臺灣高等法院 臺南分院九十七年度上訴字第五九七號

臺灣高等法院臺南分院刑事判決　九十七年度上訴字第五九七號

上訴人

臺灣臺南地方法院檢察署檢察官

被告

乙○○○

選任辯護人

許芳瑞律師

上列上訴人因被告偽造文書等案件，不服臺灣臺南地方法院九十五年度訴字第一六五號中華民國九十七年三月二十日第一審判決（起訴案號：臺灣臺南地方法院檢察署九十四年度偵字第一四一四號），提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、公訴意旨略以：乙○○○係設址臺南縣新營市○○街一號「唯農醫院」負責人曹更生之配偶，曹更生於民國（下同）八十七年十月二十三日死亡後，乙○○○為該院之負責人，詎基於逃漏稅捐之犯意，於同年十月間，盜用丁○○、寗奇珍、丙○○及戊○○等人之印文，而偽造合約書一份，內容係由上開四人自曹更生死亡後，共同擔任「唯農醫院」之合夥人，並以各四分之一之比例分配「唯農醫院」八十八年度之盈餘，乙○○○並持向財政部國稅局臺南縣分局行使，總計逃漏稅捐新臺幣（下同）0000000元（上開四人遭陳報之八十八年度盈餘分配所得共00000000元，00000000×40%─655300＝0000000），足生損害於稅捐機關對稅務管理之正確性及丁○○、寗奇珍、丙○○及戊○○。嗣於九十一年八月間，丁○○、寗奇珍、丙○○及戊○○等人接獲國稅局之補稅及逃漏稅課罰通知書，經訴請偵辦，始查知上情。因認被告乙○○○涉犯刑法第二百十六條之行使第二百一十條偽造私文書及稅捐稽徵法第四十一條等罪嫌云云。

二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；不能證明被告犯罪者，應諭知無罪判決，刑事訴訟法第一百五十四條第二項、第三百零一條第一項分別定有明文。次按被告否認犯罪事實所持辯解縱使不能成立，除非有確實證據足以證明對於被告犯罪已無合理之懷疑外，不能遽為有罪之認定；又刑事訴訟法第一百六十一條已於九十一年二月八日修正公布，其第一項規定：檢察官就被告犯罪事實，應負舉證責任，並指出證明之方法。因此，檢察官對於起訴之犯罪事實，應負提出證據及說服之實質舉證責任。倘其所提出之證據，不足為被告有罪之積極證明，或其指出證明之方法，無從說服法院以形成被告有罪之心證，基於無罪推定之原則，自應為被告無罪判決之諭知（最高法院三十年上字第一八三一號、九十二年台上字第一二八號等判例參照）。

三、公訴人認被告涉有刑法第二百十六條之行使第二百一十條偽造私文書及稅捐稽徵法第四十一條等罪嫌，無非以告訴人丁○○、寗奇珍、丙○○及戊○○指訴，並有偽造之八十七年十月二十四日合約書影本一份、財政部臺灣省南區國稅局臺南縣分局九十四年十二月十九日南區國稅南縣二字第0940029959號函及所附八十八年度更正核定報告表各一件為憑。訊據被告乙○○○堅決否認有上開罪嫌，辯稱：伊夫曹更生過世後，伊代表「唯農醫院」與告訴人簽約，乃不想讓曹更生之心血白費，伊未參與「唯農醫院」營運，報稅均由會計負責，八十七年一月一日已有一份由曹更生與告訴人簽訂之合約書，伊毋須於八十七年十月二十四日再製作合約書等語。

四、經查：

(一)被告係設址臺南縣新營市○○街一號之「唯農醫院」負責人曹更生之配偶，曹更生於八十七年十月二十三日死亡，為被告供認在卷。曹更生死亡後，乙○○○為該院之實際負責人（名義負責人須由醫師擔任），業據被告於偵查中供承：「（何時開始為唯農醫院負責人？）八十七年十月二十四日我先生曹更生逝世後，才由我接管。」（見發查卷第十三頁反面），更於本院供稱：為「唯農醫院」實際負責人（見本院卷第七十八頁），並為擔任院長之丁○○證實（見本院卷第八十五頁），且被告曾以唯農醫院代表人身分於八十七年十月二十九日與丁○○簽立合約書聘丁○○為該院院長，八十九年四月十七日立切結書聘寗奇珍為該院醫師，於八十八年四月與丙○○簽立合約書聘丙○○為該院洗腎室醫師，復於九十二年六月十五日立證明書予寗奇珍證明寗奇珍為該院醫師，有合約書、切結書、證明書等影本在卷足憑（見發查卷第八、九、二十七頁、偵查卷第七頁）。該院名義負責人即院長，於曹更生死後即八十七年十月二十四日起至八十八年八月十六日，由告訴人丁○○擔任，有被告以唯農醫院代表人身分於八十七年十月二十九日與丁○○簽立合約書聘丁○○為該院院長之合約書可憑（見發查卷第八頁），合先說明。

(二)被告為唯農醫院之實際負責人，該院有份卷附八十七年十月二十四日告訴人丁○○、寗奇珍、丙○○及戊○○等四人合夥之合約書。被告固辯稱不會打字而否認渠為八十七年十月二十四日合約書之製作人云云，而據證人即「大誠聯合會計師事務所」內負責「唯農醫院」記帳申報八十七年度綜合所得稅業務之董桂足於原審證稱：「（此損益計算表所根據的『唯農醫院』憑證及合約書是何人交給你的？）一般憑證都是會計小姐提供，合約書我不記得是乙○○○或是會計交給我的，因為乙○○○偶而也會來我們這邊，所以我也不記得是否他交給我，或是請他們的小姐帶過來的。」（見一審卷㈡第一九一頁），並據負責「唯農醫院」記帳製作八十八年業務損益計算表之甲○○於本院證稱：被告提供合夥資料，稅務資料會計提供（見本院卷第一二六頁），足見合夥資料，係被告或會計人員提供予記帳人員製作損益表，則系爭八十七年十月二十四日合約書縱非被告親自製作，亦是「唯農醫院」內之人員依實際負責人之被告指示所製作無誤，蓋「唯農醫院」內之其他人員既與「唯農醫院」營收所得無利害關係，自無擅自為被告製作該合約書並提供給記帳人員甚明。況被告亦自承「戊○○是我先生曹更生的老師，是知名醫師，我打過電話給證人，也送過這些合夥人資料到台北給證人看過，去拜訪過證人，當面拜託證人戊○○當合夥人，相信證人記得。」（見一審卷㈡第八十六頁）。被告既辯稱告訴人都同意擔任合夥人，且親自去台北當面拜託證人戊○○當合夥人，焉可能不知合約書之事呢？顯見被告應是怕要負逃漏稅捐之行政罰責或刑事罪責，故一概否認知悉該系爭八十七年十月二十四日合約書。

(三)按刑法第二百一十條之偽造文書，以無制作權之人冒用他人名義而制作該文書為要件之一，如果行為人基於他人之授權委託，即不能謂無制作權，自不成立該條之罪（最高法院四十七年台上字第二二六號判例參照）。本件被告雖知製作合約書乙事（如前所述），惟如被告所辯告訴人等已事先同意擔任醫院合夥人為真實，倘該合約書乃被告指示下所製作者，亦屬得告訴人等同意而製作，即與所謂「偽造」有別，自不成立偽造文書罪。查證人即告訴人丙○○、丁○○、戊○○固均於原審證稱未同意擔任「唯農醫院」合夥人，亦未見過該合夥之合約書云云，告訴人寗奇珍於告訴狀中亦表示非醫院合夥人等語，有告訴狀可稽。但告訴人等自始至終都沒有對八十七年度之所得稅申報結果有何異議，只是針對八十八年度為「唯農醫院」列為合夥人而有分配醫院盈餘乙節表示不知情。因此，八十七年度告訴人等所申報之所得稅，有關「唯農醫院」給付與告訴人等之給付額部分應是正確無誤。且依告訴人丁○○、寗奇珍之八十七年度綜合所得稅結算申報書上所載，告訴人丁○○有申報執行業務所得152113元；告訴人寗奇珍申報執行業務所得0000000元（見一審卷㈠第一四六、一五四頁），而上開金額核與「唯農醫院」八十七年度執行業務（其他）所得損益計算表上所載之聯合執行業務者（合夥人）盈餘分配數相同（見一審卷㈠第一五八頁）。又證人董桂足證稱：八十七年度告訴人等的所得稅亦是由其幫忙填寫（證人戊○○也證稱所得稅是請醫院會計小姐幫忙處理，見一審卷㈡第八十四頁），同時全部合夥人的稅款都是被告帶去的等語（見一審卷㈡第一九三頁）。報稅之相關資料既須告訴人等配合提供，告訴人等自不得於事後否認知悉報稅之事，況八十七年度之稅款既是被告代繳，足見告訴人等應未自行繳納，其等於當年度均不聞問應繳稅款若干？豈非怪哉！除非其等早已知悉稅款會由醫院代為繳納。然何以醫院要幫告訴人等繳納稅款，無非因告訴人等同意擔任醫院合夥人，所以所得稅乃由醫院代為處理。

(四)再者，依卷附八十七年一月一日之合夥合約書（見發查卷第二十五頁）記載，係由曹更生、寗奇珍、丙○○及戊○○共同擔任合夥人，合夥期間自八十七年一月一日起至同年十二月三十一日止，並無任何證據足資證明此份合約書係出於偽造，檢察官亦未起訴此合夥合約書為被告偽造，則告訴人寗奇珍、丙○○及戊○○三人依此合約書已可認係醫院合夥人。至於告訴人丁○○既同意擔任醫院院長，依法乃「唯農醫院」之納稅義務人，故其更無拒絕擔任合夥人之理由（因可降低納稅金額），且為唯農醫院製作八十八年業務損益計算表之甲○○於本院證稱：我與丁○○、乙○○○討論八十七年或八十八年他們執行業務所得，在丁○○報稅若需繳稅時，由乙○○○開一張一百萬元支票，放在我處，若需繳稅時，即由那張支票去繳付（見本院卷第一六七頁），並為丁○○承認曾與乙○○○及甲○○討論其如須繳稅時，即即由該支票支付稅款屬實（見本院卷第一四七頁），則被告何必要隱瞞將其列為合夥人之事，而擅自另行偽造八十七年十月二十四日之合夥合約書之理？故被告辯稱其無偽造此合約書之動機乙節，自可堪採信。而告訴人等均一概否認知悉此八十七年十月二十四日合約書之事，乃無非怕遭稅捐機關處罰逃漏八十八年度所得稅之事，但查，此中顯有誤會，蓋八十七年十月二十四日之合夥合約書約定合夥期間乃至八十七年十二月三十一日止，所以告訴人等表示並未同意為「唯農醫院」八十八年度之合夥人乙節固屬正確，但如前所述八十七年度則應有應允擔任合夥人，因之八十七年度之所得稅是由「唯農醫院」代為處理，八十八年度「唯農醫院」即未代為處理，是此部分尚難證明系爭八十七年十月二十四日合約書為被告所偽造，更遑論有行使犯行。

(五)稅捐稽徵法第四十一條所謂以不正當方法逃漏稅捐，必具有與積極之詐術同一型態，始與立法之本旨符合，如僅屬單純的不作為，而別無逃漏稅捐之積極行為，即不能認與詐術漏稅之違法特性同視，而繩以稅捐稽徵法第四十一條之罪。依原判決記載之事實，上訴人僅有漏報之消極行為，別無類似詐術之不正當方法，以積極行為逃漏稅捐，祇能科以行政罰之罰鍰，不能遽論以該條之罪（最高法院七十四年台上字第五四九七號判例參照）。公訴人指摘被告以行使八十七年十月二十四日偽造之合夥合約書逃漏八十八年度之稅捐，惟該八十七年十月二十四日之合夥合約書約定合夥期間乃係八十八年十月二十四日起至八十七年十二月三十一日止，迄至八十八年一月一日即失效，已失效之合約書如何據以作為逃漏八十八年度稅捐之憑據？申言之，持此八十七年十月二十四日之合夥合約書所申報之所得稅，應係八十七年度之執行業務所得稅，非為八十八年度之執行業務所得稅，公訴人起訴認係申報八十八年度之盈餘，自屬誤會。況被告、告訴人及「唯農醫院」申報稅捐時均未提出該合約書，又何來行使偽造私文書犯行？又縱被告為八十八年度「唯農醫院」之幕後實際負責人，醫院所得應歸屬被告所有，被告於申報八十八年度所得稅時並未將醫院盈餘申報為所得，但揆諸上開判例意旨所示僅有漏報之消極行為，別無類似詐術之不正當方法，以積極行為逃漏稅捐，祇能科以行政罰之罰鍰。本件被告於八十八年度究竟施以何詐術之不正當方法，以積極行為逃漏稅捐，並未見檢察官舉證以實其說，自難對被告以稅捐稽徵法第四十一條之罪相繩。

(六)準此，八十七年十月二十四日之合夥合約書顯係經告訴人等同意後始經被告指示「唯農醫院」內之人員製作，尚難遽認係被告所擅自偽造。至於申報八十八年度所得稅時並未將醫院盈餘申報為所得乙節，亦僅屬消極之漏報行為，被告所辯尚堪採信。另有關告訴人有提示「唯農醫院」開立之票據乙節，因與本件犯罪是否成立無積極關係，爰不一一論述，併予敘明。綜上所述，本件檢察官指訴被告涉犯行使偽造私文書及稅捐稽徵法第四十一條罪嫌，因檢察官所為舉證，均不足以證實被告確有行使偽造私文書及積極的逃漏稅捐犯行，此外，本院復查無其他積極證據足資認定被告有檢察官所指之上述犯行，揆之首開說明，被告犯罪則屬不能證明。

五、原審基於上述理由，為被告無罪判決之諭知。本院經核原判決認事用法，均無不合。公訴人上訴仍執陳詞，指摘原判決不當，為無理由，應予駁回。

六、據上論斷，應依刑事訴訟法第三百六十八條，判決如主文。本案經檢察官郭珍妮到庭執行職務。

刑事第一庭審判長法官　黃　崑　宗