最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第00357號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 95年度判字第00357號

上訴人

甲○○

訴訟代理人

李耀魁

被上訴人

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和

上列當事人間因贈與稅事件，上訴人對於中華民國92年11月13日臺北高等行政法院91年度訴字第616號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人起訴主張：原處分以上訴人於83、84及85年間將其所有彰化商業銀行中崙分行（以下稱彰銀中崙分行）存款計新臺幣（以下同）8,200,000元，自85年間起，至被上訴人查核時止，皆轉由其胞弟葉作義於華僑商業銀行儲蓄部（以下稱僑銀儲蓄部）承作無記名可轉讓定期存單（以下稱ＮＣＤ）及到期兌領續存，涉及贈與情事，上訴人未依規定向被上訴人辦理贈與稅申報，乃核定贈與總額為8,200,000元，淨額為7,200,000元，並按核定應納稅額959,000元處1倍罰鍰959,000元。惟查上訴人之母葉范菊英於81年12月間罹患腦瘤重症，依醫生診斷，此重症會導致植物人狀況，需長期治療，在此情況下上訴人之父葉國庫提議，由其及上訴人兄弟姐妹各按本身經濟能力提出資金，資金仍各擁有所有權，僅以利息累積，作為奉養及支付母親醫療費用並往生時購置墓園等送終之需，預定累積至12,000,000元之基金後，即各自取回資金及利息，自行處理。各人均同意後，推由四弟葉作義管理，是涉案葉作義提領利息及代上訴人資金轉續存無記名可轉讓存單後，均將存單交回上訴人自行保管，係基於民法上之代理行為，實際上並無贈與行為，更無資金物權移轉事實，葉作義僅作利息提領支付母親費用及累積基金轉存之管理行為。至88年12月基金累至13,000,000元後，該資金上訴人已取回自行收益。系爭財產為上訴人兄弟4人共有，並非上訴人單獨所有，是上訴人就系爭財產無贈與之意思。原處分及訴願決定就上訴人之上開主張自始即未予審酌，有違反行政程序法第9條之嫌。請撤銷訴願決定及原處分等語。

二、被上訴人則以：查上訴人所有系爭贈與資金8,200,000元，自85年間起至被上訴人查核時止，確由葉作義於僑銀儲蓄部承作ＮＣＤ，且到期後亦由葉作義兌領續存，有僑銀儲蓄部ＮＣＤ影本附卷可稽，此亦為上訴人所不爭。依物權以占有為要件，本件系爭贈與資金自85年間起皆由葉作義承作ＮＣＤ及到期兌領續存，即發生物權移轉之效力。至上訴人於復查時為佐證系爭贈與資金，仍屬其個人財產，並享有經濟上之處分權所提示之ＮＣＤ影本，其兌領、續存之日期皆在被上訴人調查基準日（87年8月7日）後之88年12月間所為，不足採信。又上訴人以其所有資金8,200,000元，轉存購買僑銀儲蓄部ＮＣＤ，由胞弟葉作義一人承受並持有，尚非上訴人所述僅提供系爭資金之孳息由葉作義處理。而上訴人母親葉范菊英領有重大傷病免自行部分負擔證明卡，其醫療費用大部分已由健保局給付，乃為不爭之事實，是所稱其兄弟4人需共同負擔並支付其母龐大醫療費用部分，與事實不符。且查上訴人之母親罹疾始於82年間，而葉作義之華僑銀行第00000000000000號帳戶則為84年10月6日所設立，核與藉由該帳戶支付費用之時間點，尚有差異，從而難認系爭贈與資金及其孳息，與負擔支付上訴人母親醫療及其他費用間具有關聯性。上訴人復未提示其他具體客觀之證據，以實其說，是其主張無贈與之事實，不足採據。是以，被上訴人核定贈與總額8,200,000元，並裁處罰鍰，核無不合等語，資為抗辯。

三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：本件上訴人之贈與資金明細如下：㈠資金一：上訴人於84年11月11日自其彰銀中崙分行帳戶提款1,000,000元，並於該行以其二胞弟葉作芳名義承作ＣＤ，至85年1月13日起，皆轉由其四胞弟葉作義於僑銀儲蓄部承作ＮＣＤ及到期兌領續存。㈡資金二：上訴人於85年7月8日自其彰銀中崙分行帳戶提款200,000元，交由其胞弟葉作義於該行開立臺灣銀行支票（以下稱台支），並轉至僑銀儲蓄部承作ＮＣＤ，到期由葉作義兌領，至86年2月11日與另案資金合併，仍由葉作義於僑銀儲蓄部承作ＮＣＤ及到期兌領續存。㈢資金三：上訴人於84年8月30自其彰銀中崙分行帳戶提款1,000,000元，交由其四胞弟葉作義於該行開立台支，並轉至僑銀儲蓄部以其二胞弟葉作芳名義承作ＣＤ，嗣同年11月30日與另案資金合併，改以四胞弟葉作義名義續存11,000,000元ＣＤ，至同年12月30日前述ＣＤ到期，即用來償還葉作義之短期擔保放款11,000,000元。前述葉作義之短期擔保放款係於84年12月8日起貸，且該筆資金中之10,000,000元，自85年5月8日起，皆由葉作義於僑銀儲蓄部承作ＮＣＤ及到期兌領續存。㈣資金四：上訴人於83年1月7日自其彰銀中崙分行帳戶提款6,000,000元，與另案資金計52,000,000元，先於該行以其二胞弟葉作芳名義承作ＣＤ，嗣84年2月20日再與另案資金合併計61,000,000元，續以葉作芳名義承作ＣＤ。至同年9月25日前述之ＣＤ解約，開立台支轉至僑銀儲蓄部仍以葉作芳名義承作ＣＤ，又於同年11月25日解約，開立台支轉回彰銀中崙分行，仍以葉作芳名義承作ＣＤ。至85年4月26日解約開立台支轉至僑銀儲蓄部，改以其四胞弟葉作義名義承作ＮＣＤ，並由其到期兌領續存。㈤前述四項查得之ＮＣＤ，截至被上訴人查核時止，皆由葉作義到期兌領續存，取具彰銀中崙分行取款條、ＣＤ、僑銀儲蓄部ＣＤ、ＮＣＤ等資料影本附卷足憑，且為兩造不爭執，洵堪認定。上訴人自復查、訴願階段，及至向原審提起行政訴訟，均主張系爭贈與資金來源之所有權為上訴人本身所有，且其本人享有經濟上之完全處分權，此有上訴人之復查申請書、訴願書及行政訴訟起訴狀內容可稽。惟上訴人92年3月25日於原審行準備程序時，卻改稱系爭贈與資金係上訴人兄弟4人共有，尚非上訴人單獨所有，且對系爭贈與資金並無支配權。按系爭資金是否為上訴人本身所有或兄弟所共有，其事實僅其一，而上訴人前後所訴卻不一，其陳述已屬可疑，次查，本案係被上訴人87年度個案調查所衍生之贈與稅案件，而該個案調查計有8個相關之資金流程，其中所涉彰銀中崙分行存款帳戶分別屬上訴人、甲○○（係葉作芳之誤）、葉作成、葉作義、江美凌、葉賴添鳳、葉國庫及葉秀媛所有，是以上訴人主張系爭資金係其兄弟4人所共有，亦難可信。次查上訴人之母葉范菊英於81年12月間罹患腦瘤，自84年4月1日起即領有重大傷病免自行部分負擔證明卡，有該證明卡影本可考；揆諸葉范菊英85、86、87年度綜合所得稅（86、87年由葉作成申報扶養）結算申報扣除額項目，86年度採標準扣除額，85、87年度雖採列舉扣除額，但一般扣除額亦僅列報101,039元及112,054元；可知上訴人之母葉范菊英，於85年、86年及87年間所自負之醫病費用僅十多萬元，大部分由健保局給付，乃不爭之事實；況該期間內上訴人所述葉作義華僑銀行第00000000000000號帳戶，並無支付系爭費用之相關紀錄，且上訴人之母罹疾於82年間，而葉作義之華僑銀行第00000000000000號帳戶，則於84年10月6日所設立，亦與藉由該帳戶支付費用之時間點，尚有差異；從而上訴人主張其兄弟4人需共同負擔並支付其母龐大醫療費用部分，並不足採。又ＮＣＤ雖以無記名方式流通，然其仍有所有權人，該所有權人於存單到期時，即可持該到期之存單及身分證、印章向銀行支領本息，而領款人須於該存單之背面簽名蓋章及書寫身分證統一編號及地址，此項規定於系爭ＮＣＤ中皆記載甚明。然查本件系爭存單到期後，皆由葉作義於系爭存單背面簽名蓋章並書寫身分證統一編號及地址，系爭存單發單銀行亦皆開立以葉作義為所得人之短期票券利息扣繳憑單，分別交由葉作義保存備查及向被上訴人申報短期票券利息所得扣繳憑單，且葉作義亦將系爭ＮＣＤ到期後所生之利息存入其本人所有之銀行帳戶，有其彰銀中崙分行取款條、僑銀儲蓄部ＮＣＤ等資料彰本在卷足憑，依民法761條第1項規定及參照前行政法院62年判字第127號判例意旨，上訴人83、84、85年間將其所有彰銀中崙分行存款8,200,000元，自85年間起，至被上訴人查核時止，皆轉由其胞弟葉作義於僑銀儲蓄部承作無記名可轉讓定期存單及到期兌領續存，其財產業已移轉。再查本件係被上訴人87年度個案調查查得上訴人以其所有資金，轉存購買僑銀儲蓄部ＮＣＤ，由上訴人胞弟葉作義承受並持有，係屬遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第2項規定之贈與行為，自無同法第5條規定之適用。另被上訴人於87年8月7日向葉作義所投資公司宏意公司函查其投資變動情形，並報財政部准予調查葉作義等人之存款提存往來情形，依財政部80年8月16日台財稅第80123598號函釋規定，進行調查之作為有數個時，以最先作為之日為調查基準日，是本案之調查基準日為87年8月7日，上訴人主張該日非調查基準日，自不足採。被上訴人依行為時遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第2項規定，核定贈與總額為8,200,000元，淨額為7,200,000元，並依同法第44條規定按核定應納稅額959,000元處1倍罰鍰959,000元，於法並無不合。因將訴願決定及原處分予以維持，駁回上訴人之訴。

四、按行政訴訟法第136條規定：「除本法有規定外，民事訴訟法第277條之規定於本節準用之。」而民事訴訟法第277條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」又稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，應認稅捐機關業已證明稅捐債權之存在；如當事人予以否認，即應就其主張之事實負舉證責任，以貫徹公平合法課稅之目的。原判決以上訴人將系爭資金交由其胞弟葉作義購買NCD，到期亦由葉作義兌領，且將孳息存入葉作義個人帳戶，並將到期之本金由葉作義用於繼續購買NCD，因認上訴人有贈與系爭資金之事實。上訴人雖主張系爭資金之來源，皆係源自上訴人兄弟4人所共同經營之宏意公司貨款，系爭資金為上訴人兄弟4人共有，上訴人就系爭資金無贈與之意思，葉作義亦未同意接受贈與資金云云，惟與上訴人於申請復查、提起訴願及向原審起訴時，均稱系爭資金為其本人所有等語不符。且系爭資金係由上訴人存摺內所累積之餘額中提領，上訴人所提其本人、葉作芳、葉作成等人在彰化銀行中崙分行帳戶存摺影本及宏意公司彰化銀行帳戶存摺影本、股東名簿等，亦未能證明系爭資金源自宏意公司，上訴人對於系爭資金係如何由其兄弟4人共有，共有資金又如何產生等節，復未能舉出確實之證據證明，原審不予採信其主張，與行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條之舉證責任分配規定無所牴觸，亦無違反論理法則及經驗法則。又原判決對於如何認定系爭資金之移轉為贈與，業已敘明其認定之證據、理由，雖未逐一表明未採上訴人所提證據資料之理由，惟已敘明「兩造其餘攻擊或防禦，已與本院判決結果無涉，毋庸一一論列」，難謂原判決有漏未審酌重要證據，判決不備理由之違法。上訴人復執陳詞，並對原審取捨證據、認定事實職權之行使，指摘原判決不當，求予廢棄，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。

第三庭審判長法 官　趙　永　康

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異