最高行政法院(含改制前行政法院)95年度裁字第02104號

最　高　行　政　法　院　裁　定

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 95年度裁字第02104號

上訴人

乙○○

被上訴人

財政部臺灣省南區國稅局

代表人

甲○○

上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國94年4月29日高雄高等行政法院94年度簡字第00049號簡易判決提起上訴，本院裁定如下：

主文

理由

一、按對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院許可，且該許可以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，行政訴訟法第235條定有明文。所謂訴訟事件涉及之法律見解具有原則性，係指該事件所涉及法律問題意義重大，而有加以闡釋之必要情形而言。

二、緣上訴人90年度綜合所得稅結算申報，原列報醫藥及生育費扣除額新臺幣（下同）8萬5,973元、儲蓄投資特別扣除額27萬元，被上訴人初查以上訴人醫藥及生育費扣除額中6,237元未檢附醫藥費收據正本，不符合所得稅法第17條第1項第2款第2目第3小目之規定，乃否准認列；另儲蓄投資特別扣除額中，被上訴人以上訴人取得臺南市第六信用合作社盈餘133元，非屬公開發行並上市之記名股票股利；聯華電子股份有限公司（以下簡稱聯華電子公司）等41筆營利所得合計96萬7,064元，為90年度取得之上市公司記名股票股利，乃依所得稅法第17條第1項第2款第3目第3小目及第17條之3規定，否准認列。上訴人不服，申經複查，僅獲追認醫藥及生育費扣除額6,237元，其餘維持原核定。上訴人就儲蓄投資特別扣除額部分仍表不服，提起訴願，亦遭駁回，遂提起行政訴訟，主張：上訴人90年度綜合所得稅結算申報書上登載之股票股利，均屬民國（下同）87年12月31日以前所取得之股票而獲配之股利，股利係因原始所購買股票所受配，自符合90年度綜合所得稅結算申報書上所載儲蓄投資特別扣除額之規定：「．．．87年12月31日以前取得公開發行並上市之緩課記名股票，於轉讓、贈與或作為遺產分配、放棄適用緩課規定或送存集保公司時之營利所得，合計全年不超過27萬元者，得全年扣除，超過27萬元者，以扣除27萬元為限。」從而被上訴人應准予認列是項儲蓄投資特別扣除額，爰聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分等語。

三、被上訴人則以：（一）查所得稅法第17條之3規定係為避免在兩稅合一制度實施後，納稅義務人取得公司公開發行並上市之記名股票之股利，於綜合所得稅結算申報時，重複課稅之弊而訂定。上訴人係於90年度獲配聯華電子公司等41筆營利所得，因上訴人已得就該等股利中由各被投資公司所繳納之營利事業所得稅，用以抵扣其應納之綜合所得稅額，股利已無重複課稅情事，是應不得再適用儲蓄投資特別扣除額之規定，以免雙重免稅，有違租稅公平。至上訴人取自臺南市第六信用合作社盈餘133元，非屬公開發行並上市之記名股票股利，是被上訴人否准認列儲蓄投資特別扣除額27萬元，並無不合。（二）又所謂「緩課股票」，依據行為時促進產業升級條例第16條規定，係指公司以未分配盈餘增資供該條規定各款之用，公司股東取得之新發行記名股票，免予計入當年度綜合所得課稅，但該股票於轉讓、贈與、作為遺產分配或送存集保公司時所屬之年度申報課稅，核其性質仍屬公司股東因分配盈餘所取得之「股利」，並非指股東原始取得之股票，而上訴人竟認只要於87年12月31日前取得之股票，無論股利何時發放，皆可列入儲蓄投資特別扣除額，顯有誤解，其所訴洵不足採等語，資為抗辯。

四、原審判決駁回上訴人之訴，其理由略以：（一）參諸所得稅法於86年12月修正時，所以增訂第17條之3之立法理由，該條所稱「自中華民國88年1月1日起『取得』公司公開發行並上市之記名股票之股利」，係以所得人取得該項記名股票之股利日期作為基準；至以「中華民國88年1月1日」作為基準日，則係考量公司87年度所分配之盈餘，係屬其86年度之盈餘，而當時尚無兩稅合一制度之適用，自應准其繼續適用投資特別扣除額之規定，始屬合理。（二）其次，公司之盈餘究於何時分配，係由公司本於其營運需要而自行決定，僅是於兩稅合一修正前，稅捐稽徵機關係透過所得稅法第76條之1強制歸戶之制度予以規範。至於兩稅合一制度自87年度開始施行後，倘公司就當年度之盈餘未作分配者，則循所得稅法第66條之9就未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅之機制加以規範，故公司87年度所分配之盈餘，應屬其86年度或以前年度之盈餘，乃當然之理。又所得稅法第17條之3所稱「自中華民國88年1月1日起『取得』公司公開發行並上市之記名股票之股利」，係以所得人「取得」該項記名股票之股利日期作為基準，而非以該股利究係以86年度以前或87年度以後之盈餘予以分配作為基準，甚為明確。準此，本件上訴人取得之系爭股票股利，既係上訴人於90年度獲配聯華電子公司等41筆營利所得，惟因上訴人已得就該等股利由各被投資公司所繳納之營利事業所得稅，用以抵扣其應納之綜合所得稅額（所得稅法第66條之1參照），從而系爭營利所得已無重複課稅情事，自不得再適用儲蓄投資特別扣除額之規定，以免雙重免稅，要不待言。上訴人主張認只要於87年12月31日前取得之股票，無論股利何時發放，皆可列入儲蓄投資特別扣除額，顯有誤解。是原處分否准其認列，於法並無不合，資為其判決之論據。

五、上訴人上訴意旨略謂：（一）原審判決固以兩稅合一係自87年度起實施，又以自88年1月1日為基準日，不再適用特別扣除額，以免雙重免稅云云，然仍應依既往不究法則，此觀綜合所得稅結算申報書上登載第7項第4款所定「儲蓄投資特別扣除額：納稅義務人本人…於金融機構之存款、公債…之利息（扣繳憑單格式代號為5A者）及87年12月31日以前取得公開發行並上市之緩課記名股票，於轉讓…或送存集保公司時的營利所得…合計不超過27萬元者，得全數扣除，超過27萬元者，以扣除27萬元為限」規定仍繼續維持自明，是法並無禁止限制，被上訴人仍繼續按慣例自87年起至93年度綜合所得稅結算申報書公告實施發給納稅義務人申報，由此足證前揭投資特別扣除額仍繼續存在，至於股利或薪資於領取時扣繳稅1次，有扣繳憑單可據，再按年度綜合所得稅結算1次，豈有雙重免稅可言？顯見原審判決違反90年度綜合所得稅結算申報書所示規定，即有違法，並涉及投資股票「取得」時間有異為二事至明，乃影響可否依法適用特別扣除額27萬元規定之原則性法律見解。（二）原審判決以自88年1月1日起「取得」公司公開發行並上市之記名股票之股利，係以88年1月1日作為基準日，始不再適用儲蓄投資特別扣除額之規定，與前揭綜合所得稅結算申報書所示，係以87年12月31日以前「取得」公司公開發行並上市之記名股票股利二者，其投資股票之時間前後顯不相符，分屬二事，原審判決濫用權力偏頗含混曲解，自88年1月1日始不在適用前揭儲蓄投資特別扣除額。如是，則何以被上訴人仍繼續公告前項綜合所得稅申報書至93年度綜合所得稅特別扣除額？是原審判決顯有判決理由與事實矛盾之違法，其亦未詳審釋明，法律見解偏頗，而顯有認事用法不當之違誤，並違背公開及言詞辯論之規定等語。

六、本院查：（一）按「按前3條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：．．．二、扣除額：納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額：．．．㈢特別扣除額：．．．3.儲蓄投資特別扣除：納稅義務人及與其合併報繳之配偶暨受其扶養親屬於金融機構之存款、公債、公司債、金融債券之利息、儲蓄性質信託資金之收益及公司公開發行並上市之記名股票之股利，合計全年不超過27萬元者，得全數扣除，超過27萬元者，以扣除27萬元為限。．．．」、「納稅義務人及與其合併報繳之配偶暨受其扶養親屬，自中華民國88年1月1日起取得公司公開發行並上市之記名股票之股利，不適用第17條第1項第2款第3目第3小目儲蓄投資特別扣除之規定。」分別為所得稅法第17條第1項第2款第3目第3小目前段及第17條之3所明定。（二）上訴人所爭執之綜合所得稅結算申報書上第7項扣除額第4款登載：「儲蓄投資特別扣除額：納稅義務人本人及與其合併報繳之配偶暨受扶養親屬於金融機構之存款、公債、公司債、金融債券之利息及87年12月31日以前取得公開發行並上市之緩課記名股票，於轉讓、贈與或作為遺產分配、放棄適用緩課規定或送存集保公司時的營利所得，合計全年不超過27萬元者，得全數扣除，超過27萬元者，以扣除27萬元為限」等語，其中後段規定必須是「緩課股票」，所謂「緩課股票」係指依據行為時促進產業升級條例第16條規定，公司以未分配盈餘增資供該條規定各款之用，公司股東取得之新發行記名股票，免予計入當年度綜合所得課稅，但該股票於轉讓、贈與、作為遺產分配或送存集保公司時所屬之年度申報課稅而言，本件上訴人並未証明其所取得之股利係屬符合促進產業升級條例之未分配盈餘轉增資之緩課股票，是原審判決並未就緩課股票予以判斷，亦未就系爭股利是否符合綜合所得稅結算申報書上有關緩課股票之記載加以論斷，而是依所得稅法第17條之3之立法理由、立法精神及規範目的加以論述，而認系爭股利依所得稅法第17條之3規定，非屬所得稅法第17條第1項第2款第3目第3小目儲蓄投資特別扣除額之範圍，核無不適用法令或適用不當之違法。（三）經核上訴論旨並無所涉及之法律見解，具有原則上之重要情事，上訴人提起上訴，不合首揭規定，不應許可，其上訴難謂合法，應予駁回。

七、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

第四庭審判長法 官　高　啟　燦

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異