時「現存」之原有財產，依民法第一千零三十條之一第一項之規定，自不得列入計算。

（二）又原告就「巫碧梧君係於被繼承人重病期間提領系爭三七、四四六、二九八元，並以支應被繼承人住院醫療或往生喪葬之用」及「被繼承人於八十三年度以前即有贈與配偶巫碧梧君一億四千五百萬元」等事實，均未能舉證以實其說。另其自陳被繼承人於八十二及八十三年間，曾無償給予巫碧梧之財產一億四千四百萬元，再加上被繼承死亡前三年間贈與巫碧梧八千六百萬元，共計二億三千萬元，扣除巫碧梧於八十四至八十六年間，所返還與被繼承人九千萬元後，究竟有若干成為其所列舉之剩餘財產計算表中財產？並未能提出相關證明，則以該項請求權既係屬有利於原告之事項，自應由其舉證以實其說，否則依改制前行政法院三十六年判字十六號判例意旨，即非可採。

（三）關於原核定列為巫碧梧名下之華南銀行民族路分行一般定期存款六千五百萬元部分，係依該分行出具各類存款餘額查詢表所載為定期存款，而認與被繼承人贈與巫碧梧之可轉讓定期存單無涉，乃列入巫之名下財產，俟經該分行來函表示該筆款項係屬巫碧梧之可轉讓定期存單餘額，則原核將之列為剩餘財產差額分配請求權計算基礎，即有未合，此部分被告應予重核。至被告於準備程序中關於巫碧梧名下之該行短期票券五千九百萬元為其無償取得之陳述，係自被繼承人與其之資金往來、雙方利息成反向消長及其自陳被繼承人於八十二年及八十三年間贈與其可轉讓定期存單一億四千四百萬元等情，推知其之可轉讓定期存單應係來自被繼承人之贈與，並非自認原告主張之事實，且原告實際上就此部分係無償取得之有利事實，並未提出相關資金流程佐證，是於計算剩餘財產差額分配請求權時應否自配偶之財產總額中扣除，仍請本院依行政訴訟法第一百二十九條規定判斷。

三、關於罰鍰部分：本件被告初查以繼承人於申報被繼承人遺產時，有第一銀行定期存款金額八○元及應計入遺產總額之被繼承人死亡前三年內贈與財產八千六百萬元，合計八六、○○○、○八○元，漏未合併列入申報，乃依法核定遺產總額四

七四、一七○、二九三元，應納稅額二一三、五○六、四一○元，有卷附資料可稽，違章事證明確，被告依遺產及贈與稅法第四十五條之規定，按所漏稅額四三、○○○、○八○元，處一倍之罰鍰四千三百萬元，並無不合。

理由

一、本件被繼承人賴維垣於八十七年二月三日死亡，其繼承人之一巫碧梧（為被繼承人之配偶）於經核准延期之期限內辦理遺產稅申報，申報部分經被告核定遺產總額為三八八、一七○、二一三元，惟另經被告查獲有第一銀行定期存款八○元」及「應計入遺產總額之被繼承人死亡前三年內贈與財產八千六百萬元」等，合計

八六、○○○、○八○元漏未合併申報，乃核定遺產總額為四七四、一七○、二九三元，應納稅額二一三、五○六、四一○元，並按所漏稅額處罰鍰四千三百萬元。原告不服，就被繼承人死亡前三年內之贈與財產、民法第一千零三十條之一生存配偶剩餘財產差額分配請求權及罰鍰等項目，申請復查及訴願結果，均未獲變更，遂提起本件行政訴訟。

二、原告訴稱：㈠被告查得本件被繼承人生前三年內，分別在八十四年三月二十日、十一月十七日及五月二十九日，三次自其帳戶內轉出購買或轉存配偶名下共八千六百萬元，屬被繼承人對其配偶之贈與，惟該期間至被繼承人死亡前三年期間，於八十四年十月十八日、八十五年七月十二日、八十六年九月五日，分別三次由被繼承人之配偶巫碧梧返還被繼承人金額分別各為五千四百萬元，三千萬元，六百萬元及孳生利息九六九、六六七元。因被繼承人與配偶間均有資金互借往來情形，二者往來借貸扣減結果，被繼承人尚欠巫碧梧差額四百萬元及利息九六九、六六七元，被告予以補徵原告遺產稅並予以裁罰，顯有違誤。㈡本件原告於被繼承人因重病無法處理事務期間，共提領被繼承人存款三七、四四六、二九八元，依遺產及贈與稅法施行細則第十三條規定，原告列入遺產課稅，自符合該規定，惟被告將此存款認係被繼承人死亡前三年前內之贈與，依該法第十五條規定，併入遺產總額課稅，有違上開施行細則之規定。㈢被繼承人賴維垣於八十二年、八十三年間無償贈與配偶巫碧梧一四四、○○○、○○○元，被告於核定生存配偶之剩餘財產總額一五三、五一一、○五九元中，應依民法第一千零三十條之一後段規定將此金額扣除，正確計算額為被繼承人生存配偶之剩餘財產總額為九、五

一一、○五九元（即一五三、五一一、○五九減一四四、○○○、○○○為九、

五一一、○五九），另被繼承人死亡前一個月內由配偶自其帳戶內提領三七、四

四六、二九八元為遺產總額，不應視為贈與，此部分應彙計入被繼承人賴維垣之遺產總額，重新核定生存配偶之剩餘財產差額請求權為七六、六四三、三九九元（一二五、三五一、五五八加三七、四四六、二九八再加九、五一一、○五九總額除以二，再減九、五一一、○五九為七六、六四三、三九九），列為被繼承人賴維垣遺產之扣除額。㈣被告縱認原告漏未申報被繼承人死亡前三年內之贈與八千六百萬元，惟原告證明該款項係消費借貸關係，已超額償還九千萬元，尚溢還四百萬元，並無贈與淨額可言，即未列報為死亡前三年內贈與，併入遺產總額內申報課稅，原告並無漏報之故意或過失，依司法院大法官第二七五號解釋意旨，即不應受罰。

三、按「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」、「被繼承人死亡前三年內贈與下列個人之財產，應於被繼承人死亡時，視為被繼承人之遺產，併入其遺產總額，依本法規定徵稅：被繼承人之配偶。」，分別為被繼承人死亡時之遺產及贈與稅法第四條第二項及第十五條第一款所明定。經查，本件被繼承人生前三年內，分別在八十四年三月二十日、十一月十七日及五月二十九日，三次自其帳戶內轉出購買或轉存配偶名下共八千六百萬元，此為原告所不爭，並有相關資金流程及證明在卷可稽，被告以此款項屬被繼承人對其配偶之贈與，依遺產及贈與稅法第十五條第一項之規定，應併入本件遺產課稅。原告對此則主張該款項為被繼承人與其配偶間之相互借貸，被繼承人配偶於八十四年十月十八日、八十五年七月十二日、八十六年九月五日，分別三次返還被繼承人金額分別各為五千四百萬元，三千萬元，六百萬元及孳生利息

九六九、六六七元，並非被繼承人生前對其贈與八千六百萬元。又被繼承人於其死亡前四、五年間即於八十二年、八十三年間以其銀行存款資金購買可轉讓定期存單，當定期存單到期後由其配偶收受利息，並將該定期存款轉受讓予其配偶金額共計一億四千四百萬元，此部分款項為被繼承人無償贈與其配偶，屬被繼承人配偶無償取得之財產，依民法規定為妻之特有財產，應自本件被繼承人生存配偶之剩餘財產總額扣除。惟原告主張被繼承人生前三年內三次自其帳戶內轉出購買或轉存配偶名下共八千六百萬元為借貸關係，則借貸雙方縱為夫妻至親，衡情或可能未有利息之約定，但理應有借貸用途，每筆款項之償還期間，而被繼承人配偶於此期間三次返還被繼承人金額及孳生利息共計九六九、六六七元，每次償還之金額及時間，與被繼承人三次所借金額及時間，二者相較亦未相符合及有明確對應關係，且夫借款予妻，由妻將借款以定期存款而非作為他用，亦有違一般借貸目的，又何以被繼承人於其死亡前三年之八十二年、八十三年間以其多筆銀行存款資金購買可轉讓定期存單轉讓予其配偶共計一億四千四百萬元部分，原告則稱此為被繼承人對其配偶之無償贈與，雖按依遺產及贈與稅法第二十條第六款之規定，配偶相互贈與之財產不計入贈與總額，原告如此對其有利之主張固於法無違，惟原告仍應提出具體事證，以資證明上開一億四千四百萬元係被繼承人於死亡前三年單純無償贈與其配偶，並無借貸或其他法律關係，而被繼承人生前三年內三次自其帳戶內轉出購買或轉存配偶名下共八千六百萬元為借貸關係，又被繼承人配偶於此期間三次返還被繼承人金額及孳生利息共計九六九、六六七元，均為償還此八千六百萬元借款，而非先前被繼承人以其資金購買可轉讓定期存單轉讓予其配偶共計一億四千四百萬元部分，不得僅提出被繼承人與其配偶間上開資金往來之銀行支出傳票、定期存單及存款憑條等，即認原告此部分主張為真實，至原告所引財政部七十二年三月一日台財稅第三一二九九號及六十七年八月十一日台財稅第三五四一九號函釋意旨，係指父母以未成年子女名義存款或認股行為，事後由子女轉回存款或股票回復父母名義，與本件原告主張借貸關係之情形並非相同，難為原告有利之論據。再者，如後所述，本件關於遺產扣除額其中生存配偶依民法第一千零三十條之一規定剩餘財產差額分配請求權部分之計算應予重核，此涉及本件遺產總額及稅額之核定，由本院將原處分（復查決定）撤銷後，原告應對此部分被繼承人與其配偶間之借貸及贈與關係，進一步提出資金流程以實其說，供被告審認再重為復查決定。

四、次按遺產及贈與稅法施行細則第十三條規定：「被繼承人死亡前因重病無法處理事務期間舉債、出售財產或提領存款，而其繼承人對該項借款、價金或存款不能證明其用途者，該項借款、價金或存款，仍應列入遺產課稅。」，此部分原告稱被繼承人於八十七年一月四日至二月三日因重病無法處理事務期間，共提領被繼承人存款三七、四四六、二九八元部分，依上開規定列將此款列入遺產乙節，惟經本院函中國醫藥大學附設醫院結果，卷附該院九十二年八月廿七日院歷字第九二○八三一八五號函病情說明：「病人患肝硬化．．．於八十七年一月四日住院至八十七年二月二日神志皆清楚，其間訪客出入問侯，皆有交談，八十七年二月三日則神志不清．．．。」，依此，被繼承人於八十七年一月四日至二月二日雖因重病住院，但並非神志不清致無法處理事務，則其於該期間內（八十七年一月十四日至同月十九日，原處分卷六三五至六三六頁）所被提領其存款三七、四四

六、二九八元部分，與上開遺產及贈與稅法施行細則第十三條規定之要件不合，是被告將原告此款項申報為存款項目，轉列為被繼承人生前三年內贈與，依同法第十五條規定，併入遺產總額課稅，並無不合。原告主張該款項依同法施行細則第十三條規定應列入遺產，難謂有據。

五、再查，關於被告原核定列為被繼承人名下之華南銀行民族路分行一般定期存款六千五百萬元部分，被告稱係依該分行出具各類存款餘額查詢表所載為定期存款，而認與被繼承人贈與其配偶巫碧梧之可轉讓定期存單無涉，乃列入巫碧梧名下財產，俟經該分行來函表示該筆款項係屬巫碧梧之可轉讓定期存單餘額，則原核將之列為本件剩餘財產差額分配請求權計算基礎，即有未合，此部分被告應予重核。另被告於九十二年十一月二十七日準備程序中關於巫碧梧名下之該行短期票券五千九百萬元為被繼承人所無償贈與之陳述，按行政訴訟法第一百三十四條規定：「前條訴訟（撤銷訴訟）當事人主張之事實，雖經他造自認，行政法院仍應調查其他必要之證據。」，因當事人主張之事實，經他造自認者，在辯論主義下，法院原不待當事人舉證，即可認其主張之事實為真正，惟行政訴訟法第一百三十三條就撤銷訴訟，採職權調查證據主義，自無承認拘束力之必要（同法第一百三十三條立法理由說明），是原告主張此部分被告所自認事實，自有拘束被告之效力，應由被告重核配偶剩餘財產差額請求權金額做為遺產扣除額，亦屬無據。原告對此主張該款項係由被繼承人無償贈與其配偶之事實，仍應提出相關資金流程佐證以實其說，方得於計算剩餘財產差額分配請求權時自配偶之財產總額中扣除，併予敘明。

六、綜上所陳，關於本件遺產之生存配偶剩餘財產差額分配請求權部分，有上開未合之情形，被告應予重核，而此涉及被告對於本件遺產總額及稅額之核定暨所處罰鍰數額，是原處分（復查決定）有違誤之處，訴願決定予維持，亦有未合，原告訴請均予撤銷，為有理由，應由本院將之均予撤銷，由被告重為適法之處分，以維法制。

據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 法 官　沈　應　南

法院書記官 王 永 慶