最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第00595號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 95年度判字第00595號

上訴人

宏泰產物保險代理人有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

駱正森

被上訴人

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和

上列當事人間因營業稅事件，上訴人不服中華民國93年10月28日臺北高等行政法院92年度訴字第2295號判決，提起上訴。本院判決如下：

主文

理由

壹、本件上訴人主張：依行為時營業稅法（現為加值型及非加值型營業稅法）第43條第1項第5款規定之意旨，係指營業人銷售貨物或勞務時，未依規定時限開立統一發票並申報其銷售額者，主管稽徵機關方得依查得資料，核定其銷售額並補徵其營業稅額。惟查系爭之課稅標的為民國（下同）82年8月間所購置之自小客車，然該筆交易金額之價款並非由上訴人資金給付，非屬上訴人購買車輛，故自購入開始年度（82年）至上訴人結束營業登記年度（84年）止，均未將該部自小客車列記入於上訴人之資產項下，此可由上訴人歷年來（82年至84年）向被上訴人申報並經核定之營利事業所得稅結算申報書內之折舊費用、財產目錄及資產負債表等相關資料證明之。又系爭車輛之價款既非上訴人所給付，自無付款憑證存在，依舉證責任之分配，當非上訴人所應舉證，且系爭車輛既非上訴人所有之財產，依租稅實質課稅原則，本不應列報其折舊費用，如依原審所述自動列報折舊費用者，反有虛報費用而構成違章情形。次依行為時營業稅第17條規定之意旨，係指營業人銷售貨物或勞務之價格有顯著偏低，且無正當理由之情況下，主管稽徵機關方得依時價認定其銷售額。惟查系爭課稅標的，係被上訴人依監理機關車輛異動資料調查表，自動發現上訴人有車輛異動情形，逕予認定上訴人有銷售貨物而以時價補徵營業稅，然縱使被上訴人不以前開所述之事實認定，而依監理機關車輛異動資料，形式認定上訴人有出售貨物而有短漏報銷售額或漏開統一發票情形，當依前項所述之規定，依查得資料核定其銷售額，而非依時價核定其銷售額。況有營業收入產生，方有營利事業所得之結果，兩者間之關係實密不可分。對於系爭課稅標的課稅之計算，行為時所得稅法第54條及營利事業所得稅查核準則第95條既已明文規定其計價方法。然被上訴人對系爭標的課稅之計價基準，卻捨稅法已明文之規定，而依違法且不利上訴人之縣市汽車商業同業公會鑑價資料核課，顯有違誤。復依原審所述，依上開條文規定，按行政院頒定固定資產耐用年數表提列折舊後再計價課稅者，其依此方式計價課徵營業稅之銷售額，並非原審所述時價新臺幣（下同）71萬元，而係30萬元，上訴人於出售年度實無其他所得產生之問題，原審顯係誤解上開條文之規定。末查上訴人自始至終即因系爭標的並非其所購買，而依法不能將其列為財產，自無得選擇申報折舊費用之權。被上訴人既以形式外部資料自動認定上訴人有銷售系爭標的之行為，而依現行加值型及非加值型營業稅法第43條第1項第5款及第51條第1項第3款規定補徵營業稅並處以罰鍰。依財政部66年2月16日台財稅第31186號函釋及稅捐稽徵法第1條之1規定，對於系爭標的歷年來依規定提列之折舊費用，被上訴人應本於職權自動追認更正並退還上訴人歷年來經追認折舊後所溢繳之營利事業所得稅，爰請求廢棄原判決。

貳、被上訴人則以：按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令。而判決有同法條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人提起上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以原判決有不適用法規或適用法規不當為理由時，始得提起上訴。經查上訴人所訴各節，業經原審詳予論駁在案，並無上訴人所指判決不適用法規、適用法規不當或理由矛盾之情形，上訴人仍執前詞再事淆責，要難謂符合上訴之理由等語，資為抗辯。

參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查上訴人出售系爭車輛未開立發票之事實，有營業人車輛異動資料調查表及原處分機關所屬中北分處88年5月19日北市稽中北創字第906069號（調查）函等影本附原處分卷可稽，且為上訴人所不爭。次查上訴人出售之系爭車輛係82年購入，經原處分機關於查獲後向縣市汽車商業同業公會鑑價組函調之資料當時之時價為710,000元（含稅），此有該鑑定表影本附卷可稽，被上訴人據以補稅處罰，核與上開法律之規定並無不合。且上訴人既自陳系爭車輛係以180萬元之價格購買，按之一般交易常情，不論係上訴人或其負責人甲○○購買，應不可能係以現金購買，而上訴人始終未能提出付款憑證，以資證明，自難採信上訴人之負責人以自有資金購買而登記公司名義。又上訴人申報營利事業所得稅時，是否列報系爭車輛，係上訴人自行選擇，上訴人尚難僅憑其未將系爭車輛申報折舊，即據以主張系爭車輛非其所有。再查營利事業所得稅之折舊，係訂定一標準予營利事業作為申報之標準，倘其申報折舊後賣出，上訴人對其賣出之價格仍應申報為售出當年之其他所得，併計其營利事業所得稅，其結果與營業稅之核定並無差異，上訴人之主張顯係誤解法律。末查上訴人出售之系爭車輛係82年購入，經原處分機關於查獲後向縣市汽車商業同業公會鑑價組函調之資料當時之時價為710,000元（含稅），此有該鑑定表影本一紙附卷可稽，已見前述，被上訴人據以補稅處罰，核與上開法律之規定並無不合。而按被上訴人訂定之「辦理加值型營業稅及非加值型營業稅違章案件減輕裁罰金額或倍數作業規定」其第2點即明：「左列違章輕微案件，已在『裁罰處分核定前繳清所漏稅額者』，得減輕其罰。．．．」是依該規定，必上訴人係屬所列之輕微案件，且「已在裁罰處分前繳清所漏稅額者」，始得減輕其罰。本件原處分機關係於88年9月7日經核定裁罰處分，此有系爭處分書影本附在原處分卷可按，而上訴人則於同年月27日始補繳稅款，亦有上訴人提出之繳款書影本附卷可憑，則原處分按其所漏稅額33,810元處5倍之罰鍰計169,000元，於法本無不合。惟本件據被上訴人具狀陳稱，財政部訂定之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」業於93年3月29日修正，依據新修正之標準，「營業人銷貨時未依法開立發票，且於銷售時亦未列入申報，致短報或漏報銷售額，逃漏營業稅者，按所稅額處3倍之罰鍰。」因認諾同意將原核定之罰鍰金額減為按所漏稅額處3倍之罰鍰等語，經查被上訴人現為營業稅之主管機關，對系爭營業稅有處分權，且其認諾係本於財政部修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」所定標準而為認諾，符合行政程序法之公平原則，自應按其認諾將訴願決定及原處分（含復查決定）關於罰鍰金額超過101,400元部分撤銷，至於上訴人其餘之訴則為無理由，乃判決將訴願決定及原處分（含復查決定）關於罰鍰金額（原判決主文漏載關於罰鍰金額，應依法更正）超過101,400元部分均撤銷，駁回上訴人在原審其餘之訴。

肆、本院查：（一）、按「營業人以較時價顯著偏低之價格銷售貨物或勞務而無正當理由者，主管稽徵機關得依時價認定其銷售額。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附．．．向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資枓，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、…

四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額者。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、……三、短報或漏報銷售額者。」及「本法稱時價，係指當地同時期銷售該項貨物或勞務之市場價格。」分別為行為時營業稅法第17條、第32條第1項前段、第35條第1項、第43條第1項第4款、第5款、第51條第3款、同法施行細則第25條所明定。本件上訴人於88年1月8日銷售其所有車輛乙部（車號：ＢＩ─6618號），未依規定開立統一發票交付買受人並漏報銷售額，案經原處分機關臺北市稅捐稽徵處查獲，審理違章成立，遂依縣市汽車商業同業公會鑑價組提供之資料核計上訴人漏報銷售額為710,000元（含稅），核定補徵營業稅33,810元（上訴人已於88年9月27日繳納），並按所漏稅額33,810元處5倍之罰鍰計169,000元（計至百元止）。上訴人不服（原復查決定書誤植對罰鍰處分不服），申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，乃提起本件行政訴訟，被上訴人在言詞辯論時認諾原處分關於罰鍰超過101,400元部分撤銷，並聲明請求上訴人駁回其餘之訴。原判決關於上訴人出售系爭車輛而為開立發票之違章事實，銷售額之認定，上訴人未能提出確切之證據以證明其所主張系爭車輛係其出資購買登記公司名義乙節，上訴人係在裁罰處分核定後補繳稅款，不符合財政部台北市國稅局辦理加值型營業稅及非加值型營業稅違章案件減輕裁罰金額或倍數作業規定之減輕其罰之要件，以及被上訴人在原審言詞辯論時之認諾等事項均已詳為論述，諭知將訴願決定及原處分（含復查決定）關於罰鍰（原判決主文漏載關於罰鍰金額，應依法更正）超過101、400元部分均撤銷，上訴人在原審其餘之訴駁回。（二）、上訴人主張系爭車輛非上訴人之資金購得，自始未列入上訴人之資產，故未列報折舊費用，縱使依監理機關資料認定系爭車輛原為上訴人所有，應依查得資料核定銷售額，而非依時價核定其銷售額，即應依法提列折舊費用乙節。惟附於原審卷之汽車新領牌照登記書、讓渡書以及附於原處分卷之台北市稅捐稽徵處營業人車輛異動資料調查表，均顯示上訴人為原車主將系爭車輛移轉予甲○○，讓渡書記載之銷售價格為100,000元，與時價710,000元相較，有顯著偏低之情形，上訴人並未提出正當理由，行為時營業稅法第17條規定主管稽徵機關得依時價認定其銷售額。再者，折舊係應用系統而合理的方法，將有形資產之成本扣除殘值後，作為分攤基礎，按其耐用年限加以分攤的一種會計方法。折舊係一種成本分攤的程序，而非資產評價的手段。所得稅法之提列折舊費用，乃對於得長期使用之有形資產，在費用收益配合原則下，依規定採用折舊方法，非一次性將資產之成本費用化，以利於營利事業所得稅之合法合理計算，而非對於有形資產的評價。而本件將營利事業之資產系爭車輛出售應以銷售價格為營業稅法之銷售額，若營業人以較時價顯著偏低之價格銷售貨物或勞務而無正當理由者，行為時營業稅法第17條規定主管稽徵機關得依時價認定其銷售額；並非以商業會計或稅務會計帳上計算之帳面價值為銷售額。又對於是否有應退還營利事業所得稅非本件營業稅事件所得審理之範圍。又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。

第一庭審判長法 官　葉　振　權

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異