臺中高等行政法院裁定

原告

臺中市政府

代表人

甲○○

訴訟代理人

朱從龍 律師

訴訟代理人

林一哲 律師

被告

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

乙○○

訴訟代理人

丁○○

上列當事人間營業稅罰鍰事件，原告不服財政部中華民國97年6月10日台財訴字第09700248000號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院裁定如下：

主文

理由

一、原告民國（下同）94年9月及95年1月購買國外勞務計新台幣（下同）17,291,113元，未依加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第36條第1項規定於給付報酬之次期開始15日內，就給付額依同法第10條所定之稅率計算營業稅額繳納，致逃漏營業稅864,556元，經被告所屬民權稽徵所查獲，補徵營業稅額864,556元，並經被告按所漏稅額處1倍罰鍰864,500元（計至百元止）。原告不服，就罰鍰部分申請復查，經被告以程序不合予以駁回，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、本件原告主張：㈠本件原處分送達不合法：本件原處分送達不合法，業經被告於97年8月29日行政訴訟答辯狀第4頁自認，足認本件送達並不合法。詎被告竟臨訟於97年9月30日改口辯稱：「信封上有書立文化局，是何人註記文化局，被告並不了解。」云云，顯然前後矛盾，自不可採。本件送達不合法，自不生合法送達之效力，原告主張原處分之送達違法造成原告處理時間之損失，應補正回復原狀，俾予原告陳述意見之機會，自屬有理。查合法之送達應在信封上正確記載受送達人之姓名，如信封上之受送達人姓名錯誤，於法律上自不生合法送達之效力，以保護送達人之期間利益。本件原處分之信封誤繕收件人為「台中市政府文化局收」，而非原告，其送達證書自不足做為合法送達之證明。原告及「台中市政府文化局」係屬不同繳稅單位，「扣繳義務人統編」與「扣繳義務人名稱」並不相同，本件扣繳單位係原告，並非文化局，而原處分竟送達至與原告地址不同之「台中市政府文化局」，顯未合法送達，有重大明顯瑕疵，原處分自無從生效，其後復查、訴願等救濟程序之期間亦無從起算。被告辯稱不知何人在信封上記載收件為「台中市政府文化局」云云，惟查該信封係由被告所發出，且上開收件人名稱之筆跡相同並無增刪之痕跡，何況被告業已承認信封上之收件人誤繕為「台中市文化局」，則其收件人錯誤及送達之不合法，自應歸責於被告。㈡依我國法令規定，本件外國建築師事務所或建築師，應與國內建築事務所或建築師相同，均非公司及營利事業，原處分認定本件外國建築師事務所係屬公司，並據以科處原告罰鍰，認事用法自有違誤：按公司法第19條、第371條及第377條規定可知，因本件外國建築師事務所並非經我國所認許之公司，故於我國之身分疏無可能為公司，否則該事務所之建築師即應負公司法所定之刑事責任，其理甚明。詎被告未見及上開法令，竟認定本件外國建築師事務所係屬公司，並要求原告需為支付予外國建築師事務所之報酬，繳納營業稅，更據以裁處原告罰鍰，有違行政機關依法行政之原則，被告行政處分顯有違誤，自應予以撤銷。㈢依我國法令規定，本件外國建築師事務所或建築師，應與國內建築師事務所或建築師相同，均係執行業務者，其提供專業性勞務及個人受僱提供勞務，並非銷售勞務，自無需課徵營業稅：按營業稅法第3條第2項及同法施行細則第6條規定，建築師等執行業務者提供其專業性勞務，顯非銷售勞務，自無營業稅之適用。查本件原告支付對象為「韋伯/侯佛建築師事務所，其係屬提供其專業性勞務之合夥執行業務者，並無銷售勞務，自無前揭營業稅法規定之適用，被告所作之行政處分與事實不符，已違反租稅法律主義。退步言之，如認原告係與韋伯/侯佛建築師事務所之2位建築師簽約，則顯屬個人銷售勞務予原告，因本件2位建築師乃屬國外之個人，依營業稅法第2條第3款規定，如銷售勞務為國外之個人，應無同法第36條第1項規定之適用；又按所得稅法第11條第1項明定，建築師或建築師事務所為綜合所得稅之課稅主體，依營業稅第3條第2項但規定，免課徵營業稅。再按經濟部92年4月11日經商第9200530780號函釋意旨，不論建築師或建築師事務所，包括國內及國外，均係專門職業技術之執行業務者，並非營利事業。營業稅法第36條第1項雖規範勞務買受人應納營業稅之稅額計算與繳納程序，但納稅義務人是否有扣繳之法律義務，仍以勞務報酬所得人是否屬國外之營利事業為限，如為國外之個人，僅須扣繳所得稅，自無扣繳營業稅之規定。如前所述，韋伯/侯佛建築師事務所或所屬之2位建築師，既屬所得稅法第11條第1項之執行業務者，而非同法第11條第2項規定之營利事業，應不發生國外勞務扣繳營業稅問題。原告已於復查及訴願中表示，當初簽約係以Mr.Weber及Mr.Hofer2個人資格與台灣合作建築師等共同與被告簽訂契約，依法無課徵營業稅之適用，此有卷存「規劃設計監造委託契約書」末2頁，係有2位外國建築師共同簽署，並載明各人姓名及護照號碼等書證足憑，並有96年11月15日被告會議紀錄可證，故原處分認定原告係與營利事業之公司簽約，自屬違法不當。被告辯稱Weber+Hofer AG Architects在我國境內提供服務所得之收入，依所得稅法第25條第1項規定核計營所稅，既經財政部87年2月3日台財稅第871059411號函核准，有關系爭交易應依營業稅法，由買受人即原告繳納營業稅云云，經查，外國建築師事務所或所屬建築師，依所得稅法第11條及營業稅法第2條、第3條等相關規定，均非營利事業，自無繳納營業稅之餘地；又被告所主張之上開財政部87年2月3日之函，其性質不論屬行政處分或命令，依中央法規標準法第11條之規定，自屬違法無效；甚且，依被告卷存之「外國營利事業申請適用所得稅法第25條第1項規定計算所得額審查原則」第6點（一般事項之審查」第㈠款（申請人）第1目之規定：「申請人為本法（原告註：所得稅法）第11條第1項規定之執行業務者，或其事務所者，應否准適用。」，足見被告所執上開財政部87年2月3日函違背法令，自無適用之餘地。詎被告及訴願決定機關均未見及此，自屬違法不當，聲明求為判決訴願決定及原處分均撤銷。

三、被告則以：㈠程序部分：本件經被告裁處罰鍰之處分書及罰鍰繳款書記載，受處分人：台中市政府、地址：台中市○○路99號、代表人：甲○○。業經被告所屬民權稽徵所於繳款書繳納日（96年9月21日）前送達原告所在地即台中市政府所在地址，並經原告收受在案，蓋有台中市政府收文章之送達證書影本可稽。雖寄送處分書及罰鍰繳款書之郵件信封註記收件人為台中市政府文化局（按其所在地址為台中市○○路600號），惟並不影響該處分書及罰鍰繳款書已合法送達之效力。是本件應無行政程序法第111第7款所規定之重大瑕疵，亦無同法第114條第1項第3款及稅捐稽徵法第35條第2項規定所稱應予補正及回復原狀之情事，原告主張容有誤解。本件原核定罰鍰繳款書限繳日期為96年9月30日（星期日），已於96年9月7日送達，復查申請之末日為96年10月31日，原告至96年11月20日始提出申請，已逾申請復查法定不變期間，被告復查決定以程序不合予以駁回，並無不合，原告仍復執前詞，並無新理由新事證，其主張核不足採。㈡實體部分：查本件銷售勞務之瑞士商Weber+Hofer AG Architects申請代理人理律法律事務所陳長文律師已於87年1月22日以87-0238號申請書，向財政部申請辦理Weber+Hofer AG Architects在我國境內提供技術服務所取得之收入依所得稅法第25條第1項規定核計營利事業所得稅，業經財政部於87年2月3日以台財稅第871059411號函核准，並經原告依所得稅法第25條及第98條之1規定報繳在案。依所得稅法第25條第1項規定之適用範圍係指在中華民國境內經營國際運輸、承包營建工程、提供技術服務或出租機器設備之總機構在中華民國境外之營利事業，並未包括所得稅法第11條第1項規定之執行業務者或其事務所，又本件Weber+Hofer AG Architects在我國境內提供技術服務所取得之收入乃委託上述理律法律事務所向財政部申請核准依所得稅法第25條第1項規定核計營利事業所得稅，既經原告就系爭收入依所得稅法第25條及第98條之1規定報繳在案，Weber+ Hofer AG Architects與原告均係認屬原告為營利事業者，則Weber+Hofer AG Architects自非所得稅法第11條第1項規定之執行業務者或其事務所，原告主張本件Weber+Hofer AG Architects係執行業務者提供其專業性勞務，核不足採。次查系爭台中市新市政中心興建工程係由原告與Weber+ Hofer AG Architects完成簽約事宜，有原告95年11月13日府建築字第0950237767號及95年11月29日府建築字第0950 250210號函說明可稽，是原告亦認「台中市新市政中心興建工程」規劃設計案之簽約者係「Weber+Hofer AG Architects」，而非Mr.Juerg Weber及Mr.Josef Hofer國外之個人。至原告主張Weber+Hofer AG Architects並非經我國公司法第371條及第377條規定經認許之公司，故於我國之身分殊無可能為公司部分，查按公司法第4條、第371條及第386條規定，外國公司無意在我國境內設立分公司營業，尚無公司法第4條及第371條須經認許之適用，且無該認許之適用即可直接否定該外國公司非屬公司組織；又鑑於原告所稱Weber+Hofer AG Architects在我國未經認許，是其在我國固無固定營業場所，乃符合首揭營業稅法第36條第1項之規定，故原處分尚無違誤，應予維持等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、按「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。」稅捐稽徵法第35條第1項第1款定有明文。本件原告94年9月及95年1月購買國外勞務計17,291,113元，未依營業稅法第36條第1項規定於給付報酬之次期開始15日內，就給付額依同法第10條所定之稅率計算營業稅額繳納，致逃漏營業稅864,556元，經被告所屬民權稽徵所查獲，補徵營業稅額864,556元，並按所漏稅額處1倍罰鍰864,500元（計至百元止）罰鍰繳款書限繳日期為96年9月21日起至96年9月30日（星期日）止，處分書及罰鍰繳款書於96年9月7日由原告受雇人丙○○收受送達，已合法送達等情，有處分書、罰鍰繳款書及送達證書等附原處分卷可證（見原處分卷第53頁、第56頁及第57頁），本件復查申請之末日為96年10月31日，原告未於法定期間內申請復查而遲至96年11月20日申請復查，其復查申請顯已逾上開法律所定期限，此亦有原告96年11月16日府建築字第0960265405號函附復查申請書及復查理由書附原處分卷可稽（見原處分卷第76頁至第79頁），足原告徵申請復查顯已逾法定30日期限。被告以原告已逾申請復查法定不變期間，程序不合而駁回原告之復查申請，訴願決定亦認原告申請復查逾期，駁回原告之訴願亦無不合。原告雖主張本件原處分之信封誤繕收件人為「台中市政府文化局收」，而非原告，其送達證書自不足做為合法送達之證明，原告及「台中市政府文化局」係屬不同繳稅單位，「扣繳義務人統編」與「扣繳義務人名稱」並不相同，本件扣繳單位係原告，並非文化局，而原處分竟送達至與原告地址不同之「台中市政府文化局」，顯未合法送達，有重大明顯瑕疵，原處分自無從生效，其後復查、訴願等救濟程序之期間亦無從起算云云，然查本件經被告裁處罰鍰之處分書及罰鍰繳款書記載，受處分人：台中市政府、地址：台中市○○路99號、代表人：甲○○。業經被告所屬民權稽徵所於繳款書繳納日（96 年9月21日起至96年9月30日止）前之96年9月7日送達原告所在地即台中市政府所在地址，並經原告收受在案，蓋有台中市政府收文章之送達證書影本附原處分卷可稽。雖寄送處分書及罰鍰繳款書之郵件信封註記收件人為台中市政府文化局（按其所在地址應為台中市○○路600號，且與一般文化局應與台中市政府並齊之寫法不同，此亦有該信封影本在卷可參，見本院卷第11頁），惟原告未能提出正本供核，證人丙○○於本院亦證稱其當時任職市政府事務課，處分書及罰鍰繳款書之郵寄信封由其收受並於當日即馬上轉給文化局，足認原告已於期限內收受該繳款書，並不影響該處分書及罰鍰繳款書已合法送達之效力。從而本件原告申請復查逾期，復查及訴願決定予以駁回，並無不合，原告復對之提起行政訴訟，其訴不備其他要件，顯非合法，應以裁定駁回之。本件既經程序駁回，兩造其餘之實體主張，即毋庸審酌，併予敘明。

五、依行政訴訟法第107條第1項第10款、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

臺中高等行政法院第三庭