最高行政法院(含改制前行政法院)105年度判字第402號

最　高　行　政　法　院　判　決

105年度判字第402號

上訴人

康順生物科技股份有限公司 （原審原告）

代表人

李金旆

訴訟代理人

蔡朝安 律師

訴訟代理人

李益甄 律師

訴訟代理人

李威忠 律師

上訴人

財政部南區國稅局 （原審被告）

代表人

蔡碧珍

訴訟代理人

張傑雅

訴訟代理人

黃志寶

訴訟代理人

翁順衍

輔助參加人

財政部

代表人

許虞哲

訴訟代理人

王漢良

上列當事人間貨物稅事件，上訴人等對於中華民國104年10月1日高雄高等行政法院103年度訴字第154號判決關於其不利部分，分別提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人即原審被告財政部南區國稅局（下稱南區國稅局）代表人業經變更為蔡碧珍，經其聲明承受訴訟，核無不合。

二、上訴人即原審原告康順生物科技股份有限公司（下稱康順公司）產製白蘭氏盈而賞活顏馥莓飲（產品統一編號：0000000000，下稱編號100飲料品）、白蘭氏活顏馥莓飲（產品統一編號：0000000000，下稱編號501飲料品）及白蘭氏盈而賞美妍纖棗飲（產品統一編號：0000000000，下稱編號306飲料品）3項飲料品（下合稱系爭3項飲料品），前經南區國稅局准產品登記類別為「稀釋天然果蔬汁」。自民國97年6月至101年12月間，康順公司就系爭3項飲料品依貨物稅條例第8條第1項第1款所示8%稅率，自行申報繳納貨物稅共計新臺幣（下同）13,296,683元。嗣康順公司於102年4月12日援引輔助參加人財政部98年10月26日台財稅字第09804564950號函（下稱財政部98年令釋）及101年3月3日台財稅字第10000620080號函（下稱財政部101年令釋）以系爭3項飲料品均屬具有保健概念機能性飲料，且產品標示有使用劑量限制，非屬貨物稅課徵範圍，依稅捐稽徵法第28條第1項規定，申請退還前揭已納之貨物稅。經南區國稅局以102年8月7日南區國稅臺南銷售二字第1020071297號函（下稱原處分），核准退還2,198,789元，駁回其餘之請求（11,097,894元）。康順公司就否准部分不服，循序提起行政訴訟，經高雄高等行政法院（下稱原審法院）103年度訴字第154號判決（下稱原判決）撤銷訴願決定及原處分否准康順公司申請退還溢繳稅款關於編號306飲料品1,914,140元部分（主文第一項）；南區國稅局就前項撤銷部分，應依康順公司之申請，作成准予再退還稅款1,914,140元之行政處分（主文第二項）﹔康順公司其餘之訴駁回（主文第三項）。兩造均不服，各自對其不利部分提起本件上訴。

三、康順公司起訴主張：㈠財政部98年令釋略謂：「一、貨物稅條例第8條第1項第2款所稱其他飲料品，係指酒精成分未超過0.5％且內含固形量未達內容量50％，以稀釋或不加稀釋後供人飲用之下列產品：㈠……㈣具有保健概念之機能性飲料。但產品標示有使用劑量限制者不包括在內。㈤……㈥……」康順公司產製之系爭3項飲料品，均屬具有保健概念機能性飲料，且產品標示有使用劑量限制，顯非貨物稅之課徵範圍。康順公司依系爭3項飲料品之產品登記類別「稀釋天然果蔬汁」，而依貨物稅條例第8條第1項第1款所示8%稅率所繳納之貨物稅，乃出於適用法令錯誤。是則，爰依稅捐稽徵法第28條第1項，就97年6月起至101年12月止溢繳編號100飲料品、編號501飲料品之貨物稅額，及於99年3月起至101年3月止溢繳編號306飲料品貨物稅額，申請退稅，並無違誤。其中，編號100飲料品繳交貨物稅7,278,996元、編號501飲料品繳交貨物稅1,904,758元（總計3,693,912元，原處分僅准予僅退還1,789,154元）、編號306飲料品繳交貨物稅1,914,140元（總計2,323,775元，原處分僅准予退還409,635元），總計11,097,894元皆屬溢繳，均應予退還。㈡財政部98年令釋係對具有保健概念機能性飲料之「初次解釋」，嗣財政部99年6月11日台財稅字第09900193160號函「機能性飲料徵免貨物稅查處原則」（下稱財政部99年函釋）及財政部101年令釋揭示「標示保健概念及使用劑量限制之稀釋天然果蔬汁，非貨物稅課稅範圍。」均無非補充說明「具有保健概念，且具有使用劑量限制之機能性飲料」，非屬貨物稅條例第8條第1項第1款、第2款所稱應稅之「稀釋天然蔬果汁」或「其他飲料品」，而得免徵貨物稅，並無前後法律見解變更之疑義；依司法院釋字第287號解釋意旨，均應溯及自貨物稅條例第8條第1項生效之日（35年8月16日）起即非貨物稅之課徵客體，自始不應繳納貨物稅。㈢綜上，康順公司所產製系爭3項飲料品自核准產品登記後，因適用法令錯誤而溢繳貨物稅共計13,296,683元，原處分僅准予退還2,198,789元，就其餘11,097,894元否准，其否准部分，自為不法，訴願決定未予糾正，亦有未合云云，求為判決：訴願決定及原處分不利於康順公司部分均撤銷；南區國稅局應依康順公司102年4月12日之申請，作成退還康順公司溢繳貨物稅款，共計11,097,894元之行政處分。

四、南區國稅局則以：㈠康順公司產製之系爭3項飲料品，業經核准產品登記之類別為稀釋天然果蔬汁，貨物稅稅率8％，康順公司依此自動申報繳納貨物稅，並無適用法令錯誤。㈡財政部98年令釋係針對貨物稅條例第8條第1項第2款「其他飲料品」，解釋範圍不及於同條項第1款「稀釋天然果蔬汁」。至於稀釋天然果蔬汁不課徵貨物稅部分，則係自財政部101年令釋後，方始適用於未確定之課稅處分。㈢編號100飲料品最後申報繳納日期為100年6月15日，於100年7月15日確定，自無因財政部101年令釋之適用，否准退稅，並無不合；編號501飲料品未確定部分（即申報繳納日期於101年2月10日至102年1月11日止），有財政部101年令釋之適用，是就此部分退稅1,789,154元，餘者否准，亦無違誤；至於編號306飲料品於100年10月21日取得健康食品許可證，且為財政部101年令釋所據以申請解釋之案件，是按取得健康食品許可證之日起至註銷日止（即申報繳納日期於100年11月11日至101年4月13日止），准予退還貨物稅409,635元，餘者否准，亦無不合等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人康順公司在原審之訴。

五、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠依財政部104年4月20日台財稅字第1040056600號函（下稱財政部104年4月20日函）說明，及101年令釋之原由，可知財政部98年令釋之標的係貨物稅條例第8條第1項第2款「其他飲料品」之適用疑義，不及於同條項第1款「稀釋天然果蔬汁」。而財政部101年令釋，係針對貨物稅條例第8條第1項第1款「稀釋天然果蔬汁」之適用範圍予以限縮解釋，將「稀釋天然果蔬汁」飲料品中，具有「保健概念及使用劑量限制者」，排除於貨物稅課稅範圍外，依稅捐稽徵法第1條之1規定，此令釋對於據以申請之案件發生效力，但有利於納稅義務人之解釋函令，僅適用於尚未核課確定案件，已核課確定案件，即無適用。㈡編號100飲料品自產品登記至註銷日止之有效期間內，康順公司繳納之貨物稅（繳納日期自97年7月15日至100年6月15日止）共計7,278,996元。又於各期申報繳納日期起30日內（最後一期於100年7月15日止），康順公司並未提起行政救濟，則康順公司繳納上開稅款屬已核課確定案件，依稅捐稽徵法第1條之1第1項但書反面解釋，並無財政部101年令釋之適用，即無適用法令錯誤致生溢繳稅款問題，原處分否准退還此部分稅款，並無不合。㈢編號501飲料品自產品登記至註銷日止之有效期間內，康順公司繳納之貨物稅（繳納日期自100年2月15日至102年1月11日止）共計3,693,912元。其中自101年2月10日至102年1月11日止，所申報繳納之貨物稅共1,789,154元部分，業據原處分予以退稅，非在本件爭訟範圍。至於其中自100年2月15日至101年1月13日止，所申報繳納之貨物稅共1,904,758元部分，因康順公司於各期申報繳納翌日起30日內（最後一期於101年2月13日止），康順公司並未提起行政救濟，則康順公司繳納此部分之稅款，自屬已核課確定案件，依稅捐稽徵法第1條之1第1項但書規定反面解釋，無財政部101年令釋之適用，則無適用法令錯誤致生溢繳稅款問題，原處分予以否准，並無不合。㈣編號306飲料品之產品外包裝標示符合財政部99年函釋「屬具有保健概念之機能性飲料認定原則」第2款規定。從而，編號306飲料品自核准產品登記後，開始產製出廠時起，即合於財政部99年函釋之認定原則，屬財政部101年令釋所指之「具有保健概念及使用劑量限制」之稀釋天然果蔬汁。南區國稅局主張應自100年10月21日取得改制前行政院衛生署（即現衛生福利部）健康食品許可證後，始為「具有保健概念之機能性飲料」，方能免課徵貨物稅云云，核係選擇性採用財政部99年函釋之認定原則第1款「產品標示已取得行政院衛生署健康食品許可證之證明」為標準，自有違誤。且編號306飲料品是否屬貨物稅課稅範圍，乃財政部101年令釋據以申請案件，自對於本件退稅申請案件發生效力。據此，本件編號306飲料品自產品登記至註銷日止之有效期間內，康順公司繳納之貨物稅（繳納日期自99年2月10日至101年4月13日止）共計2,323,775元，為財政部101年令釋效力所及，編號306飲料品即非屬貨物稅第8條第1項第1款之課稅範圍，康順公司繳納此部分貨物稅款，即有稅捐稽徵法第28條第1項之適用。原處分僅就編號306飲料品自100年10月21日取得健康食品許可證後始得免課徵貨物稅，准予退還409,635元，而否准其餘溢繳稅款1,914,140元，否准部分即為有誤，訴願決定未予糾正亦有未合，康順公司請求南區國稅局再退還1,914,140元，即屬有據，因將訴願決定及原處分否准康順公司申請退還溢繳稅款關於編號306飲料品1,914,140元部分均予撤銷；南區國稅局就前項撤銷部分，應依康順公司之申請作成准予再退還稅款1,914,140元之行政處分，並駁回康順公司其餘之訴。

六、康順公司上訴意旨與原審陳述相同者，茲引用之。另補稱：

㈠原審未闡明即引用財政部104年4月20日函所謂稀釋天然果蔬汁縱為保健概念之機能性飲料，仍不在財政部98年令釋適用範圍，逕作成不利康順公司判斷，有違行政訴訟法第125條。㈡財政部105年5月31日財稅字第10500058890號函（下稱財政部105年5月31日函）理由三明揭，具有保健概念且有使用劑量限制之飲料，因產品標示有每次飲用建議用量，即與一般通念可自由飲用之飲料品不同等旨，可知本件系爭活顏馥莓飲系列飲料（即編號100飲料品及編號501號飲料品），具有保健概念且有使用劑量限制之飲料，因無法不限劑量自由飲用，非一般通念所稱可自由飲用之「清涼飲料品」，自屬財政部105年5月31日函復所稱非貨物稅課稅範圍之飲料品，原審未察，認事用法顯有違誤云云，求為廢棄原判決不利於康順公司部分，訴願決定及原處分不利於康順公司部分撤銷，並命南區國稅局依康順公司102年4月12日之申請作成退還康順公司共計9,183,754元之行政處分；南區國稅局之上訴駁回。

七、南區國稅局上訴意旨與原審陳述相同者，茲引用之。另補稱：財政部99年函釋所示機能性飲料認定原則第2款「產品標示具有保健概念之飲料」，其「保健概念」乃不確定法律概念，南區國稅局有判斷餘地，法院不得自居判斷。原判決逕以編號306飲料品原外包裝圖樣標示，即認定符合認定原則第2款「產品標示具有保健概念之飲料」，顯有違背論理法則等語，求為廢棄原判決不利於南區國稅局之部分，並駁回康順公司此部分起訴。

八、輔助參加人財政部陳述意旨略稱：㈠貨物稅條例第8條第2項合於國家標準之純天然果汁、果漿、濃糖果漿、濃縮果汁及純天然蔬菜汁免稅之規定，其立法意旨係為促進天然果汁內、外銷，增加果農收益，俾利農業發展。所謂國家標準，依財政部77年3月4日台財稅第000000000號函規定，係依經濟部標準檢驗局訂定CNS2377水果及蔬菜汁飲料國家標準規範。㈡鑑於飲料品一般通念認為可依個人喜好自由飲用，對飲料品在使用上有劑量限制者，例如具保健概念之飲料產品標示有每次飲用建議用量者，即與一般通念認定可自由飲用之飲料品不同，財政部98年令釋，乃將「其他飲料品」之機能性飲料標示有使用劑量限制者，排除於飲料品課徵貨物稅範圍。㈢財政部99年函釋有關「具有保健概念之機能性飲料」之認定原則，係以產品標示已取得改制前行政院衛生署健康食品許可證之證明或產品標示具有保健概念之飲料屬之。㈣財政部101年令釋係就部分稀釋天然果蔬汁排除於貨物稅範圍，並非將其納入貨物稅條例第8條第2項而為免稅規定。㈤目前政策取向，係以能源稅取代貨物稅條例第8條飲料品之課徵。但礙於貨物稅品項甚多，任意取消一項，其他品項業者也會起而要求廢除，政府財源堪慮。是以，財政部98年令釋才會先將其他飲料品課稅範圍予以限縮等語。

九、本院判斷如下：

㈠按憲法第19條規定，人民有依法納稅義務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就稅捐主體、稅捐客體、歸屬、稅基、稅率等稅捐構成要件，以及減免稅捐之各項要件，以法律或法律明確授權之命令定之，此之謂租稅法律主義。僅在屬於技術性或細節性的事項，始得在法律未明確規定下，由主管機關以發布命令方式補充，而可不被認為違反租稅法律主義。而主管機關為因應稅法所規範生活事實之複雜性及適用於個案之妥當性，透過解釋函令，以合於一般法律解釋方法及衡酌經濟觀察法來解釋稅捐構成要件，固可謂主管機關本於法定權限，為執行法令所為之技術性或細節性闡釋；但不容主管機關以不相干之屬性為邏輯推衍，任意重新界定國會所制定之稅捐構成要件，致逾越憲政體制應遵循之國家權力區分原則，掏空憲法上租稅法律主義之精神。法院於具體個案審判時，就所適用之主管機關解釋函令，本於司法權之功能，審查認有違反租稅法律主義者，應拒絕適用，始為依法審判。

㈡本案所爭執之貨物稅目，其本質乃對奢侈消費課徵特種銷售稅，經由轉嫁使高經濟能力者負擔從價課稅之貨物稅，實踐量能課稅之精神。而「（第1項）飲料品：凡設廠機製之清涼飲料品均屬之。其稅率如左：一、稀釋天然果蔬汁從價徵收百分之八。二、其他飲料品從價徵收百分之十五。（第2項）前項飲料品合於國家標準之純天然果汁、果漿、濃糖果漿、濃縮果汁及純天然蔬菜汁免稅。」為貨物稅條例第8條第1項、第2項所明定；而第2項特定範圍飲料品予以免稅之原因，徵諸61年7月26日修正貨物稅條例第4條第1項第16款立法理由，乃為促進內外銷，俾利農業發展。是凡設廠機製之清涼飲料品，均經立法者選擇屬於奢侈消費貨物稅之稅捐客體，僅「合於國家標準」之天然果蔬汁此類飲料品，例外基於農業發展之立法理由，而為免稅之稅捐優惠。職是，立法者係基於飲料品適於表彰奢侈消費能力而選取為貨物稅之稅捐客體，另基於非財稅上目的之「農業發展」需要，例外將原本已該當於貨物稅稅捐構成要件（非僅稅捐客體此要件之該當）之稅捐債務，予以免除；雖「非稅捐客體」與「免稅條件成就」二者，無庸繳納貨物稅之結論一致，但理由構成全然相異。當然，不論是貨物稅稅捐客體，或是其免稅條件之選擇，均屬國會保留層次，主管機關為利於所轄辨明稅捐客體之該當，以及免稅條件之成就與否，所為之解釋函令，首須認知此二者基本價值取向不同，始能確實遵循國會所宣示之意旨而為正確之闡釋，非得予以混淆，致扭曲立法本意。財政部為本條例之主管機關，自應嚴格區別生活事實中「非屬稅捐客體」之稅捐構成要件不該當，與稅捐構成要件該當但「免除稅捐債務」間，有所不同；於解釋貨物稅稅捐客體（飲料品）義涵時，雖非不得經由經濟觀察法而就其文義範疇予以若干限縮，但不可藉無關於量能課稅之考量，任意援引非財稅上原因而予以目的性限縮，形成實質給予免稅優惠之結果。否則，不僅有悖於租稅法律主義，抑且紊亂飲料市場競爭秩序。

㈢財政部鑑於飲料品日趨多元化，立法緩不濟急，乃迭以行政令釋（或函釋）就貨物稅條例第8條飲料品為解釋。其中，財政部79年11年1日台財稅第000000000號函（下稱財政部79年函釋），以固體含量是否達到百分之五十作為飲料品之標準；此經司法院釋字第697號解釋以上述標準，符合「消費者於購買飲料品後，開封即可飲用」此一社會通念對於飲料品之認知，而認與一般法律解釋方法無違，肯認此標準不違反租稅法律主義。嗣財政部乃以前揭98年令釋承財政部79年函釋意旨，除再次宣示上述標準外，再以正面表列方式，例示貨物稅條例第8條第1項第2款「其他飲料品」此應稅客體為：①以植物為主要成分製成之植物性飲料﹔②添加二氧化碳氣體之碳酸飲料﹔③具可調解人體電解質功能之運動飲料﹔④具有保健概念之機能性飲料；⑤含糖、甜味劑、香料、色素或其他食品添加物之飲用水﹔⑥乳製品成分未超過50％之含乳飲料等，核此正面表列所選取例示之應稅飲料品，均與司法院釋字第697號解釋前所揭示「飲料品」一般社會通念認知所能轄之文義解釋範疇，尚無不合，法院自應尊重。

㈣然則，財政部98年令釋對「具有保健概念之機能性飲料」此應稅貨物，另設有但書規定：「產品標示有使用劑量限制者不包括在內」，限縮貨物稅條例第8條第1項第2款「其他飲料品」此一應稅貨物之範疇，而於99年6月11日以財政部99年函釋闡釋具有保健概念之機能性飲料之概念。繼之，財政部再以101年令釋限縮同條項第1款「稀釋天然果蔬汁」此應稅貨物之範圍，略謂：「標示保健概念及使用劑量限制之稀釋天然果蔬汁，非貨物稅課稅範圍。」據此而論，具有保健概念之機能性飲料、稀釋天然果蔬汁，為貨物稅稅捐客體，但如該飲料標示有使用劑量限制者，則非貨物稅稅捐客體。徵諸前述貨物稅係以奢侈消費為課稅標的之本質，此無異於宣示：消費具保健概念之機能性飲料或稀釋天然果蔬汁者，具有奢侈消費能力而應課予貨物稅，但消費同樣飲料但標示有使用劑量者，即不具奢侈消費能力，無庸課予貨物稅；其理論或經驗依據何在，實難索解。從而，財政部此種以飲料品外包裝是否具一定標示為區隔貨物稅中飲料品此應稅客體該當與否之基準，除了脫逸「飲料品」文義解釋可能之範疇外，也完全背離前揭貨物稅選擇特種消費課稅以實踐量能課稅之立法本旨。經本院探詢參加人財政部制定本令釋之意旨，則以「能源稅與貨物稅」替代等政策之考量，以說明上開令釋限縮應稅貨物範圍之原因（本院105年7月19日言詞辯論筆錄參照）；核此，完全違反司法院釋字第697號所揭示「開封即可飲用」此社會通念對於飲料品之認知，難認合於一般法律解釋方法，更非基於經濟觀察法對稅捐客體的描述，而係以未經立法者認可之「未來可能立法政策」為詞，目的性限縮貨物稅稅捐客體（飲料品）之範圍，造成實質免稅之效果，其解釋論證方法顯然邏輯謬誤；其結果乃反於立法者之意志，除侵蝕應稅之稅捐客體，有失稅捐公平外，率以未經立法者選擇之政策，而為實質免稅範圍擴大，排擠立法者原所鼓勵農業發展者於飲料市場之競爭效能。徵諸首揭法文及說明，財政部98年令釋關於機能性飲料但書部分，以及同部101年令釋限縮天然果蔬汁應稅範圍之解釋，已然違反租稅法律主義，不得援用。

㈤經核，系爭3項飲料品均經產品登記類別為稀釋天然果蔬汁，康順公司自97年6月至101年12月適用貨物稅條例第8條第1項第1款所示8%稅率，自行申報繳納貨物稅13,296,683元。茲康順公司於102年4月12日援引前揭財政部98年令釋關於「具有保健概念之機能性飲料，且產品標示有使用劑量限制者，非貨物稅課稅範圍」部分，以及財政部101年令釋所示「標示保健概念及使用劑量限制之稀釋天然果蔬汁，非貨物稅課稅範圍」意旨，主張系爭3種飲料俱為標示有使用劑量之保健概念機能性飲料，非貨物稅課徵範圍，前所自行申報繳納之貨物稅13,296,683元乃為溢繳，爰循稅捐稽徵法第28條第1項向南區國稅局為退稅之請求。南區國稅局以前揭令釋應適用時間及編號306飲料品是否該當保健概念要件（是否取得健康食品許可證）等為準據，而為系爭3項飲料品退稅請求之部分准駁，康順公司遂就遭否准部分而為本件課予義務訴訟之提起等事實，均經原審認定在案，核與卷證資料相符。惟承前所論，財政部98年令釋及同部101年令釋以產品使用劑量限制之標示與否作為相關飲料品是否為貨物稅條例第8條第1項各款所示應稅貨物之標準，乃違反租稅法律主義，非得援用；易言之，系爭3項飲料品是否該當於貨物稅條例第8條第1項第1款所示應稅貨物，與前揭令釋所示各項「不在貨物稅範圍」之要件無涉，也與前揭令釋發布時間無關：蓋前揭令釋既違反租稅法律主義，於本案即無適用餘地。職是，康順公司系爭3項飲料品既經產品登記為稀釋天然果蔬汁，不論其是否兼具有保健概念之性質，更不論是否於產品上標示使用劑量，實無礙於其該當貨物稅條例第8條第1項第1款所示「稀釋天然果蔬汁」此應稅貨物之判斷，均應依稅率8%從價課徵貨物稅，殆無疑義。兩造上訴意旨仍執著於前揭令釋之適用，或爭執系爭3項飲料品是否該當於前揭令釋所謂「非貨物稅課稅範圍」，或引述稅捐稽徵法第1條之1及司法院釋字第287號解釋，以辯證前揭令釋適用時間，其實均與康順公司系爭3項飲料品退稅請求權是否該當之判斷無關，無庸再予贅論。至於前揭令釋是否有違租稅法律主義而應拒絕適用，雖未見兩造爭議，上訴意旨亦未指摘於此，但本院於上訴聲明範圍內調查原判決有無違背法令，原不受上訴理由拘束，乃為行政訴訟法第251條所明定，亦併指明。

㈥綜此，康順公司就系爭3項飲料品適用貨物稅條例第8條第1項第1款規定之稅率，自行申報繳納系爭3項飲料品產品登記期間之貨物稅，並無何適用法律錯誤之處。康順公司以系爭3項飲料品合於前揭令釋所示非貨物稅課稅範圍為據，主張其適用貨物稅條例第8條第1項第1款自行申報繳納貨物稅為適用法令錯誤，而為系爭3項飲料品已繳納貨物稅之退稅請求，容非有據。南區國稅局否准部分（即上訴人康順公司於原審起訴範圍），於法並無不合，訴願決定遞予維持，亦無不合。原判決就南區國稅局否准退稅部分，仍以前揭令釋之適用為準據，再就康順公司之退稅請求為部分准駁；關於原判決准許康順公司所為退稅請求部分（如原判決第1項、第2項所示），即有違誤，南區國稅局求為廢棄，為有理由，並由本院基於原審所確定系爭3飲料品產品登記為稀釋天然果蔬汁此一事實，自為貨物稅條例第8條第1項第1款之適用，判決駁回康順公司此部分退稅請求之訴；至於原判決駁回康順公司退稅請求部分（即原判決第3項），所採據前揭令釋之論理雖然於法有失，但結論與本院並無二致，仍應予以維持，康順公司求予廢棄，為無理由，應予駁回。

十、據上論結，本件南區國稅局上訴為有理由，康順公司上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第2項、第256條第1項、第259條第1款、第3款、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第四庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異